Решение № 15560 от 15.12.2020 г. на ВАС по адм. д. № 8489/2020 г.

Решение № 15560 от 15.12.2020 г. на ВАС по адм. д. № 8489/2020 г., I о., докладчик съдията Весела Павлова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ вр. чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/.

Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно- осигурителна практика" /ОДОП/ – гр. София при ЦУ на НАП срещу решение № 2157 от 22.04.2020 г. по адм. дело № 11910/2018 г. по описа на Административен съд София град /АССГ/, трето отделение, 70 състав в частта, в която по жалба на "Бългериан Лайв Мюзик" ЕООД е отменен Ревизионен акт № Р-22221017005861-091-001 от 13.04.2018 г., издаден от началник на сектор, възложил ревизията и главен инспектор по приходите при ТД на НАП София, потвърден с решение № 1154 от 06.08.2018 г. на директора на дирекция "ОДОП" – гр. София при ЦУ на НАП относно установените задължения по ЗКПО за 2016 г. в размер на 8000 лева главница и 748,95 лева лихви за забава; относно установените задължения по ЗДДС за непризнатото право на приспадане на данъчен кредит по фактури на "Сириус Корпорейшън" ЕАД за данъчни периоди м. 08 и м. 09.2016 г.; относно извършена корекция на декларирания данъчен кредит за м. 07.2015 г. и в частта на начисления ДДС за данъчни периоди м. 04,07 и м. 10.2015 г. за получени услуги от чуждестранни лица по чл. 21, ал. 4, т. 3 ЗДДС и неиздадени протоколи по чл. 117, ал. 1, т. 1 и ал. 2 ЗДДС, общо в размер на 35 438,94 лева и лихви за забава в размер на 8044,16 лева, както и относно присъдените в полза на дружеството разноски в размер на 4155,41 лева.

Касаторът твърди, че решението в обжалваната му част е неправилно, като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, в нарушение на материалния закон и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Излагат се доводи, че съдът не е основал съдебния акт в посочената част върху приетите от него за установени обстоятелства, като е обсъждал само доказателствата, ангажирани от ревизираното лице и е игнорирал напълно доказателствата, събрани от приходните органи и установените в хода на ревизията факти и обстоятелства. На следващо място, се оспорва като неправилен и необоснован извода на АССГ за незаконосъобразност на РА в описаните части, като формиран при неправилно тълкуване и прилагане на материалния закон и при липса на извършена съвкупна преценка на всички доказателства по делото. Иска се отмяна на съдебния акт в обжалваната му част и постановяване на друго, с което се отхвърли жалбата на "Бългериан Лайв Мюзик" ЕООД срещу процесния РА в съответната част. Претендира се юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции, както и платената държавна такса за касационното производство.

Ответната страна – "Бългериан Лайв Мюзик" ЕООД, чрез адв. Д. Димитров в представения писмен отговор оспорва касационната жалба и изразява подробно становище за правилност на решението в обжалваната му част.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на Първо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното решение на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението в обжалваната му част с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното:

Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е частично основателна.

Предмет на съдебен контрол пред АССГ е бил Ревизионен акт /РА/ № Р-22221017005861-091-001 от 13.04.2018 г., издаден от началник на сектор, възложил ревизията и главен инспектор по приходите при ТД на НАП София, в частта, потвърдена с решение № 1154 от 06.08.2018 г. на директора на дирекция "ОДОП" – гр. София при ЦУ на НАП относно установените задължения по ЗКПО за 2016 г. в размер на 8000 лева главница и 748,95 лева лихви за забава; относно установените задължения по ЗДДС за непризнатото право на приспадане на данъчен кредит по фактури на "Сириус Корпорейшън" ЕАД за данъчни периоди м. 08 и м. 09.2016 г.; относно извършена корекция на декларирания данъчен кредит за м. 07.2015 г. и в частта на начисления ДДС за данъчни периоди м. 04,07 и м. 10.2015 г. за получени услуги от чуждестранни лица по чл. 21, ал. 4, т. 3 ЗДДС и неиздадени протоколи по чл. 117, ал. 1, т. 1 и ал. 2 ЗДДС, общо в размер на 35 438,94 лева и лихви за забава в размер на 8044, 16 лева; относно начислените лихви в размер на 1063,16 лева за неправомерно ползване на пълен, а не частичен данъчен кредит през данъчните периоди през 2016 г.

На първо място, по отношение на установените задължения по ЗКПО за 2016 г. и непризнатото право на приспадане на данъчен кредит по фактури на "Сириус Корпорейшън" ЕАД е прието, че за да увеличат финансовият резултат за 2016 г. по реда на чл. 26, т. 2 ЗКПО, със сумата от 80 000,00 лв., представляваща отчетени разходи по фактури № 10/19.08.2016 г. и № 13/30.09.2016 г. на посочения доставчик, органите по приходите са приели, че не е налице хипотезата на чл. 10, ал. 1 ЗКПО. Посочили са, че документираните с фактурите доставки на услуги не са реално извършени, т. е не са документално обосновани, по смисъла на ЗКПО, поради което неправилно дружеството жалбоподател ги е приело за разход и е намалил финансовия си резултат за 2016 г. В тежест на ревизираното лице е да докаже, че разходът е действителен, че фактурата действително е издадена от посоченото в нея ДЗЛ, което осъществява стопанска дейност, води счетоводство и има съответния ресурс за осъществяване на документираните доставки. За да се признаят направените по договора разходи и отчитане на прихода, е необходимо освен доказване факта за реално извършване на доставка на стока/услуга и притежаване на първични счетоводни документи за документална обоснованост на извършените стопански операции. За да бъде осъществен фактическият състав на принципа от ЗСч - "документална обоснованост", за да могат отчетените от дружеството разходи да се признаят за текущи, водещи до намаляване на финансовия резултат следва да бъде установено в какво се състои услугата, каква документация е изготвена, обективното изпълнение на услугите, за които е платено, което в настоящия случай, съдът с оглед преценка в съвкупност на събраните по делото доказателства, намира, че е извършено от страна на жалбоподателя.

В настоящия случай органите по приходите са приели, че не е налице реалност на извършената от доставчика услуга по договора за реклама от 01.08.2016 г., с предмет - публикуване на банери и интернет реклама в 10 сайта услуги. Позовали са се най-вече на липсата на кадрова обезпеченост на доставчика за изпълнение на услугите, предмет на договора за реклама от 01.08.2016 г. на база на който са издадени процесните фактури и чийто предмет е публикуване на банери и интернет реклама в 10 сайта, липсата на информация за съдържанието на банерите, както и липса на информация за начина, по който е калкулирана цената на услугата и нейните елементи. Наред с това ревизиращите органи са приели в хода на ревизията, че не е налице и извършено плащане по двете процесни фактури. С РА е обоснован извод за липса на основания за приспадане на правото на данъчен кредит по двете фактури, издадени от "Сириус Корпорейшън" ЕАД.

На второ място, с РА е извършена корекция на данъчния кредит през м. 07.2015 г. във връзка с издадено от "Ивентим БГ" ЕООД кредитно известие № 6778 от 31.07.2015 г. Констатирано е, че доставчикът е издал на ревизираното лице кредитно известие № 6778 от 31.07.2015 г. към фактура № 5052 от 30.06.2014 г. с ДО 3 369,60 лева и ДДС – 673,92 лева, което известие не е включено от получателя по доставката в данъчен период м. 07.2015 г., а същият е бил длъжен да извърши това на основание чл. 124, ал. 5 ЗДДС.

На трето място, с РА е извършено доначисляване на ДДС за м. 04,07 и м. 10.2015 г. за получени услуги от чуждестранни лица по чл. 21, ал. 4, т. 3 ЗДДС и неиздадени протоколи по реда на чл. 117, ал. 1, т. 1 и ал. 2 ЗДДС. Посочено, че по фактура на стойност 13 275 евро / 25963,64 лева/, издадена от Fiscale Eenheid Forse Tune Holding B. V., Within Temptation Entertainment B. V. C. S., Холандия с валиден VIN № NL823759581 В01, доставката е декларирана за периода от 01.01.2015 г. – 31.03.2015 г. след справка в системата VIES, но за същата не е издаден протокол по чл. 117, ал. 1, т. 1 и ал. 2 ЗДДС, поради което с РА е доначислен ДДС в размер на 5 192,73 лева при ДО 25 963,63 лева за данъчен период м. 04.2015 г. По фактура на стойност 3 722,00 евро / 7 279,60 лева/, издадена от Triffid Productions AB, Швеция с валиден VIN № SE556806943801, доставката е декларирана за периода м. 01. 04. -30.06.2015 г., но няма издаден протокол за същата на основание чл. 117, ал. 1, т. 1 и ал. 2 ЗДДС, поради което с РА за м. 07. 2015 г. е начислен ДДС в размер на 1455,92 лева върху ДО 7 279,60 лева. По фактура на стойност 30 975,00 евро / 69 581,83 лева/, издадена от Fiscale Eenheid Forse Tune Holding B. V., Within Temptation Entertainment B. V. C. S., Холандия с валиден VIN № NL823759581 В01, от VIES – системата за обмен на информация е видно, че доставката е декларирана за периода 01.07.2015 г. – 30.09.2015 г., а не е издаден протокол по чл. 117, ал. 1, т. 1 и ал. 2 ЗДДС, поради което с РА за данъчен период м. 10.2015 г. е доначислен ДДС в размер на 12 116,37 лева върху ДО 60581,83 лева.

На четвърто място, с РА са начислени лихви за забава в размер на 1063,16 лв. за неправомерно ползване на пълен, а не на частичен данъчен кредит през данъчните периоди на 2016 г.

С решението съдът е отхвърлил жалбата на дружеството срещу процесния РА относно начислените лихви за забава в размерна 1063,16 лева за неправомерно ползване на данъчен, а не на частичен данъчен кредит пред данъчните периоди на 2016 г., а в останалата част е отменил РА.

Предмет на касационен контрол е решението в частта, в която РА е отменен. В останалата част съдебният акт е влязъл в сила.

Настоящият съдебен състав на първо отделение на Върховния административен съд намира, че доводите, изложени в касационната жалба за допуснати от съда съществени нарушения на съдопроизводствените правила, са неоснователни. При постановяване на съдебния акт в обжалваната част съдът е посочил какви факти са установени в хода на ревизията, какви доказателства са събрани от приходните органи, съответно какви доказателства са събрани в рамките на съдебното производство. Налице е подробно обсъждане в тяхната съвкупност и по отделно на доказателствата както в хода на ревизията, така и на тези от съдебното производство. Съдът е изложил подробни мотиви какво счита за установено, респ. въз основа на анализа на доказателствата е формирал извод за незаконосъобразност на РА в посочените части.

1. Решението е неправилно постановено само в частта относно отменения РА във връзка с издадено от "Ивентим БГ" ЕООД кредитно известие през м. 07.2015 г. В хода на ревизията е установено, че РЛ не е включило в дневника за покупки за м. 07.2015 г. кредитно известие № 6778 от 31.07.2015 г. към фактура № 5052 от 30.06.2014 г. с ДО 3369,60 лева и ДДС 673,92 лева, издадено от "Ивентим БГ" ЕООД. Предмет на доставката е "такса access control". Същото кредитно известие не е включено в дневниците за покупки на "Бългериан Лайв Мюзик" ЕООД и към датата на осъществяване на ревизията.

Законосъобразно ревизиращите органи приемат, че за данъчен период м. 07.2015 г. РЛ е следвало да включи процесното кредитно известие с оглед задължението по чл. 124, ал. 5 ЗДДС, изразяващо се в това, че регистрираното лице е длъжно да отрази получените от него кредитни известия в дневника за покупки за данъчния период, през който са издадени. В тази връзка следва да се посочи, че кредитното известие е представено от самото ревизирано лице по време на ревизията /прил. на л. 366 от приложение № 2 към делото/. Необосновано съдът посочва, че приходните органи не са посочили основанията за изменение на данъчната основа по доставката или нейното разваляне и това обуславя незаконосъобразност на РА. След като самото дружество е представило издаденото от неговия доставчик кредитно известие и не е извършил отразяването му в съответния данъчен период м. 07.2015 г., то РА в тази част относно установената разлика за довнасяне в размер на 673,92 лева / размера на ДДС по кредитното известие/ ведно с лихви за забава се явява материалнозаконосъобразен.

1. Решението е правилно в частта относно отмяната на РА по отказания данъчен кредит в общ размер на 16 000 лева по фактури № 10/19.08.2016 г. и № 13/30.09.2016 г., издадени от "Сириус Корпорейшън" ЕАД и относно установените задължения по ЗКПО за 2016 г. в размер на 8000 лева главница и лихви за забава в размер на 748,95 лева.

1. 1. За да обоснове извод за липса на реално осъществена услуга, органите по приходите са извели констатации, че доставчикът "Сириус Корпорейшън" ЕАД не разполага с кадрова обезпеченост да изработи и публикува банерите и да излъчи интернет рекламата в съответните десет сайта.

Правилно съдът е посочил, че само поради липсата на доказателства за кадрова обезпеченост на доставчика, на получателя по фактурата не може да бъде отказано правото на приспадане на данъчен кредит. Дори и доставчикът да не е имал назначени по трудов договор лица, то това не може да обуслови еднозначен отговор за нереалност на спорните услуги, вкл. и за необезпеченост с работници, тъй като няма законово изискване работниците да бъдат назначавани само на трудови договори. Дали работниците са били наети по трудов или по граждански договор, е без значение за реалността на доставките. Правилно е позоваването от страна на АССГ на практиката на СЕС, съгласно която установяването на фактите пряко свързани с ресурсната и кадрова обезпеченост на доставчика е в доказателствена тежест на ревизиращия орган, което правило се извлича при тълкуването на чл. 168, б. "а", чл. 178, б. "а", чл. 220, т. 1, чл. 226 и чл. 273 на Директива 2006/112 ЕО на Съвета от 28.11.2006 г. относно общата система на ДДС, както и че на получателя по доставките не може да му се възлага в тежест да установява дали неговия доставчик е имал обезпеченост /в случая кадрова/ за публикуване на рекламните банери и излъчване на интернет рекламата в съответните десет сайта. В този смисъл е и решение по съединени дела С - 80/11) и С-142/11 (M. и D.). Недекларирането на наети работници е застъпено в решение по дело С-324/11 (G. T.) и според него Директива 2006/112/ и трябва да се тълкува в смисъл, че не се допуска данъчен орган да откаже на данъчнозадължено лице правото на приспадане от дължимия или платен данък върху добавената стойност за предоставени му услуги, поради това че издателят на фактурата за тези услуги не е декларирал наетите от него работници, без този орган да доказва, въз основа на обективни данни, че това данъчнозадължено лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която се обосновава правото на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. Констатации в ревизионния акт за данъчна измама в хода на съдебното производство не са изтъкнати от приходната администрация. Такива не са изложени и в решението на директора на Дирекция "ОДОП".

Правилно съдът се е концентрирал върху спорния въпрос за действителното извършване на процесните услуги. От събраните по делото писмени доказателства се установява, че изпълнението на задълженията по възложените рекламни услуги, така както е посочено и от ревизиращите органи, са извършвани от страна на доставчика- изпълнител по договора за реклама – "Сириус Корпорейшън" ЕАД. От приетото като неоспорено заключение на вещото лице по допуснатата СТЕ и дадените от него отговори на въпроси в провелото се публично съдебно заседание, се установява, че изготвянето на банерите и излъчването на интернет рекламата в съответните десет сайта, е дейност, която се характеризира с ниско ниво на трудност, която може да бъде извършена от едно лице и от всяка една компютърна конфигурация, т. е не е необходима значителен кадрови ресурс за изпълнение на поетите по договора задължения. Освен вещото лице изрично потвърждава факта на качване на банерите на сървъра, като не може да посочи точна дата, но същите съществуват към 14.02.2017 г.

Допълнително от заключението на вещото лице, както и от представените по делото констативни протоколи от № 1 до № 15, вкл. с дати от 01.09.2016 г. до 13.11.2017 г. се установява, че възложените от страна на ревизираното лице услуги са извършени и са с оглед предмет на договора за реклама от 01.08.2016 г. и сключения в последствие анекс № 1 от 01.11.2017 г. и на база, на които са издадени процесните фактури.

Обосновано съдът е приел за неоснователни изводите на органите по приходите, че е налице липса на информация за съдържанието на банерите, както и липса на информация за начина, по който е калкулирана цената на услугата и нейните елементи. От многобройно представените по делото писмени доказателства / представени както от доставчика, така и от получателя/ се установява яснота относно предмета на поръчката, а именно публикуване на рекламни банери и интернет реклама на 10 сайта, както и че уеб банерите се изработват и публикуват от изпълнителя, който е свободен да избере технологията на изработка, характера, вида на графичните изображения, както и цифровите им формати. Индивидуализирани са и размерите на банерите, като е договорено, че същите следва да се вградят в уеб страниците и да са с форма на правоъгълници в посочените размери и пиксели от жалбоподателя, възложител по договора.

Необосновано е твърдението в касационната жалба, че във всички констативни протоколи от № 1 от 01.09.2016 г. до № 14 от 11.10.2017 г. текстът "промотиране на музикални събития www. blmrock. com" фигурира, т. е. текстът е поместен преди сключване на анекса от 01.11.2017 г. В констативни протоколи от № 1 до № 14 / приложени на л. 296 - 309 от приложение № 2 към делото/ е видно, че фигурира текста "промотиране на музикални събития www. bglivemusic. com", т. е. така както е зададен според договора за реклама. Промяната в текста на банера е направена с анекса от 01.11.2017 г., което е отразено за първи път съгласно констативен протокол № 15 от 13.11.2017 г. / на л. 310 от приложение № 2 към делото/.

Налице е и информация за начина, по който е калкулирана цената на услугата и нейните елементи. В договора е посочено, че възнаграждението е определено в размер на 83 333.ЗЗ лева без ДДС за целия период на договора, а именно от 01.08.2016 г. до 01.08.2019 г., като същото включва 533.ЗЗ лева за изработка и по 230 лева за излъчване на интернет реклама на месец за един сайт.

Съдът е отхвърлил и като неоснователен довода на приходните органи, че няма разплащане по фактурите, макар този факт да не е свързан с преценката на реалното осъществяване на услугите.

Следователно, съвкупният анализ на доказателствата по делото обосновават извод, че между ревизираното лице и издателят на фактурите са възникнали и са се развили действителни търговски отношения, в рамките на които са извършени процесните доставки. Доказано е осъществяването на възложените услуги с получател "Бългериан Лайв Мюзик" ЕООД, поради което правилно АССГ е отменил РА в частта на отказания данъчен кредит по фактури № 10/19.08.2016 г. и № 13/30.09.2016 г., издадени от "Сириус Корпорейшън" ЕАД.

1. 2. Съобразно гореизложеното за реалното извършване на услугите, не е налице документиране на стопански операции, които реално не са осъществени и съответно са налице доставки на услуги. Това от своя страна по смисъла на чл. 10, ал. 1 ЗКПО представлява счетоводен разход, документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на ЗСч и като такъв следва да се признае за данъчните цели и следователно да доведе до намаляване на финансовия резултат на ревизираното лице за процесните периоди. Следователно, не е налице основанието на чл. 26, т. 2 ЗКПО вр. чл. 10, ал. 1 ЗКПО и чл. 3, ал. 3 ЗСч за увеличаване на финансовия резултат на ревизираното дружество за 2016 г. със сумата от 80 000 лева, представляващи отчетени разходи по фактури № 10/19.08.2016 г. и № 13/30.09.2016 г., издадени от "Сириус Корпорейшън" ЕАД, които се установи, че са документално обосновани по смисъла на ЗКПО, тъй като отразяват реално извършения предмет от издателя им.

С оглед на тези съображения, правилно съдът е отменил РА в частта относно установените задължения за корпоративен данък за 2016 г. в резултат на увеличението на ФР със стойността по двете фактури на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО.

1. Решението е правилно и в частта на отмяната на РА относно начисления ДДС за данъчни периоди в. 04,07 и м. 10.2015 г. за получени услуги от чуждестранни лица по чл. 21, ал. 4, т. 3 ЗДДС и неиздадени протоколи по реда на чл. 117, ал. 1, т. 1 и ал. 2 ЗДДС, в общ размер на 35 438,94 лева и лихви в размер на 8044,16 лева.

Обосновано съдът не е възприел подхода на данъчните органи за доначисляване на ДДС по процесните 3 бр. фактури, издадени от чуждестранни лица с оглед твърдението, че ревизираното лице като получател не е издало протоколи по чл. 117 ЗДДС.

На първо място, следва да се посочи, че самите ревизиращи органи не са конкретизирали фактурите, издадени от Fiscale Eenheid Forse Tune Holding B. V., Within Temptation Entertainment B. V. C. S., Холандия и от Triffid Productions AB, Швеция. Само са посочени като стойност и съответно, че от справка в VIES доставките са декларирани за съответните данъчни периоди, но ревизираното лице не е издало протоколи по чл. 117 ЗДДС. В тази връзка липсва изискване на писмени обяснения и допълнителни документи от "Бългериан Лайв Мюзик" ЕООД с оглед изясняване на съответните спорни обстоятелства, не е извършвана и процедура по обмен за изискване на информация от чуждестранните лица.

На второ място, видно от решението на решаващия орган при идентични факти е признато, че доставката по четвърта фактура № 9574 от 20.05.2015 г. на стойност 5000 евро, издадена от Napalm Records Handels, Австрия, не е укрита от получателя и за нея съществуват данни в счетоводството на ревизираното лице, поради което на основание чл. 73 а ЗДДС е налице право на приспадане на данъчен кредит в размер на 1955,83 лева.

Следователно, не е налице еднакъв и последователен подход на приходните органи при преценка на други фактури, издадени от други чуждестранни лице с яснота относно техния предмет, с което е нарушен принципа на обективност и предвидимост при действията на данъчната администрация.

На следващо място, касационната инстанция споделя всички развити от АССГ мотиви за незаконосъобразност на РА в посочената част. От заключението на съдебно-счетоводната експретиза по отношение на получената от дружеството жалбоподател услуга, обективирана във фактура № 15500059 от 30.07.2015 г. на стойност 17 700 евро, с издател " Within Temptation Entertainment", Холандия е видно че дружеството жалбоподател е издало протокол по чл. 117 ЗДДС, в който е посочило данъчна основа и начисления ДДС, като протоколът е отразен в дневника за продажби и в дневника за покупки за съответния данъчен период.

За останалите спорни фактури / ако те се счетат за спорни с оглед липсата на конкретизация от страна на приходните органи в РД и в РА/, а именно фактура № 538 от 02.06.2015 г. на стойност 3750 евро, издадена от " Triffid Productions AB, Швеция и фактура № 15500067 от 06.08.2015 г. на стойност 13275 евро, издадена от "Within Temptation Entertainment", Холандия ревизираното лице не е издало протоколи по реда на чл. 117, ал. 1, т. 1 и ал. 2 ЗДДС и същите не са отразени в дневника за продажби и покупки за съответния период. Посочено е, че и двете фактури не са осчетоводени през фискалните 2015 и 2016 г. При изслушване на заключението, вещото лице в проведеното на 14.05.2019 г. открито съдебно заседание, е уточнило, че плащания към двамата доставчици са надлежно осчетоводени и отразени през 2017 г. от страна на жалбоподателя.

Според разпоредбата на чл. 72, ал. 1 ЗДДС, регистрирано по този закон лице може да упражни правото си на приспадане на данъчен кредит за данъчния период, през който е възникнало това право, или в един от следващите 12 данъчни периода.

Правилно е позоваването от страна на АССГ на решението на СЕС по делото Ecotrade, където в точка 41 е прието, че от текста на чл. 18, § 1 от Шеста директива, правото на приспадане по принцип се упражнява "по време на същия данъчен период", през който това право е възникнало. Независимо от това, съгласно член 18, параграф 3 от Шеста директива на данъчнозадълженото лице може да се разреши да извърши приспадане, въпреки че не е упражнило правото си по време на данъчния период, през който това право е възникнало. В този случай обаче правото му на приспадане се упражнява при определени условия и ред, приети от държавите-членки - т. 42. В т. 43 е посочено, че от това следва, че държавите-членки могат да изискват правото на приспадане да се упражнява или в течение на периода, през който е възникнало, или в течение на по-дълъг период, но при спазване на определени условия и ред, посочени в тяхната национална правна уредба.

Такива специални изисквания са въведени с разпоредбата на чл. 73а ЗДДС, според която доставки, за които данъкът е изискуем от получателя, правото на приспадане на данъчния кредит е налице и когато получателят не разполага с документ по чл. 71, т. 2 /протокол по чл. 117 и чл. 163 б, ал. 2 и не е спазил изискванията на чл. 72 /да отрази документа в дневника за покупките и справката-декларация за периода/, ако доставката не е укрита и данни за нея са налични в счетоводството на получателя. Тези изисквания са кумулативни, целта им е да не се допусне злоупотреба с ДДС и изпълнението им следва да бъде проверено при преценката дали оспорващото дружество има право да приспадне начисления ДДС за процесните доставки.

С оглед на приетото от съда от фактическа страна и цитираните правни норми обосновано АССГ не е възприел за правилен извода на органа по приходите, че в случая за "Бългериан Лайв Мюзик" ЕООД не е налице право на приспадане на данъчен кредит за доставките, тъй като за тях не са издаване протоколи по чл. 117 ЗДДС и тъй като тези доставки са укрити и за тях няма данни в счетоводството на ДЗЛ. Напротив установи се, че за фактура № 15500059 от 30.07.2015 г. на стойност 17 700 евро, с издател "Within Temptation Entertainment ", Холандия, дружеството жалбоподател е издало протокол по чл. 117, ал. 1, т. 1 и ал. 2 ЗДДС, а по отношение на другите две фактури, макар и да липсва издаден такъв, е налице хипотезата на чл. 73а ЗДДС, доколкото са налице множество счетоводни записвания, които са оставили трайна следа, че е налице доставка, с конкретно индивидуализиран предмет между дружеството жалбоподател и чуждестранното лице.

За пълнота следва да се посочи, че от проведената в рамките на съдебното производство процедура по обмен на информация, обективирана в протокол № П-22221019143342-073-001 от 13.12.2019 г. е видно, че от страна на Fiscale Eenheid Forse Tune Holding B. V., Within Temptation Entertainment B. V. C. S., Кралство Нидерландия неправилно е извършено деклариране на вътреобщностни услуги на българския данъкоплатец "Бългериан Лайв Мюзик"ЕООД, използвайки ДДС номер, който номер е идентификационен номер на ДДС на предприятието към което принадлежи Within Temptation Entertainment B. V. C. S", Кралство Нидерландия. Това допълнително обосновава извода за незаконосъобразност на РА в посочената част, като издаден в нарушение на принципа на обективност, прогласен в чл. 3 ДОПК.

По така изложените съображения, решението следва да се отмени в частта на отмяната на РА относно корекцията на данъчния кредит за м. 07.2015 г. в размер на 673,92 лева ведно с лихви за забава във връзка с неотразеното в дневника за покупки кредитно известие № 6778 от 31.07.2015 г. към фактура № 5052 от 30.06.2014 г., издадено от "Ивентим БГ" ЕООД и съответно, се постанови друго с отхвърляне на жалбата на "Бългериан Лайв Мюзик" ЕООД срещу процесния РА в посочената част. В останалата обжалвана част решението като валидно, допустимо и правилно следва да бъде оставено в сила.

С оглед изхода на спора, дължимите за първата инстанция разноски за ревизираното дружество са 4128,83 лева или решението в частта, в която НАП е осъдена да заплати на "Бългериан Лайв Мюзик" ЕООД разноски в размер за горницата над 4128,83 лева до присъдения размер от 4155,41 лева следва да се отмени, като се остави в сила в посочения размер от 4128,83 лева.

В полза на касационния жалбоподател се дължат разноски общо в размер на 604,96 лева, от които сума в размер на 4,96 лева - държавна такса съразмерно на уважената част на касационната жалба с оглед материалния интерес при обжалването пред касационната инстанция и съответно, юрисконсултско възнаграждение в размер на 300 лева за всяка една инстанция, дължимо на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК и чл. 8, ал. 1, т. 1 от Наредба № 1 от 09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения съразмерно на уважената част от касационната жалба.

В полза на ответника по касация не се дължат разноски поради липса на направено искане за присъждане на такива.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 и предл. 2 от АПК, Върховен административен съд, състав на първо отделение