Решение № 1109 от 28.01.2019 г. на ВАС по адм. д. № 9399/2018 г.

Решение № 1109 от 28.01.2019 г. на ВАС по адм. д. № 9399/2018 г., VIII о., докладчик съдията Красимира Желева Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – С., срещу решение № 3631/31.05.2018 г. на Административен съд С.-град /АССГ/ по адм. д. № 13800/2017 г., с което е отменен ревизионен акт /РА/ № Р-22221417000146-091-001/31.08.2017 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП – С., потвърден с решение № 1836 от 20.11.2017 г. на директора на дирекция "ОДОП"-С.. Доводите на касатора са за неправилност на съдебния акт поради противоречие с материалния закон и съдопроизводствените правила. Според него в противоречие с представените по административната преписка доказателства съдът е ценил липса на основание по чл. 177, ал. 3, т. 2 от ЗДДС за ангажиране на солидарна отговорност на дружеството жалбоподател. Развити са подробни съображения относно наличие на значително отклонение от пазарните цени при продажба на МПС с марка и година на производство 2002 г. - между "МЕС КОМЕРС 14"ЕООД и ревизираното лице "АГРОКЛАС"ЕООД. Марката на автомобила е "Мерцедес " С -320 и е придобита от ревизираното лице с фактура № 1.... 10/27.04.2015 г. за сумата от 78 000 лв. Погрешно в съдебното решение е посочено, че фактурата е с дата на издаване 2017 г., вместо 2015 г. В касационната жалба се твърди, че доставчикът "Мес комерс 14"ЕООД е закупил МПС с фактура № 833/17.04.2015 г. от "ЕМ ЕС ПРО"ЕООД за сумата от 10 800 лв., и веднага го продава на ревизираното лице с фактура № 1.... 10 от 27.04.2015 г. за сума в размер на 78 000 лв. Така според касатора, след проверка в интернет сайтове на обявени цени на МПС-марка, модел и година на производство като процесната е налице отклонение от пазарните цени. Твърди се, че няма как с фактурирането на доставка, на стойност несъответстваща на пазарните условия, с начислен ДДС в завишен размер, получателят претендиращ право на приспадане на данъчен кредит да не знае. По този начин е нанесена щета на фиска, т. к. данъкът по спорната фактура от една страна не е внесен от "МЕС КОМЕРС 14"ЕООД, а от друга се иска да бъде възстановен на "Агроклас"ЕООД. Иска отмяна на обжалваното решение, респективно отхвърляне на оспорването срещу РА. Претендира юрисконсултско възнаграждение. С касационната жалба е поискано и назначаване на съдебно-оценителна експертиза, която да оцени: колко струва лек автомобил "Мелцедес С 320 ЦДИ", с посочена рама, към 27.04.2015 г.; колко струва като нов към настоящия момент, както и каква е продажната цена на употребяван 13 г. лек автомобил описан по-горе към 27.04.2015 г. Ответникът по касация –"Агроклас" ЕООД, редовно уведомен, не се явява, не се представлява. Заключението на прокурора е за неоснователност на касационната жалбата. Изложени са подробни съображения. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: С обжалваният пред АССГ ревизионен акт е осъществена по отношение на "АГРОКЛАС" ЕООД отговорност по чл. 177 ЗДДС за данъчен период м. 04. 2015 г., като е определен размер на отговорността за данъчното задължение в размер на 13 000 лв. и лихва за забава в размер на 3035, 67 лв. Отговорността е обвързана с упражнено от РЛ право на приспадане на данъчен кредит в посочения размер по фактура № 1.... 10 от 27.04.2015 г. издадена от "МЕС КОМЕРС 14" ЕООД. Предмет по фактурата е лек автомобил "Мерцедес С 320 ЦДИ". В дневника за покупки на "МЕС КОМЕРС 14 "ЕООД са отразени доставки с право на ползване на данъчен кредит в размер на 52591, 84 лв., в т. ч. и по фактурата издадена на "Агроклас"ЕООД. С РА № Р-22220515007018 -091-001 от 21.10.2016 г. от органи по приходи при ТД на НАП –С. са определени допълнителни задължения за м. 04. 2015 г. в размер на 30 300 лв. Установено е, че дължимия ДДС не е внесен в бюджета. "Агроклас"ЕООД е ползвало право на приспадане на данъчен кредит по спорната фактура, в размер на 13 000 лв., като я е отразило в д. п. м. 05. 2015 г. Така в хода на ревизията е установено, че след като "МЕС КОМЕРС 14 "ЕООД е закупило лекия автомобил за 10 8000 лв. с ДДС от "ЕМ ЕС ПРО"ЕООД на 17.04.2015 г. и е продало същия на "АГРОКЛАС"ЕООД за 78000, 00 лв. с ДДС, на цена 7 пъти по-висока, това предполага значително отклонение от пазарни цени. За тази цел в хода на ревизията е извършена проверка в Интернет/стр. 3 от РА/, с цел установяване на пазарни цени на този модел МПС, при съобразяване с § 1, т. 8 от ДР на ДОПК и съгласно методите, регламентирани в наредба Н-9/14.08.2006 г. на МФ. направени са извадки от четири сайта за продажби на коли, приложени към РД. Видно от информациите е установено, че цената на лек автомобил, с година на производство 2002 г., не надвишава 30 000 лв., от което според органа по приходите е изпълнен състава на чл. 177, ал. 3, т. 2 от ЗДДС. С оглед горното е прието, че "Агроклас" ЕООД е било длъжно да знае, че ДДС по фактура № 1... 10 от 27.04.2015 г. няма да бъде внесен в бюджета, т. к. едновременно са изпълнени следните условия: дължимият данък не е внесен ефективно, като резултат за данъчния период; както и че облагаемата доставка значително се отклонява от пазарната. За да отмени РА, първостепенният съд е приел, че не е осъществена предпоставката по чл. 177, ал. 3, т. 2 ЗДДС, за да се предположи знанието на получателя, че доставчикът му няма да внесе данъка, тъй като липсва твърдяната от администрацията значителна отлика на цената на доставката от пазарната. Съдът е посочил, че приетата цена, като пазарна в хода на ревизията се основава единствено на цитирани извадки от четири сайта в Интернет и това не е пазарна цена определена по см. на § 1, т. 16 от ДР на ЗДДС, вр. с § 1, т. 8 от ДР на ДОПК, определена по методите за определяне на пазарна цена по см. на § 1, т. 10 от ДР на ДОПК. Оспореният съдебен акт е правилен. Систематичното място на чл. 177 ЗДДС в озаглавената "Правомощия на органите по приходите и предотвратяване на данъчни измами" глава XXV от ЗДДС и заглавието на самата разпоредба определят създадения с нея институт като средство за преодоляване на злоупотреби с ДДС чрез създаване на отговорност на лица различни от платците на данъка. Отговорността е на получателя по облагаемата доставка. Фактическият състав включва обективни елементи /чл. 177, ал. 1 ЗДДС/: дължим и невнесен от друго лице данък; ползван от получателя данъчен кредит, свързан пряко или косвени с дължимия и невнесен данък, както и субективен интелектуален елемент /чл. 177, ал. 2 ЗДДС/ - съществуващо или дължимо познание у лицето, че данъкът няма да бъде внесен. Знанието се предполага при кумулативното осъществяване на предпоставките на чл. 177, ал. 3, т. т. 1 и 2 ЗДДС - дължимият данък не е ефективно внесен като резултат за периода от които и да е предходен доставчик по облагаема доставка с предмет същата стоки или услуга /по което не се спори/ и облагаемата доставка е привидна, заобикаля закона или е на цена, която значително се отличава от пазарната. В хода на ревизията с издадения РА органа по приходите се е концентрирала до последната хипотеза на чл. 177, ал. 3, т. 2 ЗДДС, обвързана с ценови разлики. Правилно е прието от първоинстанционния съд, че приложените извадки –заверени копия от четири сайта в Интернет на цени на автомобили не представляват писмени доказателства. в случая пазарната цена на процесния автомобил не е определена по никой от методите определени в Наредба Н-9 от 14.08.2006 г. за реда и начините за определяне на пазарните цени на МФ, на която органите по приходите са се позовали, но не са приложили. обосновано съдът е посочил, че за определяне на пазарна цена на автомобила органите по приходи е следвало да назначат експертиза. Правилно съдът е посочил, че доказателствената тежест за установяване на предпоставки за реализиране на солидарна отговорност по чл. 177 от ЗДДС спрямо получателя по доставката е за приходните органи, която е указана на съда с определение от 22.12.2017 г. Директорът на дирекция "ОДОП"-С. не се е справил с доказателствената тежест. Същото обстоятелство се установява и от поисканата едва с касационната жалба експертиза за определяне на пазарна цена на въпросното МПС, което е недопустимо предвид забраната за нови фактически установявания в касационното производство. В съответствие с правилата на доказателствената тежест административният съд е приел за неосъществени правните последици на фактите, за които носещата доказателствената тежест приходна администрация /арг. чл. 170, ал. 1 АПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК/ не е провела убедително доказване. Без да е доказана съществената разлика от пазарната на цената по облагаемата доставка, за която е упражнено правото на приспадане, не е осъществена едната от презумпционните предпоставки по чл. 177, ал. 3 ЗДДС, а отсъствието на субективния елемент на отговорността по чл. 177 ЗДДС изключва законосъобразността на акта за осъществяването ?. Незаконосъобразно е и установеното с РА задължение за лихви за забава в размер на 3035, 67 лв. С РА е осъществена отговорност за данъчен деликт по чл. 177 ЗДДС. Субектът на отговорността по чл. 177 ЗДДС не е отговорно трето лице по смисъла на чл. 14, т. 3 и чл. 16 ДОПК, тъй като няма задължение за внасяне на данъка на носител на задължението или на лице задължено да удържа и внася данъци. Затова и отговорността не е солидарна. Законът не създава солидарна отговорност /арг. чл. 121 ЗЗД/, а и задължението на получателя по облагаемата доставка е различно от това на платеца на невнесения данък /вж. чл. 122, ал. 1 ЗЗД/ - отговорността му е доколкото е ползвал право на приспадане на данъчен кредит, свързан пряко или косвено с дължимия и невнесен данък. Затова и отговорността по чл. 177 ЗДДС за разлика от тази по чл. 16, ал. 3 ДОПК не обхваща по необходимост лихвите. Първоинстанционното съдебно решение е правилно и следва да бъде оставено в сила. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Осмо отделение