Решение № 5524 от 10.05.2016 г. на ВАС по адм. д. № 8113/2015 г.

Решение № 5524 от 10.05.2016 г. на ВАС по адм. д. № 8113/2015 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Александър Георгиев Георгиев в качеството му на директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София при ЦУ на НАП срещу решение № 3597/22.05.2015 г., постановено по адм. дело № 9783/2012 г., по описа на Административен съд, София-град в частта, с която е отменен РА № 2251200068/23.04.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. София, мълчаливо потвърден, а впоследствие и с решение № 2260/19.09.2012 г. на същия директор за установените на "Стар Мил" ООД - гр. София задължения за ДДС поради непризнато право на данъчен кредит в общ размер от 25 068,91 лв. и съответните лихви за забава за данъчни периоди на месеците май, юни, юли и август 2010 г. по фактури, издадени от "Д и М Груп 09" EООД с предмет на доставките "СМР" и "аванс по договор". Релевират се оплаквания за неправилност на обжалваното решение поради допуснати нарушения при прилагане на материалния закон и съществени нарушения на съдопроизводствените правила, представляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Неправилно според касатора съдът е приел за необоснован извода на органа по приходите за липса на доставки по фактурите, издадени от посочения доставчик за месеците май, юни, юли и август 2010 г. Според касационния жалбоподател спорен е въпроса дали доставчикът "Д и М Груп 09" EООД е притежавал техническа и материална обезпеченост за осъществяване на процесните СМР - разполагал ли е с достатъчен брой работници, строителни материали и капацитет да ги съхранява. По отношение на приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза касационният жалбоподател смята, че неоспорването й не е равнозначно на оборване на констатациите на ревизионния акт, нито че изплащането на възнаграждения на наети работници обосновава наличие на кадрова обезпеченост на доставчика. Твърди, че и крайният подизпълнител "Булбилд Експорт" ЕООД не разполага с кадрова обезпеченост за осъществяване на процесните СМР. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания се съдържат в касационната жалба, с която се иска отмяна на решението в обжалваната му част и отхвърляне жалбата на "Стар Мил" ООД срещу ревизионния акт в същата част, както и да се присъди юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции. В съдебно заседание касационната жалба се поддържа от юриск. Манчева. Ответникът по касационната жалба "Стар Мил" ООД - гр. София чрез процесуалния си представител адв. Илияна Марцолова я оспорва и по съображенията, изложени в депозирания по делото писмен отговор с искане за оставяне в сила решението в обжалваната му част и присъждане на направените по делото разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение на неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: Първоинстанционният съд е установил, че процесните фактури, издадени от "Д и М Груп 09" EООД са за доставки на СМР за обект "Жилищен комплекс - Градина, Община - Созопол" една фактура за "аванс по договор" и че е налице за тях сключен рамков договор от 27.05.2010 г., в който са регламентирани общите условия, свързани с изпълнението и отговорността на страните. Прието е от съда, че в посочения договор са уговорени количествата СМР, които да се извършат от изпълнителя и че те ще се приемат с Акт, обр. 19, а преди започване на изпълнението на договора възложителят ще дължи авансова сума от 40 000 лв. с ДДС, като конкретните цени за отделните СМР са посочени в Приложение № 1 към договора. По отношение на материалите и консумативите е договорено, че те ще са за сметка на изпълнителя. Съдът е приел, че по делото са налице двустранно подписани протоколи за установяване завършването и заплащането на натурални видове СМР - 4 бр., дължимите суми от страна на възложителя са заплатени по банков път и те съответстват на извършените натурални видове работи. Първоинстанционният съд е приел, че обект "Комплекс сгради за сезонно ползване - A, B, C, D, E, F, G, H, летен бар, открити плувни басейни" в УПИ- II 9023, 9048 е напълно изграден и въведен в експлоатация с удостоверение № 62/2.10.2012 г. на главния архитект на Община - Созопол, като този факт според съда е установен от съдебно-техническата експертиза. Според съда прекият доставчик е закупил различни видове и количества строителни материали от "Вива Трейд БГ" ЕООД, "Щром" ЕООД и "Микс" ООД, доставките за които са били приети за изпълнени и с ревизионния акт. Относно кадровата обезпеченост на издателя на процесните фактури, решаващият съд е приел, че такава е била налице и че работниците и служителите, които са работили на обекта за сметка на изпълнителя "Д и М Груп 09" EООД са били достатъчни за извършването на процесните СМР. Такава обезпеченост е била налице според съда и по отношение на подизпълнителите - "Нас 7" ЕООД и "Булбилд Експорт" ЕООД. При наличие на протоколи за извършените СМР, доказателства за закупуване на строителните материали и заплащане на извършените услуги, първоинстанционният съд е приел, че процесните доставки са реално изпълнени, налице е и изискуемост на ДДС и по отношение на фактурата за авансово плащане, поради което и законосъобразно е упражнено правото на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Дим Груп 09" EООД. Решението в обжалваната му част е правилно постановено. Реалността на доставките е основополагаща за законосъобразното възникване е упражняване на правото на данъчен кредит - чл. 6, ал. 1 във връзка с чл. 25, чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 ЗДДС. Това е така, защото след като получателят черпи права от доставката чрез претенцията му за право на данъчен кредит, негово е задължението да притежава документи за реалното предаване на стоката или за извършване на услугата. Доказателствената тежест в този процес пада върху ревизираното лице, което трябва с всички допустими по ДОПК доказателства и доказателствени средства да установи реалното осъществяване на фактурираните доставки. Поради това не е достатъчно само издаването на фактури и сключването на договор. Последният може да бъде заместен само от фактурите, но това не означава, че те обективират реално извършени доставки, а само съвпадане на волеизявленията на страните в него, че са съгласни да постигнат като резултат договореното между тях по една доставка. Затова и нееднократно в свои решения ВАС е имал повод да застъпи схващането, че е налице разлика между сделка в гражданскоправния смисъл и доставка за целите на данъчното облагане и това е причината законодателят в ЗДДС да употребява понятието доставка. Докато при сделката в гражданскоправния й аспект е необходимо съгласие между страните за пораждане на договорения резултат, то при доставката по смисъла, вложен от законодателя в ЗДДС - чл. 6, ал. 1, респ. чл. 9, ал. 1 ЗДДС не е достатъчно съгласието на страните по доставката, а нейното реално осъществяване - предаване на стоката и/или извършване на услугата. В чл. 6, ал. 1, респ. чл. 9, ал. 1 ЗДДС е предвидено като условие за доказване наличието на облагаема доставка, въз основа на която да се приспадне ДДС като данъчен кредит да се установи, че е прехвърлено правото на собственост върху определена стока, респ. да е извършена услугата. В процесния случай страните по процесните фактури са договорили извършването на СМР на посочения по-горе обект, което означава, че за законосъобразното упражняване правото на данъчен кредит от получателя по фактурите по смисъла на чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, ал. 1 във връзка с чл. 9, ал. 1 и чл. 25 ЗДДС е необходимо да се установи действителното извършване на СМР-услугите. Изводите в тази насока на първоинстанционния съд са подкрепени от доказателствата по делото. Въз основа на представените протоколи за извършване на СМР съгласно договор от 27.05.2010 г., решаващият съд е направил обоснован извод за реалност на доставките. Използването на подизпълнители за конкретните СМР - "Нас 7" ЕООД и "Булбилд Експорт" ЕООД също е доказано. Посочените от съда протоколи установяват извършените видове строителни дейности, тяхната стойност и размер, вкл. и ДДС. При положение, че от договора е установено, че строителните материали, които ще се използват за извършването на процесните СМР са за сметка на изпълнителя, по делото са представени фактури, издадени на прекия доставчик от "Вива Трейд БГ" ЕООД, "Щром" ЕООД и "Микс" ООД. В тази връзка приетата без оспорване съдебно-техническа експертиза е установила, че посочените във фактурите материали са вложени в процесния обект, тъй като според вещото лице те отговарят по вид и количество на извършените довършителни работи (описани в протоколите за установяване и завършване на натурални видове строителни работи) по договора от 27.05.2010 г. Не отговаря на истината възражението на приходните органи, че от тези протоколи не ставало ясно за кой обект са и какви СМР са извършени. В тях е посочено отделните видове СМР - полагане на подови замазки, удебеляване, полагане на гранитогрес и др. и във всички протоколи е отразено, че извършените СМР (по вид, количество, единична и обща цена) са за обект "Жилищен комплекс Градина" - Черноморец, Община Созопол. Освен това от разпита на свидетеля Пламен Тасев се установява, че той като "експерт техническа информация" в "Стар Мил" ООД е бил представител на инвеститора на обекта в с. Черноморец и е пояснил, че процесните СМР са били изравнителни мазилки, варови, гипсови мазилки по стените, обличането им с гипсокартон и др. Тези показания, заедно с писмените доказателства за извършените СМР, правилно са обосновали у съда за реалност на фактурираните доставки от "Д и М груп 09" ЕООД. Основният спорен въпрос между страните е относно кадровата обезпеченост на прекия доставчик и подизпълнителите. Обосновано първоинстанционният съд е приел, че по делото са налице доказателства за наличието на наети работници за извършване на процесните СМР. Обстоятелството, че голяма част от посочените работници са били и на друг трудов договор и/или съдружници в други търговски дружества не може само по себе си да обоснове извод, че процесните СМР не са извършени. Съдебно-счетоводната експертиза е установила, че са налице данни при доставчиците за изплатени възнаграждения за положения труд от участвалите в извършването на процесните СМР работници, а от извършените насрещни проверки от приходните органи, е установено, че посочените работници са били на обекта и са полагали труд. На практика в ревизионния акт констатациите за непризнаване правото на ревизираното дружество за приспадане на данъчен кредит са обусловени от приетата от приходните органи липса на кадрова обезпеченост на прекия доставчик и на подизпълнителите. В съдебната практика на СЕС изрично се посочва, че липсата на кадрова обезпеченост на доставчика може да бъде само индиция за липса на реалност на документираните доставки, по които се претендира правото на приспадане, но не може да се вмени в тежест на получателя да ангажира доказателства за нея и на това основание да му се откаже посоченото материално право. В този смисъл е решение по дело С-324/11 (Gabor Toth). При наличие на доказателства за осъществяване на процесните СМР - актове, обр. 19, протоколи за установявани, завършването и заплащането на отделните видове СМР, фактури за строителни материали, вложени в обекта, които от заключението на съдебно-техническата експертиза като вид и количество са тези, които са вложени в процесния обект, е достатъчно, за де се приеме от решаващия съд, че правото на данъчен кредит е законосъобразно упражнено от "Стар Мил" ООД. Правилно първоинстанционният съд е приел, че е налице и изискуемост на ДДС и по фактурата за авансово плащане, предвид че последното законодателят е приравнил на данъчно събитие, за разлика от отменения ЗДДС. По този начин законодателят в сега действащия ЗДДС е допуснал едно изключение от правилото, че изискуемостта възниква към момента на настъпване на данъчното събитие. В процесния случай при наличие на достатъчно доказателства за реално изпълнение на процесните СМР, законосъобразен е извод на решаващия съд и относно приспаднатия данъчен кредит по фактурата за авансово плащане. Предвид гореизложеното настоящият съдебен състав на касационната инстанция счита, че обжалваното първоинстанционно решение е правилно и не са налице сочените в касационната жалба нарушения, които да водят до неговата отмяна. Като правилно решението следва да бъде оставено в сила - чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. С оглед изхода на делото и направеното искане от адв. Марцолова, на "Стар Мил" ООД следва да бъдат присъдени 1 500 лв. разноски, направени за касационната инстанция. Въпреки направеното искане, на касационния жалбоподател не се присъжда юрисконсултско възнаграждение, предвид изхода на правния спор. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение