Решение № 12975 от 2.12.2024 г. на ВАС по адм. д. № 7956/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба от Ексо метал ЕООД срещу решение 308/24.02.2024 г., постановено по адм.д. 204/2023 г. по описа на Административен съд Смолян, с което е отхвърлена жалбата на Ексо метал ЕООД срещу ревизионен акт Р-16002120007727-091-001/18.11.2021 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП Пловдив, с който на дружеството са установени задължения по ЗДДС в размер на 29 702, 18 лв. и лихви в размер на 3807, 46 лв. Производството е образувано и по частна жалба от директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика Пловдив срещу определение 758 от 05.06.2024 г., постановено по адм.д. 204/2023 г. на Административен съд Смолян, с което е оставено без разглеждане искането на административния орган за изменение на постановеното решение в частта му за разноските. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение като необосновано, постановено в нарушение на материалния закон касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В частната жалба са развити доводи за неправилност на постановеното определение. Ответната страна директорът на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София изразява становище за неоснователност на жалбата. Претендира възнаграждение за юрисконсулт. Представителят на Върховната прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба и правилност на оспореното решение. Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна по чл. 201, ал. 1 от АПК, и при наличие на правен интерес, което я определя като процесуално допустима. Разгледана по същество, касационната жалба е основателна. Разгледана по същество, частната жалба е неоснователна. Със заповед за възлагане на ревизия Р-16002120007727-020-001/10.12.2020 г., издадена от орган по приходите в ТД на НАП Пловдив, изменена със заповед Р-16002120007727-020-002/07.07.2021 г. и заповед Р-16002120007727-020-003/10.08.2021 г., е възложено извършването на ревизия на Ексо метал ЕООД за определяне на задълженията му по ЗДДС за данъчни периоди от 11.02.2020 г. до 31.10.2020. На ревизираното лице, в съответствие с чл. 113, ал. 2 от ДОПК, е връчен екземпляр от заповедите за възлагане на ревизия. Със заповедта за възлагане на ревизия, в съответствие с чл. 113, ал. 1 от ДОПК, са определени данните за ревизираното лице по чл. 81, ал. 1, т. 2-5 от ДОПК, ревизиращите органи по приходите, срокът за извършване на ревизията. В хода на ревизията са извършени процесуални действия, които са описани в ревизионния доклад и в ревизионния акт. С цел установяването на факти и обстоятелства от значение за правилното определяне на данъчните задължения на дружеството, и на основание чл. 37, ал. 3, чл. 53 и чл. 56, ал. 1 от ДОПК на дружеството е било връчено искане за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице. Изготвен е ревизионен доклад Р-16002120007727-092-001/21.09.2021 г., същият е връчен на ревизираното лице, съдържа реквизитите по чл. 117, ал. 2 от ДОПК. Ревизията е приключила с издаването на ревизионен акт Р-16002120007727-091-001/18.11.2021 г. Ревизионният акт е потвърден с решение 47/31.01.2022 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Пловдив. Установено е, че за ревизирания период дружеството е упражнило право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от Фин ко 2015 ЕООД 2 броя фактури с посочен предмет на доставката канцеларски материали, кутии, метални аксесоари, щори, тръби, течност за хидравлика, мебелни аксесоари, машина за пластмаса, оборудване за магазин. Упражнено е право на приспадане на данъчен кредит по 4 броя фактури, издадени от Пролог 19 ЕООД, с предмет на доставката опаковки, чанти, каталози, метални аксесоари. Упражнено е право на приспадане на данъчен кредит по 2 броя фактури, издадени от Машинкомерс 2004 ЕООД, с предмет на доставката перилен препарат, аксесоари за дограма. Упражнено е право на приспадане на данъчен кредит по 3 броя фактури, издадени от Инфолог 33 ЕООД, с предмет на доставката ленти за машина и тениски. Упражнено е право на приспадане на данъчен кредит по 2 броя фактури, издадени от Инлаг ЕООД, с предмет на доставката стоки. Упражнено е право на приспадане на данъчен кредит по 2 броя фактури, издадени от Евро къмпани 09 ЕООД, с предмет на доставката аспиратор, ръкавици, опаковки. Упражнено е право на приспадане на данъчен кредит по 2 броя фактури, издадени от Чез ко ЕООД, с предмет на доставката каталози, профили, хартия. Установено е упражнено право на приспадане на данъчен кредит по 2 броя фактури, издадени от кооперация Лъч, с предмет на доставките аксесоари, профили, тениски, клинове, кърпи, халати. Органите по приходите са направили извода, че процесните фактури не отразяват реално извършени доставки на стоки и материали, и на основание чл. 70, ал. 5, във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, ал. 1, т. 1, чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, са отказали правото на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури. При осъществен съдебен контрол за законосъобразност на ревизионния акт, жалбата на търговското дружество е отхвърлена като неоснователна. Решението на първоинстанционния съд е отменено с решение 7897 от 17 юли 2023 г., постановено по адм.д. 8278/2022 г. на Върховния административен съд, като делото е върнато на същия съд за ново разглеждане от друг състав. Върховният административен съд е приел, че първоинстанционният съд не е обсъдил събраните доказателства, като не е формирал във връзка с това обстоятелство и конкретни изводи. При новото разглеждане на делото е образувано адм.д. 204/2023 г. на Административен съд Смолян, по което е постановено и съдебното решение, предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред тази съдебна инстанция. На страници 1 14 от решението си първоинстанционният съд е установил фактите по спора, както и е посочил установяванията, в съответствие с изслушаната по делото съдебна експертиза. Установяването на съдебната експертиза е, че по отношение на всяка една от фактурите е приложен приемо-предавателен протокол, договор за съхранение на стоката, сключен с всеки доставчик, счетоводни регистри, оборотни ведомости, дневници на счетоводни сметки, доказващи надлежното отразяване на получените и последващи доставки в счетоводната система на дружеството, банкови извлечения и копия на платежни документи за извършените плащания по процесните доставки, фактури, издадени от предходни доставчици. Правните изводи на първоинстанционния съд са формирани по отношение на всеки един от доставчиците. По отношение на фактурите, издадени от Фин ко 2015 ЕООД, изводите за законосъобразност на ревизионния акт са обосновани с обстоятелството на непълноти в приемо-предавателните протоколи, изразяващи се в непосочване на това как и къде ще се приемат стоките, липсата на пътни листове и товарителници. Първоинстанционният съд е формирал и изводи по отношение на представените договори за съхранение на стоките, сключени между ревизираното дружество и Фин ко 2015 ЕООД. Съгласно договора стоката се предава за съхранение в склад на първата страна Фин ко 2015 ЕООД. Първоинстанционният съд е направил извода, че от събраните по делото доказателства не са установени притежавани от това дружество недвижими имоти. По отношение на фактурите, издадени от Пролог 19 ЕООД, първоинстанционният съд е приел, че в представените приемо-предавателни протоколи не се установяват обстоятелствата на мястото на доставяне на стоките, липсват пътни листове и товарителници, доставчикът не разполага с транспортни средства. По отношение на фактурите, издадени от Машинкомерс 2004 ЕООД, първоинстанционният съд е приел липсата на обстоятелства, които е следвало да се посочат в приемо-предавателните протоколи, не е установен начин на транспортиране на стоките. По отношение на фактурите, издадени от Инфолог 33 ЕООД, първоинстанционният съд е приел обстоятелството на недоказано притежаване на моторни превозни средства от доставчика, непредставени доказателства за транспорт на стоките. По отношение на доставчика Инлаг ЕООД, първоинстанционният съд е приел обстоятелството на непълноти в представените приемо-предавателни протоколи. По отношение на доставчика Евро къмпани 09 ЕООД, първоинстанционният съд е приел липсата на информация относно начина на транспортиране на стоките, непълноти в приемо-предавателните протоколи. По отношение на доставчика Чез ко ЕООД, първоинстанционният съд е приел липсата на доказателства относно начина на транспортиране на стоките, непълноти в представените приемо-предавателни протоколи. Относно доставчика кооперация Лъч, първоинстанционният съд е приел липсата на информация относно начина на транспортиране на стоките, непълноти в представените приемо-предавателни протоколи. Първоинстанционният съд е приел, че от събраните по делото доказателства не може да се установи правоотношение от вида транзитни сделки. Приел е, че доставките, извършени при условията на транзитни продажби не изключват необходимостта от това стоките да бъдат придружавани от съпътстващи документи. В процесния случай, представените приемо-предавателни протоколи не се придружават от товарителници, не е посочено точното място на фактическо предаване и приемане на стоките между страните. Направеното искане за изменение на съдебното решение в частта му по отношение на разноските е оставено без разглеждане поради непредставянето на списък на разноските. Решението на първоинстанционния съд е неправилно, а касационната жалба е основателна. Частната жалба е неоснователна. Определението е правилно. Тази съдебна инстанция, като съобразява представените по делото доказателства и мотивите, съдържащи се в решенията на Съда на Европейския съюз прави извода че е доказано обстоятелството, че доставките на стоки, документирани с процесните фактури от посочените като доставчици търговски дружества, са реално извършени. Тази съдебна инстанция съобразява и обстоятелството, че нито в ревизионния доклад, нито в ревизионния акт, нито в решението на решаващия административен орган се съдържат обективни данни, от които да може да се направи обоснован извод за наличието на данъчна измама. Това е обстоятелство, което не е установено и от първоинстанционния съд. Всъщност изводите на органите по приходите, възприети и от първоинстанционния съд са обосновани единствено с обстоятелството на непосочване на мястото, където следва да се извърши предаването на стоките установено като обстоятелство на непълнота на представените приемо-предавателни протоколи, липсата на товарителници и пътни листове. Не е било спорно между страните, това обстоятелство правилно е установено от първоинстанционния съд при съобразяване на изслушаната по делото експертиза,, че за всяка една от процесните доставки е представена фактура, към всяка от фактурите е приложен приемо-предавателен протокол, договор за съхранение на стоката. Представени са счетоводни регистри, оборотни ведомости, дневници на счетоводни сметки, доказващи надлежното отразяване на получените и последващи доставки, както в счетоводната система на дружеството, така и в регистрите по ЗДДС. Представени са банкови извлечения и копия от платежни документи, удостоверяващи разплащането по процесните доставки, фактури от предходни доставчици, удостоверяващи произхода на стоките. По отношение на стоковия поток експертът е проследил за всяка една от стоките както документите за доставка и продажба, така и количествата и цените, по които са придобити и реализирани. При направената съпоставка експертът е установил, че за всяка една от стоките е налице пълна съпоставимост между количествата и приложените цени на получените и продадени стоки. Съгласно заключението на експерта счетоводната отчетност на дружеството по отношение на процесните сделки с посочените доставчици е водена редовно и в съответствие със Закона за счетоводството и приложимите счетоводни стандарти. Тази съдебна инстанция съобразява и обстоятелството, че органите по приходите не посочват обективни данни, въз основа на които да може да се направи обоснован извод за наличието на данъчна измама. По отношение на обстоятелството за липса на обективни данни за участие в данъчна измама, следва да се съобрази и решение на Съда на Европейския съюз от 11 януари 2024 г. по дело С-537/22, съгласно мотивите на което директива 2006/112 трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска данъчната администрация, когато възнамерява да откаже да признае на данъчнозадължено лице правото на приспадане на ДДС, платен по получени доставки с мотива, че то е участвало във верижна измама с ДДС, само да установи, че сделката е част от верижно-кръгово фактуриране. Посочената данъчна администрация трябва, от една страна, да определи точно елементите на фактическия състав на измамата и да докаже измамните действия и от друга страна, да докаже, че данъчнозадълженото лице е участвало активно в тази измама или че е знаело или е трябвало да знае, че придобиването на стоки и услуги, с които се обосновава това право е част от посочената измама. Всъщност категорично формирани изводи за наличието на данъчна измама, не съдържат нито ревизионния доклад, нито ревизионния акт, нито решението на решаващия административен орган. Формираните изводи са, че може да се счита, че е налице данъчна измама. Обективни данни, в тази насока, обаче органите по приходите не са установили. Тази съдебна инстанция не може да приеме за обосновано наличието на съществуване на изявление за данъчна измама и в решението на решаващия административен орган. При така съобразените обстоятелства се дължи отговор на въпроса дали установените от органите по приходите обстоятелства, а именно обстоятелството на недоказана кадрова и техническа обезпеченост, установените непълноти в представените приемо-предавателни протоколи, липсата на товарителници и пътни листове са достатъчни, за да обосноват законосъобразни изводи за липса на реалност на доставките по процесните фактури. Първоинстанционният съд е дал неправилен отговор на този въпрос, който е и предмета на спора. Правото на приспадане на данъчен кредит е определено в чл. 68, ал. 1 от ЗДДС, съгласно който данъчен кредит е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за получени от него стоки или услуги по облагаема доставка. Следователно, правото на приспадане на данъчен кредит във всеки случай предполага наличието на осъществена доставка на стоки или услуги. Освен това чл. 68, ал. 1 от ЗДДС предполага правото на приспадане на данъчен кредит за получени от лицето стоки или услуги по облагаема доставка. Облагаема доставка съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДС е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго. Напълно идентична в тази насока е и разпоредбата на чл. 178 от директивата 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност (директивата), съгласно която, за да може да упражни правото си на приспадане, данъчнозадълженото лице трябва да отговаря на следните условия за целите на приспадане в съответствие с член 168, буква а) по отношение на доставката на стоки или услуги, той трябва да притежава фактура, съставена в съответствие с членове 220 236 и членове 238, 239 и 240. От своя страна, съгласно чл. 168, б. а доколкото стоките и услугите се използват за целите на облагаемите сделки на данъчнозадължено лице, същото има правото, в държава-членка, в която извършва тези сделки да приспадне следното от дължимия данък върху добавената стойност, който то е задължено да плати дължимия или платен ДДС в тази държава-членка по отношение на доставката за него на стоки или услуги, извършена или която предстои да бъде извършена от друго данъчнозадължено лице. Следователно, и съгласно чл. 178, вр. чл. 168 от директивата съществува изискването лицето, което претендира правото на приспадане на данъчен кредит да е получател на доставката или услугата, а другото данъчнозадължено лице да е реалния доставчик на доставката на стока или услуга. Както се посочи и по-горе в мотивите на това решение, правото на приспадане на ДДС зависи от изпълнението както на материалноправни, така и на формални условия. Що се отнася до материалноправните условия, от член 168, буква а) от Директива 2006/112 следва, че за да може да се ползва от право на приспадане, заинтересованото лице трябва, от една страна, да бъде данъчнозадължено лице по смисъла на тази директива. От друга страна, това лице трябва, нагоре по веригата, да е получило стоките или услугите, за които иска да му се признае право на приспадане, от друго данъчнозадължено лице, а надолу по веригата да е използвало тези стоки или услуги за нуждите на собствените си облагаеми сделки. Що се отнася до правилата за упражняване на правото на приспадане на ДДС, които се приравняват на формални изисквания, член 178, буква a) от посочената директива предвижда, че данъчнозадълженото лице трябва да притежава фактура, съставена в съответствие с членове 220 236 и с членове 238 240 от нея (решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C-281/20). От това следва, че посочването на доставчика във фактурата за стоките или услугите, във връзка с които е упражнено правото на приспадане на ДДС, представлява формално условие за упражняването на това право. Качеството данъчнозадължено лице на доставчика на стоките или услугите спада към материалноправните условия (в този смисъл решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C-281/20). По отношение на последиците от липсата на установяване на действителния доставчик на съответните стоки или услуги следва да се припомни, че режимът на приспадане цели да освободи изцяло стопанския субект от тежестта на дължимия или платения ДДС в рамките на цялата му икономическа дейност. Следователно общата система на ДДС гарантира неутралитет от гледна точка на данъчната тежест на всички икономически дейности, независимо от техните цели и резултати, при условие че самите тези дейности по принцип подлежат на облагане с ДДС (в този смисъл решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C-281/20). Съгласно постоянната практика на Съда на Европейския съюз, правото на данъчнозадължените лица да приспаднат от ДДС, на който са лица платци, дължимия или платения ДДС за закупени от тях стоки или за получени от тях услуги, използвани за целите на техните облагаеми доставки, представлява основен принцип на общата система на ДДС. Така Съдът на Европейския съюз е приел, че основният принцип на неутралност на ДДС налага приспадането му за получени доставки да бъде допуснато, ако са изпълнени материалноправните условия, дори и данъчнозадължените лица да не са изпълнили някои формални условия (в този смисъл решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C-281/20. Следователно, щом разполага с информацията, необходима да се установи, че материалноправните условия са изпълнени, данъчната администрация не може да наложи във връзка с правото на данъчнозадълженото лице да приспадне този данък допълнителни условия, които могат да доведат до осуетяване на упражняването на това право (решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C-281/20). В процесния случай не съществува спор по отношение на обстоятелството, че са изпълнени формалните изисквания. От събраните по делото доказателства, обаче се установява и изпълнението на материално правните изисквания, доколкото на данъчната администрация са били представени необходимите доказателства, за да провери тези изисквания. Дори и да се приеме обстоятелството на недоказана кадрова обезпеченост за извършване на доставката, то само наличието на това обстоятелство, без доказано и твърдяно обстоятелство от органите по приходите на данъчна измама не е достатъчно, за да обоснове отказа за правото на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури. Въпреки това обстоятелството, че съответните стоки не са били доставени от издателя на фактурите или неговия подизпълнител, по-специално тъй като последните не са разполагали с необходимия персонал и материали не е достатъчно, за да се приеме, че не е налице доставка на разглежданите стоки и да се изключи правото на приспадане, тъй като това може да се дължи както на прикриване с измамна цел на доставчиците, така и на просто използване на други подизпълнители (в този смисъл решения от 6 септември 2012 г., Tуth, C-324/11). Когато самото данъчнозадължено лице не е извършител на измама с ДДС, може да му се откаже право на приспадане само при условие че въз основа на обективни данни се установи, че това данъчнозадължено лице, което е получило стоките и услугите, основание за правото на приспадане, е знаело или е трябвало да знае, че с придобиването на тези стоки или услуги е участвало в сделка, която е част от измама с ДДС, извършена от доставчика или друг стопански субект, действащ нагоре или надолу по веригата от тези доставки на стоки или услуги (в този смисъл решение от 16 октомври 2019 г., G.). Освен това според постоянната съдебна практика, тъй като отказът да се признае право на приспадане представлява изключение от основния принцип, какъвто се явява това право, данъчните органи трябва надлежно да установят обективните данни, въз основа на които може да се заключи, че данъчнозадълженото лице е извършило измама или знаело, или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама. След това националните юрисдикции следва да проверят дали съответните данъчни органи са установили наличието на такива обективни данни (в този смисъл решения от 12 април 2018 г., C-8/17, т. 39 и от 16 октомври 2019 г., G. A. H., C-189/18, т. 36). В процесния случай тази съдебна инстанция няма как да извърши подобна проверка, тъй като органите по приходите несъмнено не са установили наличието на такива обективни данни. В този смисъл, ако поради извършени от издателя на фактурата или от други оператори нагоре по веригата данъчни измами или нарушения данъчната администрация сметне, че реално не е извършена сделката, която е отразена във фактурата и с която се обосновава правото на приспадане, за да може да откаже да признае въпросното право, тя трябва да установи въз основа на обективни данни и без да изисква от получателя по фактурата да извършва проверки, каквито не е длъжен да прави че този получател е знаел или е трябвало да знае, че сделката е част от измама с ДДС, обстоятелство, което този съд следва да провери (в този смисъл определение от 10 ноември 2016 г., Signum A. S., C-446/15). В процесния случай органите не са установили въз основа на обективни данни и без да изисква от получателя по фактурата да извършва проверки, каквито не е длъжен да прави че този получател е знаел или е трябвало да знае, че сделката е част от измама с ДДС, обстоятелство, което този съд следва да провери (в този смисъл определение от 10 ноември 2016 г., Signum A. S., C-446/15). Всъщност в ревизионния акт не се съдържат дори твърдения за осъществена данъчна измама, не се съдържат обективните данни, въз основа на които органите по приходите са можели изобщо да формират изводи за наличието на данъчна измама. Не се съдържат установявания, от които дори тази съдебна инстанция би могла да направи обоснован извод, че сделката е част от данъчна измама и че ревизираното лице е знаело или е трябвало да знае, че участва в данъчна измама. Съобразно мотивите, съдържащи се в решение от 9 декември 2021 г. по дело С-154/2020 на Съда на Европейския съюз, да се откаже на данъчнозадължено лице упражняването на правото на приспадане на ДДС с мотива, че истинският доставчик на съответните стоки или услуги не е бил установен и че посоченото данъчнозадължено лице не е доказало качеството данъчнозадължено лице на този доставчик, при положение че от фактическите обстоятелства се установява със сигурност, че посоченият доставчик непременно има това качество, всъщност би било в противоречие с принципа на данъчен неутралитет. В процесния случай данъчната администрация не е установила на основание обективни данни че Ексо метал ЕООД е участвало в измама с ДДС и е знаело, или е трябвало да знае, че процесните сделки са част от такава измама. Тази съдебна инстанция съобразява и мотивите, съдържащи се в решение на Съда на Европейския съюз от 11 януари 2024 г. по дело С-537/2022, съобразно които данъчната администрация трябва да определи точно елементите на фактическия състав на измамата и да докаже измамните действия, както и да докаже, че данъчнозадълженото лице е участвало активно в тази измама иили че е знаело или е трябвало да знае, че придобиването на стоки или услуги, с което се обосновава това право е част от посочената измама. Всъщност изводите на първоинстанционния съд са идентични по отношение на всеки един от доставчиците и са формирани с оглед на обстоятелството на непълнота в представените по делото приемо-предавателни протоколи и с направени изводи за липса на доказателства относно транспорта на процесните стоки, обосновани и с анализ на представените към всяка една от процесните фактури договори за съхранение на стоките. Като доказателства по спора в хода на ревизионното производство са представени 9 броя договори за съхранение на стока, съответно от 07.05.2020 г. и от 12.10.2020 г. с Пролог 19 ЕООД, от 09.10.2020 г. с Чез ко ЕООД, от 12.10.2020 г. с Машинкомерс 2004 ЕООД, от 09.10.2020 г. с Фин ко ЕООД, от 08.10.2020 г. с с кооперация Лъч, от 08.05.2020 г. с Инфолог 33 ЕООД, от 07.05.2020 г. с Еврокъмпани 09 ЕООД, от 08.05.2020 г. с Инлаг ЕООД. Съгласно тези договори първата страна - това е всяко едно от посочените дружества приема да съхранява в полза на втората страна това е Ексо метал ЕООД стока от собствената си номенклатурна база, която е е предмет на покупка от втората страна. Стоката, описана в нарочно издадени фактури се съхранява в склад на първата страна до предаването на трето лице купувач, посочено от втората страна. Първата страна приема да съхранява стоките по договорите срещу задължението на втората страна да извършва продажби на трети лица купувачи. От съдържанието на представените договори следва извода, че стоките остават за съхранение при доставчиците до последваща реализация, което изключва установяване на обстоятелството дали е осъществен или не транспорт на процесните стоки от страна на доставчиците до Ексо метал ЕООД. В процесния случай, от мотивите на първоинстанционния съд следва, че той обосновава извода, че понятието доставка на стока по смисъла на ЗДДС изисква доставчикът и купувачът да получват физически владението върху съответната стока, което разбиране не изглежда да е правилно. Съгласно постоянната практика на Съда на Европейския съюз, понятието доставка на стока не се отнася до прехвърлянето на собственост в превидените от приложимото национално право форми, а включва всяка сделка по прехвърляне на материална вещ от определено лице, което овластява друго лице да се разпорежда с нея като собственик. Прехвърлянето на правото за разпореждане с материална вещ като собственик по смисъла на чл. 14, параграф 1 от директива 2006/112 обаче не изисква лицето, на което се прехвъря тази вещ да я държи физически, нито тя да е физически транспортирана до него и или физически да е получена от него. В решенията си Съдът на Европейския съюз приема, че когато съответното лице не е получило стоката директно от издателя на фактурата това не е непременно последица от прикриване с измамна цел на реалния доставчик, а може да се дължи на други причини, например наличието на две последователни продажби на едни и същи стои, които по поръчка се транспортират директно от първия продавач до втория купувач, така че са налице две последователни доставки по смисъла на чл. 14, параграф първи от директива 2006/112. Освен това не е необходимо първият купувач да е станал собственик на въпросните стоки към момента на превоза, тъй като наличието на доставка по смисъла на тази разпоредба не предполага прехвърляне на собствеността върху стоката в правен смисъл. Представените приемо-предавателни протоколи и договори за съхранение не са оспорени в производството пред първоинстанционния съд. При съобразяване на тези обстоятелства се формира извода за неправилност на решението на първоинстанционния съд, което следва да бъде отменено, и да се постанови друго, с което да се отмени ревизионния акт. Определението в частта му за разноските е правилно. Правилно първоинстанционният съд е обосновал изводите си с разрешението, дадено в т. 2 от тълкувателно решение 6 по тълкувателно д 6/2012 г. на ОСГТК на ВКС. Като съобрази направените фактически и правни изводи и на основание чл. 221, ал. 1, Върховният административен съд, първо отделение