Решение № 74 от 5.01.2023 г. на ВАС по адм. д. № 2907/2022 г.

Решение № 74 от 5.01.2023 г. на ВАС по адм. д. № 2907/2022 г., VIII о., докладчик председателят Бисерка Цанева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ вр. чл. 208 и сл. от Административно-процесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по две касационни жалби на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" /ОДОП/ - гр. София, срещу решение № 5407 от 17.09.2021 г. и срещу решение № 41 от 5.01.2022 г. за поправка на очевидна фактическа грешка, постановени по адм. дело № 358/2019 г. на Административен съд – София-град. В касационните жалби се твърди, че обжалваните решения са неправилни и незаконосъобразни - касационни отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Релевира се довод, че съдът е направил неправилна преценка на представените доказателства и неправилно е определил релевантните за решаване на спора факти, като са налице данни, че юридическите лица са създадени с цел участие във фиктивни доставки и се управляват от фиктивни управители. Относно обжалваното решение за поправка се сочи, че съдът не само не е коригирал допуснатата неточност в решение № 5407/17.09.2021 г., но е допуснал нова явна/очевидна фактическа грешка при посочване на размера на отменените задължения, предмет на касационно обжалване. Иска се отмяна на съдебните решения и постановяване на друго по същество на спора, с което да се потвърди РА, както и присъждане на разноски за юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции ведно с таксата за касационно обжалване. Прави се възражение за прекомерност на претендирания адвокатски хонорар. Ответникът – "Бистро 55" ООД в депозиран по делото писмен отговор и в проведеното о. с. з. изразява становище за неоснователност на касационните жалби, като моли същите да бъдат оставени без уважение. Претендира присъждане на разноски съгласно приложен списък. Прилага писмени бележки. Прокурорът от Върховната административна прокуратура дава заключение за основателност на касационните жалби по съображения, подробно изложени в хода по същество на делото. Касационните жалби са подадени в срок и от надлежна страна, поради което е процесуално допустими. Разгледани по същество са основателни. С оспореното решение № 5407 от 17.09.2021 г., поправено с решение № 41 от 5.01.2022 г., Административен съд – София град е отменил Ревизионен акт № Р-22221017005264-091-001/3.05.2018 г. на органи по приходите при ТД на НАП гр. София, потвърден с Решение 1618 от 23.10.2018 г., поправено с Решение № 1843 от 28.11.2018 г. на Директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София при ЦУ на НАП, в частта с която на "Бистро 55" ООД са установени задължения по ЗДДС в резултат на непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "УЕБ ВИДЕО БГ" ЕООД, "СОФИЯ ПРЕМИУМ АРТ" ЕООД, "СТРОЙ КОРЕКТ 2016" ЕООД, "ХАЙ ТЕК АДВЪРТАЙЗИНГ" ЕООД, "НЮ ЛУУК" ЕООД и "МЪРСИ ОН" ЕООД в общ размер на 26 186, 28 лв. и са начислени лихви за забава в размер на 4 362, 50 лв. и в частта на установени задължения за довнасяне на корпоративен данък за 2015 г. и 2016 г. в общ размер на 8 153, 80 лв. и начислени лихви за забава в размер на 1 235, 29 лв. За да отмени ревизионния акт в обжалваната част, административният съд е приел, че същият е издаден от оправомощен орган, в рамките на неговата компетентност, в законоустановения срок и в предвидената писмена форма. Съдът е уважил жалбата на дружеството в частта относно непризнато право на данъчен кредит по отношение на фактурите за доставка на услуги, извършени от горецитираните доставчици, въз основа на което е приел, че не са налице основания за промяна на финансовия резултат на дружеството и е отменил РА и в частта на установени задължения за корпоративен данък. За да обоснове извод за реалност на фактурираните услуги, съдът се е позовал на представените в хода на съдебното производство договори, приемо-предавателни протоколи и заявки, както и на заключенията на ССЕ и СТЕ. Относно фактурираните рекламни услуги, организиране на събития, наем на техника е изложил мотиви, че предметът на спорните фактури успешно може да се обвърже с представените договори и приемо-предавателни протоколи, които отразяват действително осъществили се облигационни отношения. Позовал се е на вписването на фактурите в дневниците за покупки и продажби и редовно воденото счетоводство от ответника. По отношение на декларираните СМР съдът изцяло е кредитирал експертното заключение по допуснатата СТЕ, според което предметът на процесните фактури може да се обвърже с протоколите и сключения договор, както и е налице съвпадение между представените документи и изпълненото в обекта. Относно оспорените от касатора доказателства, представени в хода на съдебното производство и констатациите на вещото лице в приетата по делото съдебно-графологична експертиза, установяваща, че положените в тях подписи не принадлежат на управителите на сочените дружества, съдът е заключил, че това не опорочава сделката, нито обосновава съмнение в реалността на доставката, тъй като широко разпространена е практиката за подписване на фактури от лице в трудови или други отношения с търговеца. Предвид изложеното е изведен извод, че в производството по чл. 193 от ГПК е ирелевантно изследването на подписите на страната. С оглед констатациите за реалност на извършените доставки съдът е приел, че не са налице основания за промяна на финансовия резултат на дружеството и не е налице хипотезата на чл. 26, т. 2 от ЗКПО, поради което незаконосъобразно с РА са установени задължения за довнасяне на корпоративен данък за 2015 г. и 2016 г. Така постановеното решение е неправилно по следните съображения: Основателно касаторът твърди, че изводите на съда са изведени при неправилна преценка на представените доказателства и неправилно определяне на релевантните за решаване на спора факти. Фактурираните услуги от "СОФИЯ ПРЕМИУМ АРТ" ЕООД, "ХАЙ ТЕК АДВЪРТАЙЗИНГ" ЕООД, "НЮ ЛУУК" ЕООД и "МЪРСИ ОН" ЕООД с предмет организиране на събития, рекламни услуги, раздаване на флаери, интернет реклама, наем на техника, компютърни системи и демонтаж на оборудване не са достатъчно индивидуализирани в приложените в хода на съдебното производство договори, заявки и приемо-предавателни протоколи, предвид което не може да бъде установено нито тяхното съдържание, нито резултатът от извършването им. Няма данни за ползвани активи, подизпълнители или други документи, доказващи реалното им извършване. Констатациите на вещото лице по СТЕ, че заведението, стопанисвано от дружеството е рекламирано в множество сайтове, както и че са налични 7 видеоклипа, профил във Фейсбук и множество рекламни снимки по никакъв начин не може да обоснове извод за реалното извършване на спорните услуги, документиращи интернет реклама, тъй като същите не могат да бъдат индивидуализирани като предмет и съдържание, за да се прецени, дали имат някаква връзка с установеното от вещото лице. Липсват данни сочените доставчици да са разполагали с техника, която да отдават под наем, нито е посочен вида на техниката или някакви индивидуализиращи данни. Няма доказателства за вида, отпечатването и разпространението на 12 000 бр. флаери, нито е ясно как е калкулирана цената на отпечатването и разпространението им. Представените доказателства в хода на ревизията от "УЕБ ВИДЕО БГ" ЕООД също не доказват реалното осъществяване на документираните услуги с предмет организиране на събития, тъй като от тях не може да се установи вида на услугата, нито начин на калкулиране на цената на услугата и нейните елементи, нито кой я е извършил или какви активи са използвани. За всички фактурирани услуги от цитираните доставчици липсва каквато и да било информация, като снимки, плакати, брошури, флаери или други доказателства, удостоверяващи предмета на фактурираните услуги. При доставките на услуги е относимо да се изследва, дали при възлагане на услугата страните са договорили по достатъчно конкретен начин вида и дължимия резултат от възложеното и какви отделни компоненти формират договорната цена, защото индивидуализираното в достатъчна степен възлагане дава възможност за проверка, дали е налице достатъчно конкретизирано приемане на резултата от изпълнението. Предаването на резултата от извършената услуга трябва в пълнота да съответства на предмета на възложеното и да позволява пълна индивидуализация на извършеното – предмет, период, ползвани трудови и материални ресурси и направените във връзка с тях разходи от доставчика. В процесния случай са представени за първи път в хода на съдебното производство множество еднотипно съставени доказателства, които не индивидуализират декларираните услуги и за които е установено, че положените в тях подписи не изхождат от посочените в тях лица, предвид което неправилно съдът е приел, че същите доказват реалност на документираните от "УЕБ ВИДЕО БГ" ЕООД, "СОФИЯ ПРЕМИУМ АРТ" ЕООД, "ХАЙ ТЕК АДВЪРТАЙЗИНГ" ЕООД, "НЮ ЛУУК" ЕООД и "МЪРСИ ОН" ЕООД услуги. По отношение на фактурите с предмет СМР, издадени от "СТРОЙ КОРЕКТ 2016" ЕООД, първоинстационният съд е приел, че предметът на услугите е изпълнен. Този извод е базиран основно на приетата по делото съдебно-техническа експертиза /СТЕ/, която е установила, че предметът на процесните фактури може да се обвърже с протоколите и сключения договор, както и че е налице съвпадение между представените документи и изпълненото в обекта, след като вещото лице е извършило оглед на място. Този извод е постановен при неправилна преценка събраните по делото доказателства, което е довело и до неправилно приложение на материалния закон. Установяването на реално извършени на място СМР не доказва, че същите са извършени именно от сочения във фактурите доставчик, което е предпоставка за упражняването на правото на приспадане на данъчен кредит. Представените доказателства в хода на съдебното производство не свидетелстват за механизма, свързан с изпълнението на документираните СМР, който включва материалите, които са вложени, тяхното закупуване и транспортиране, механизацията/техниката, която е използвана, вида и обема на конкретните услуги. Представеният договор е с общ предмет, като в него е записано, че всички възникнали дейности се извършват и заплащат само след предварително остойностяване и задължително съгласуване с възложителя, отразено в двустранно подписан протокол или акт образец 19. В приложените приемо-предавателни протоколи и акт образец 19 обаче липсва остойностяване и детайлизиране на декларираните услуги, както и не става ясно, какви материали са вложени, как са били транспортирани и калкулирани. Не на последно място съдът е следвало да не пренебрегва фактът, че съпътстващите фактурите документи са представени за първи път в хода на съдебното производство от ответника и съгласно заключението на приетата по делото съдебно-графологична експертиза, подписите в тях не изхождат от цитираните в тях лица, което е индиция, че същите са създадени за целите на съдебното производство и съдът не е следвало да ги приема толкова безкритично. Наред с това една от процесните фактури, издадена от "Строй корект 2016" ЕООД не е била отразена в дневника за продажби, който факт съдът е пропуснал да обсъди в мотивите. Съгласно практиката на СЕС, ревизираното лице не може да бъде държано отговорно за нарушения на трудовото законодателство при доставчика, нито липсата на кадрова и техническа обезпеченост на доставчика може да е основание за отказ от правото на приспадане на данъчен кредит на получателя по доставките, но в случая предмет на спорните фактури са СМР, които изискват работна ръка за изпълнението им, техническа обезпеченост, както и влагане на конкретни материали. За признаване правото на данъчен кредит, съгласно трайната практика на ВАС и СЕС, основана на тълкуването на Директива 2006/112/ЕО за общата система на ДДС, абсолютна предпоставка е действителното изпълнение на фактурираната доставка, което при доставките на услуги предполага точното осъществяване като вид и обем на уговореното между страните и наличие на резултат от услугата при получателя, като съществено изискване е услугата да е изпълнена именно от лицето, сочено във фактурата като доставчик. Именно поради това установеният от съда факт, че на обекта на ответника се установяват реално извършени СМР не доказва, че същите са извършени от сочения във фактурите доставчик и не обосновава извод за право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Строй корект 2016" ЕООД. С оглед изложеното, съвкупната преценка на приложените по делото доказателства, води до извод за липса на реално осъществени доставки по всички фактури, издадени от "УЕБ ВИДЕО БГ" ЕООД, "СОФИЯ ПРЕМИУМ АРТ" ЕООД, "СТРОЙ КОРЕКТ 2016" ЕООД, "ХАЙ ТЕК АДВЪРТАЙЗИНГ" ЕООД, "НЮ ЛУУК" ЕООД и "МЪРСИ ОН" ЕООД, което налага отмяна решението в тази част с отхвърляне на жалбата на дружеството. Предвид изложените по-горе фактически изводи за липса на реални доставки по издадените фактури от горецитираните дружества, решението на административния съд се явява неправилно и в частта, в която е прието, че незаконосъобразно е преобразуван финансовия резултат на дружеството за 2015 г. и 2016 г. с разходите по тези фактури. Решението на съда в тази част също подлежи на отмяна, като вместо него бъде постановено друго, с което жалбата на "Бистро 55" ООД за установения в РА корпоративен данък в общ размер от 9 389, 09 лева, ведно със съответните лихви да бъде отхвърлена. В допълнение на изложението следва да се посочи, че неправилно съдът е приел в обжалваното решение № 41 от 5.01.2022 г. за поправка на очевидна фактическа грешка, че материалният интерес по делото е в общ размер на 40 916, 97 лв. Общият материален интерес по делото е в размер на 39 937, 87 лв., от които установен корпоративен данък в общ размер от 9 389, 09 лева, ведно със съответните лихви и установени задължения по ЗДДС в общ размер на 30 548, 78 лв. ведно със съответните лихви. С оглед изхода на спора и уважаването на касационните жалби на директора на Д "ОДОП" – София, решението на административния съд подлежи на отмяна и в частта относно присъдените в полза на "Бистро 55" ООД разноски за сумата от 9196, 70 лева. Така в полза на Дирекция "ОДОП" – София следва да бъдат присъдени разноски в общ размер на 3 853, 27, в т. ч. юрисконсултско възнаграждение общо за двете инстанции в размер на 3 456, 27 лева /при материален интерес в общ размер на 39 937, 87 лв./ и заплатени държавни такси в общ размер на 397 лв. Водим от горното и на основание чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, РЕШИОТМЕНЯ решение № 5407 от 17.09.2021 г. и решение за поправка № 41 от 5.01.2022 г., постановени по адм. дело № 358/2019 г. на Административен съд – София-град и вместо тях ПОСТАНОВЯВА: ОТХВЪРЛЯ жалбата на "Бистро 55" ООД срещу Ревизионен акт № Р-22221017005264-091-001/3.05.2018 г. на органи по приходите при ТД на НАП гр. София, потвърден с Решение 1618 от 23.10.2018 г., поправено с Решение № 1843 от 28.11.2018 г. на Директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София при ЦУ на НАП, в частта с която са установени задължения по ЗДДС в резултат на непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "УЕБ ВИДЕО БГ" ЕООД, "СОФИЯ ПРЕМИУМ АРТ" ЕООД, "СТРОЙ КОРЕКТ 2016" ЕООД, "ХАЙ ТЕК АДВЪРТАЙЗИНГ" ЕООД, "НЮ ЛУУК" ЕООД и "МЪРСИ ОН" ЕООД в общ размер на 26 186, 28 лв. и начислени лихви за забава в размер на 4 362, 50 лв. и в частта на установени задължения за довнасяне на корпоративен данък за 2015 г. и 2016 г. в общ размер на 8 153, 80 лв. и начислени лихви за забава в размер на 1 235, 29 лв. ОСЪЖДА "Бистро 55" ООД, [ЕИК], с адрес: гр. София, [улица], представлявано от управителя К. С. да заплати на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София при ЦУ на НАП разноски по делото в общ размер на 3853, 27 /три хиляди осемстотин петдесет и три лева и двадесет и седем стотинки/ лева. Решението не подлежи на обжалване.