Решение № 14905 от 10.12.2014 г. на ВАС по адм. д. № 4017/2014 г.

Решение № 14905 от 10.12.2014 г. на ВАС по адм. д. № 4017/2014 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "Ню фешън" ЕООД, представено от адв. Стефан Павлов, срещу решение № 366/20.01.2014 г. на Административен съд София-град /АССГ/ по адм. д. № 445/2013 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № 2141200082/23.03.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. София, в потвърдената при оспорването по административен ред част. Оплакванията на касатора са за неправилност на решението поради необоснованост и противоречие с материалния закон. Изразява несъгласие с извършената от съда преценка на доказателствените средства и правните му изводи му за отсъствие на предпоставките за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит. Твърди, че изводи в негова вреда са направени от отсъствието на доставчиците от данъчните им адреси. Иска отмяна на решението и на съответната част на РА. Претендира деловодни разноски. Ответникът по касация директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - София отрича основателността на жалбата. Заключението на прокурора е за неоснователност на жалбата. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: С ревизионен акт № 2141200082/23.03.2012 г. са установени в тежест на "Ню фешън" ЕООД задължения за ДДС в общ размер 23 138 лева и за закъснителна лихва в общ размер 13 728.63 лева заради отречено правото на приспадане на данъчен кредит, упражнено в данъчни периоди м. 01, 02, 03, 10, 11 и 12.2006 г.; м. 01, 04, 06, 10 и 12.2007 г. и м. 02, 03, 06 и 07.2008 г. по издадени от "Аберлаудер енд Ко" АД, "Еврокард" ООД, "Телркос Консултинг" ЕООД, "Телекомплект - Гарант" ЕООД, "ВС 8" ЕООД, "Ки-Ка-Импорт-Експорт" ЕООД, "Роял ГК" ЕООД и "Лес Инвест 2007" ЕООД фактури. Определени са и задължения за корпоративен данък за 2006, 2007 и 2008 г. в общ размер 12 699.19 лева с лихви за забава в общ размер 6 698.87 лева. При оспорването по административен ред РА е отменен в частта за определените задължения за ДДС в д. п. м. 03.2006 г. и изменен относно задълженията за косвен данък в д. п. м. 02.2006 г., тъй като горестоящият орган е признал осъществяването на предпоставките за право на приспадане на данъчен кредит по доставките на "Еврокарт" ООД. Само за този доставчик доставките са с предмет стоки. Доставките на останалите 7 доставчици са на различни видове рекламни услуги. По тези доставки отричането на данъчното предимство е обосновано с резултатите от насрещните проверки на изпълнителите и преценка на представените от РЛ писмени доказателствени средства. Никой от доставчиците не е открит на адреса му за кореспонденция. На всички исканията за представяне на документи и писмени обяснения са връчени по реда на чл. 32 от ДОПК без да са представени документите. Изключена е убедителността на доказването на доставките с представените от РЛ писмени доказателствени средства - договори, приемо-предавателни протоколи и протоколи за монтаж. Доказателствените източници са обсъдени поотделно за всеки от доставчиците и са заявени резерви с оглед неяснотата на съдържанието на услугите, възможностите на доставчиците за изпълнението им, индивидуализацията на рекламните материали и тъждеството им с наличните като предмет на доставките. Заключението на органите по приходите е за липса на облагаеми доставки и на данъчно събитие. Правото на приспадане по фактурите от 2006 г. е отказано на основание чл. 64, ал. 1, т. 2 и чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.), а за тези от 2007 и 2008 г. на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. С платеното по спорните фактури е увеличен финансовия резултат на дружеството - за 2006 г. на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 от отменения ЗКПО /без платеното по фактурите на "Еврокарт" ЕООД/, а за 2007 и 2008 г. на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО. Прието е, че разходите не са документално обосновани, а плащането за неизвършени услуги е насочено към отклонение от данъчно облагане. В резултат на увеличаването на ФР с непризнатите за данъчни цели разходи са определени допълнителни задължения за корпоративен данък и за закъснителна лихва. При проверката по чл. 160, ал. 2 от ДОПК първостепенният съд е приел, че РА е издаден от компетентен орган, в предвидената от закона форма, съобразен е с материалния закон и при издаването му не е допуснато нарушение на процесуалните правила. Обсъдил е доказателствените източници по доставчици и за всяка от доставките. Установил е, че с всеки от доставчиците са сключени договори за различни видове рекламни услуги - рекламиране на услугите на жалбоподателя чрез поставяне на рекламни пана, предоставяне на рекламно пространство върху билбордове, монтиране на рекламни стикери /за "Абелраудер енд ко" ЕАД, "ВС - 8" ЕООД, "Ки ка импорт експорт" ЕООД, "Роул ГК" ЕООД и "Лес инвест 2007" ЕООД; изработване на рекламни брошури /за "ВС-8" ЕООД, "Ки ка импорт експорт" ЕООД/ и маркетингови проучвания /за "Телкос консултинг" ЕООД и "Телрекомплект - Гарант" ЕООД, като първото дружество действа и като комисионер/. Приемането на работата се е обективирало в протоколи. Във връзка с част от доставките са представени веществени доказателствени средства - снимки. Според съда предметът на договорите е неопределен, което препятства установяването на изпълнението им, като неопределеността засяга и протоколите. Снимките пък не можели да се свържат с конкретните договори и изпълнението на спорните доставки. Неубедително било и доказването със заключението на ССЕ на осчетоводени от жалбоподателя разходи за реклама в размера по спорните фактури и на приходи от продажба на реализирани стоки. Крайният извод е, че без пълно доказване на предпоставките на правото на приспадане отричането му с РА е законосъобразно. Изцяло е възприета позицията на приходната администрация за основанията за корекция на ДФР по отчетни периоди с платеното по издадените без осъществени доставки фактури. Решението е правилно. Механизмът на упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит по чл. 67, ал. 1 от ЗДДС (отм.) и чл. 72, ал. 2 от ЗДДС предполага имплицитно въведено със СД и ДП твърдение на ДЗЛ, че е получател по облагаема доставка и за него е възникнало правото на данъчен кредит /вж. чл. 67, ал. 1 във вр. с чл. 63 и чл. 64, ал. 1, т. 3 от ЗДДС (отм.) и чл. 72, ал. 2, т. 1 във вр. с чл. 68, т. 1 от ЗДДС и чл. 72, ал. 1 във вр. с чл. 68, ал. 2 и чл. 25, ал. 6, т. 1 от ЗДДС/. Щом придобиването на правото на разпореждане като собственик със стоката /вж. чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО и чл. 6 от ЗДДС за доставките след 01.01.2007 г./ и получаването на услугата /чл. 9 от ЗДДС/ са елементи от фактическия състав, пораждащ правото на приспадане /по отменения ЗДДС вж. чл. 6, ал. 1 и чл. 63/, то за претендиращото данъчно предимство ДЗЛ е бремето да установи с убедителността на пълното доказване осъществяването на тези правно релевантни факти - чл. 154, ал. 1 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК. Обратно на касационното оплакване фактическите изводи на приходната администрация в РА не са в нарушение на процесуалните правила и на правилата на формалната логика. Действително отсъствието на доставчиците от адреса за кореспонденция и непредставянето по тази причина на поискани от тях доказателства не обуславя извод за липса на такива доказателства. Презумпцията на чл. 37, ал. 4 от ДОПК е относима единствено към субекта на процеса - вж. - чл. 37, ал. 1 - 4 от ДОПК и чл. 9, ал. 1, т. 2 от ДОПК. Пропускът на субекта ФЛ или ЮЛ /а не доставчика, който е участник без да е страна - чл. 9, ал. 3 от ДОПК/, поражда процесуалната възможност на другия субект - административния орган, да приеме, че изисканите, но непредставени доказателства, не съществуват. Неизпълнението на задължението на другите участници в производството да представят данните по чл. 37, ал. 5 от ДОПК не е скрепено с процесуалната тежест по ал. 4 от кодекса, а е възможен източник на административнонаказателна отговорност /вж. чл. 273 от ДОПК/. Тази конструкция е важима за доставките след 01.01.2007 г. При действието на отменения ЗДДС непредставянето от доставчика на доказателства от значение за определяне на данъчните му задължения е въведено с разпоредбата на чл. 65, ал. 4, т. 4 като основание да се откаже правото на приспадане на данъчен кредит на получателя. Не заради отсъствието на доставчиците от адреса за кореспонденция и непредставянето на поисканите от тях доказателства е отказано претендираното от РЛ данъчно предимство. Както органите по приходите, така и съда са обсъдили представените от носещите доказателствената тежест страна писмени и веществени доказателствени средства. Неубедителното установяване с тях на релевантните за спора факти обуславя процесуалното задължение на съда да ги приеме за неосъществени. Касаторът не предлага обоснована с прилагането на логическите и опитните правила друга интерпретация на доказателствените източници. Без да са допуснати опущения от първостепенния съд в процеса на доказване, на установените от него факти касационната инстанция следва да основе изводите си за прилагане на материалния закон. Щом не е доказано да са осъществени доставките, по които е упражнено правото на приспадане от касатора, то липсва елемент от пораждащия данъчното предимство фактически състав. Правото на приспадане е упражнено неправомерно, поради което отричането му с РА е законосъобразно, а отхвърлянето на жалбата срещу утежняващия административен акт - правилно. Плащането за неосъществени услуги е хипотеза на отклонение от данъчно облагане, уредена в чл. 15, ал. 3, т. 2 от ЗКПО (отм.). Преодоляването на последиците от отклонението се осъществява с незачитането на разхода за данъчни цели - с него се увеличава финансовият резултат по реда на чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО (отм.). Ако доставката не е осъществена отразяването й във фактура е невярно. Това изключва документалната обоснованост на разхода по фактурата /арг. от чл. 10, ал. 1 от ЗКПО/ и той не се признава за данъчни цели. Този разход формира данъчна постоянна разлика, с която се увеличава счетоводния финансов резултат /вж. чл. 26, т. 2 във вр. с чл. 22, т. 1 и чл. 23, ал. 2, т. 1 от ЗКПО/. Пропускът на ДЗЛ да преобразува СФР с данъчните постоянни разлики е изправен с РА. Съобразен с така определения ДФР е размерът на допълнителното задължение за корпоративен данък. Правилното съдебно решение следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора на никоя от страните не се следват деловодни разноски. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение