Решение № 3041 от 5.03.2013 г. на ВАС по адм. д. № 14992/2012 г.

Решение № 3041 от 5.03.2013 г. на ВАС по адм. д. № 14992/2012 г., VIII о., докладчик председателят Румяна Монова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Бургас при ЦУ на НАП, срещу решение № 1805 от 30.10.2012 г., постановено по адм. дело № 973/2011 г. на Бургаския административен съд, в частта, в която е отменен ревизионен акт № 201002056/03.02.2011 г. на ТД на НАП Бургас, потвърден в обжалваната му част с решение № РД - 10- 112/13.04.2011 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" Бургас при ЦУ на НАП, в частта относно непризнато право на данъчен кредит на "Топстрой декор" ООД, за данъчни периоди - 01.01.2009 г. - 31.01.2009 г. и 01.02.2009 г. - 28.02.2009 г. по фактури с № № 100023/27.01.2009 г. и 100033/27.02.2009 г., издадени от ГД "Спорт палас" Сливен в размер на начисления ДДС по 2500,00 лв. по всяка от фактурите /общо 5000,00 лева/. В касационната жалба се твърди, че решението в обжалваната част е неправилно - постановено в противоречие с материалния закон, допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и е необосновано -отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Моли да бъде отменено решението на АС - Бургас и вместо него да бъде постановено друго, с което да бъде потвърден РА. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът - "Топстрой декор" ООД не изразява становище по касационната жалба. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. Върховен административен съд, VIII отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, намира, че жалбата е допустима, а по съществото й съобрази следното: С процесното решение АС-Бургас е отменил ревизионен акт № 201002056/03.02.2011 г. на ТД на НАП Бургас, потвърден в обжалваната му част с решение № РД - 10- 112/13.04.2011 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" Бургас при ЦУ на НАП, в частта относно непризнато право на данъчен кредит на "Топстрой декор" ООД, за данъчни периоди - 01.01.2009 г. - 31.01.2009 г. и 01.02.2009 г. - 28.02.2009 г. по фактури с № № 100023/27.01.2009 г. и 100033/27.02.2009 г., издадени от ГД "Спорт палас" Сливен в размер на начисления ДДС по 2500,00 лв. по всяка от фактурите /общо 5000,00 лева/. В останалата част решението не е обжалвано и е влязло в сила. За да постанови този резултат АС е установил следното: За данъчни периоди м. 01.2009 г. и м. 02.2009 г. на задълженото лице е отказано признаване на правото на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 9 ЗДДС във вр. чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС в размер общо на 5 000 лв. по данъчни фактури № 10023/27.01.2009 г. и № 10033/27.02.2009 г. (л. 166 и 165 от делото), издадени от ГД "Спорт палас" с предмет на доставката "предоставяне на рекламна площ съгласно договор". В оспорения ревизионен акт и в решението, с което същият е потвърден е обоснован извод за нереалност на доставката по спорните две фактури, като твърденията на компетентния да издаде РА орган са за прикриване на договор за наем на рекламни площи със спорния договор за реклама, докато становището на Директора на Дирекция ОУИ при ТД на НАП - Бургас е за прикриване на договор за спонсорство с ревизирания договор за реклама и конкретните доставки по него за м. януари и м. февруари, като основание за непризнаване на данъчен кредит е посочено чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС. Съдът е установил, че съгласно сключения договор за реклама от 01.08.2008 г. (л. 162-164 от делото) между "Топстрой декор" ООД - възложител и ГД "Спорт палас" - изпълнител, изпълнителят се е задължил да извърши рекламна дейност в полза на възложителя, под формата на предоставяне на рекламни площи, изработване и излагане на рекламни транспаранти, в района на стадиона, находящ се в Спортен комплекс "Хаджи Димитър" в парк "Юнак", отразяващи и популяризиращи стопанската дейност на "Топстрой декор" ООД, с уговорено месечно възнаграждение в размер на 15000 лв. с ДДС. Като задължение на възложителя е предвидено, той да изготви и предостави на изпълнителя проект на рекламни пана. Договора е сключен за срок до 31.05.2009 г., като с анекс е прекратен от 01.03.2009 г. Във връзка с изпълнение на договора са приложени доказателства, както за изработването на рекламните пана - Договор за изработка от 20.07.2008 г., сключен между ГД "Спорт палас" и "Витал" ООД, фактура № 1000000358/14.08.2008 г. с отразено обстоятелство по изготвяне на 8 бр. пана за "Топстрой декор" ООД, така и за тяхното предаване - приемо-предавателен протокол от 01.08.2008 г. и счетоводна справка за осчетоводяване на фактурата за изработка на рекламни материали от ГД "Спорт Палас", които според съда удостоверяват изпълнението на договорената услуга. Анализирайки съдържанието и предмета на представения договор за реклама, съдът е приел, че същият не представлява договор за наем, както е посочено в ревизионния акт, като е изложил съображения в тази насока. Що се отнася до изложеното становище на ответника за наличие на прикрита сделка - договор за спонсорство според съда същото от една страна се оборва от самия орган на стр. 3 от решението, с което е потвърден ревизионният акт, в което е посочено, че всъщност са налице две доставки - на рекламна услуга до съответната й пазарна стойност и дарение за горницата над тази сума, в който случай на практика прикритата сделка би касала единствено част от заплатената от жалбоподателя сума, като в същото време обаче не бива признат ДДС върху цялата сделка, а не за част от платената сума. Съдът е анализирал дарението и спонсорството като вид сделки, както и определението за спонсорството дадено в § 1, т. 19 от Закона за физическото възпитание и спорта и е заключил, че процесният договор не може да бъде определен като договор за спонсорство, тъй като в него не е налице особена цел, а за подобна особена цел не се установяват каквито и да било доказателства. В заключение съдът е приел, че безспорно от доказателствата по делото се установява, както изработването на рекламните пана, така и поставянето им от ГД "Спорт палас" на договорените за това публични места на Стадион "Хаджи Димитър" в гр. Сливен, т. е. налице е доставка на рекламна услуга по сключения договор за реклама, по смисъла на чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. В подкрепа на този си извод съдът се е позовал и на заключението на вещото лице, което е установило, че по отношение на ГД "Спорт Палас" Сливен са налице два ревизионни акта, влезли в сила и касаещи ревизирания период - РА № 200900089/28.07.2009 г. и РА № 02251000071/15.12.2010 г., като за посочените два месеца липсват констатации за разминаване между декларирани данъци, вкл. ДДС и установени след проверката такива. В мотивите си съдът е посочил, че с оглед принципа на данъчен неутралитет на получателя на услугата следва да бъде признато право на данъчен кредит, тъй като непризнаването му би довело до внасяне на ДДС по спорните две сделки повече от веднъж в бюджета на страната. Предвид изложените съображения в частта по ЗДДС и признатата реалност на доставките по фактурите, издадени от ГД "Спорт Палас", съдът е приел, че неправилно органът по приходите е увеличил счетоводния финансов резултат на основание чл. 26, ал. 1, т. 2 от ЗКПО, поради което ревизионния акт и в тази му част, като незаконосъобразен е отменен до данъчна загуба от 27 917,82 лева. Решението е неправилно. Не е спорно, че с РА за данъчни периоди м. 01.2009 г. и м. 02.2009 г. на "Топстрой декор" ООД е отказано признаване на правото на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 69, ал. 1 от ЗДДС в размер общо на 5 000 лв. по 2 бр. фактури, издадени от ГД "Спорт палас" с предмет на доставката "предоставяне на рекламна площ съгласно договор". Установено е, че ГД "Спорт палас" е получил изработените рекламни транспаранти от изпълнителя "Витал" ООД още в деня на подписването на договора с възложителя "Топстрой декор" ООД - 01.08.2008 г. /видно от приемо-предавателния протокол също с дата 01.08.2008 г./, което според ревизиращите не удостоверява действителното им изработване и предаване. В оспорения ревизионен акт е обоснован извод, че не е доказано, че фактурираните услуги, ще се използват за целите на извършените от регистрираното лице облагаеми доставки. В РА са изложени и съображения за прикриване на договор за наем на рекламни площи със спорния договор за реклама, а в частта по ЗКПО ревизиращите са приели, че е налице основанието по чл. 26, т. 1 ЗКПО - т. е. разходите за реклама не следва да бъдат признати за данъчни цели, тъй като не са свързани с дейността на "Топстрой декор" ООД. Административният съд е приел в решението си, че доставките по процесните услуги са реално осъществени, като в подкрепа на този си извод се е позовал и на заключението на вещото лице, в което е посочено наличието на ревизионните актове, издадени на доставчика ГД "Спорт Палас". Същите обхващат и процесните ревизирани периоди, като за посочените два месеца вещото лице е установило, че липсват констатации за разминаване между декларирани данъци, вкл. ДДС и установени след проверката такива. Предвид изложените съображения в частта по ЗДДС и признатата реалност на доставките по фактурите, издадени от ГД "Спорт Палас", съдът е приел, че неправилно органът по приходите е увеличил счетоводния финансов резултат на основание чл. 26, ал. 1, т. 2 от ЗКПО. ВАС намира, че решението е неправилно, постановено е при допуснати съществени процесуални нарушения. Съдът в мотивите си не е дал отговор на спорния въпрос, а именно процесните рекламни услуги използвани ли са за целите на извършените от регистрираното лице облагаеми доставки и съответно налице ли е основанието по чл. 26, т. 1 ЗКПО за увеличаване на счетоводния резултат. Настоящият касационен състав констатира също така, че РА № 200900089/28.07.2009 г. и РА № 02251000071/15.12.2010 г., издадени на ГД "Спорт Палас", на които се е позовал административният съд не са налице по делото. Предвид, че експертното заключение няма удостоверителни функции и същите са от значение за изясняване спора, то същите следва да бъдат изискани. Наред с горното, касационната инстанция констатира, че в решението си директорът на Дирекция "ОУИ" - Бургас е приел, че е налице прикриване на договор за спонсорство с ревизирания договор за реклама и конкретните доставки по него за м. януари и м. февруари, като основание за непризнаване на данъчен кредит е посочено чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС - услугите са предназначени за безвъзмездни доставки, а в частта по ЗКПО е обоснован извод, че е налице привидна сделка по см. на чл. 16, ал. 3 ЗКПО, т. е. чрез договора за реклама е прикрит договор за спонсорство, като разходите свързани с него следва да се третират като разходи за дарение. Тъй като в случая лицата в полза на които са приведени паричните средства не са сред посочените в чл. 31 ЗКПО лица, то осчетоводените като разходи за реклама 25000 лв. не следва да бъдат признати за данъчни цели на основание чл. 26, т. 7 ЗКПО. По така посочените основания от директора на "ОУИ" - Бургас за непризнаване на право на данъчен кредит - чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС, както и непризнаването на разходите за данъчни цели на чл. 26, т. 7 ЗКПО, административният съд също не е изложил мотиви, което съставлява съществено процесуално нарушение по чл. 12, чл. 235, ал. 2 и чл. 236 от ГПК, приложими на основание § 2 от ДР на ДОПК, което препятства проверката относно приложението на материалния закон и обосноваността на решението. Липсата на мотиви, отговарящи на изискванията на процесуалния закон, лишава касационната инстанция от възможността да провери правилността на обжалвания данъчен акт, а решаването на спора по същество от касационния съд би лишило страните от възможността да реализират правата си пред две съдебни инстанции. По тези съображения решението в обжалваната част следва да бъде отменено, а делото върнато за ново разглеждане от друг състав на АС - Бургас. При новото разглеждане на делото следва да бъдат изискани цитираните ревизионни актове, същите следва да бъдат обсъдени в съвкупност с всички доказателства по делото, като се вземе предвид и решение от 31.01.2013 г. на СЕС по дело С - 63/11, както и дадените по-горе указания. С оглед изхода на спора, разноски не следва да бъдат присъждани, а направените трябва да бъдат взети предвид при условията на чл. 226, ал. 3 от от АПК. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 вр. с чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК, Върховен административен съд, осмо отделение,