Решение № 10874 от 19.10.2015 г. на ВАС по адм. д. № 8989/2015 г.

Решение № 10874 от 19.10.2015 г. на ВАС по адм. д. № 8989/2015 г., VIII о., докладчик председателят Мирослав Мирчев Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция "ОДОП" - гр. София срещу Решение № 4147/15.06.2015 г., постановено по адм. дело № 7673/2013 г. по описа на Административен съд - София град, с което е отменен Ревизионен акт /РА/ № 2051208764/11.04.2013 г., издаден от гл. инспектор по приходите при ТД на НАП - София, в частта потвърдена с Решение № 1139/28.06.2013 г. на директора на дирекция "ОДОП" - София при ЦУ на НАП за отказано право на данъчен кредит на "Кронос Екопетролиум" ЕООД за д. п. м. 11 и 12.2009 г., м. 01. и м. 03.2010 г. по фактури, издадени от "Елада импекс" ООД в размер на 66 303,10 лв. и лихви за просрочие в общ размер на 21 978,31 лв., включително за периодите м. 02.2010 г. и м. 06.2010 г. Касаторът поддържа доводи, че обжалваното решение е неправилно поради необоснованост и нарушение на материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Подробни аргументи излага в жалбата и моли съдът да отмени атакуваното решение и вместо него постанови друго, по съществото на спора, с което отхвърли жалбата на дружеството, ведно с присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - "Кронос Екопетролиум" ЕООД не изразява становище. Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на Осмо отделение, след като прецени валидността и допустимостта на решението в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, както и съдържащите се в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Касационната жалба е депозирана срещу подлежащ на обжалване съдебен акт, от активнопроцесуално легитимирано лице, при наличие на правен интерес и в рамките на законоустановения 14-дневен преклузивен срок, поради което е допустима и подлежи на разглеждане по същество. Предмет на съдебен контрол пред Административен съд - София е Ревизионен акт /РА/ № 2051208764/11.04.2013 г., издаден от гл. инспектор по приходите при ТД на НАП - София, в частта потвърдена с Решение № 1139/28.06.2013 г. на директора на дирекция "ОДОП" - София при ЦУ на НАП за отказано право на данъчен кредит на "Кронос Екопетролиум" ЕООД за д. п. м. 11 и 12.2009 г., м. 01. и м. 03.2010 г. по фактури, издадени от "Елада импекс" ООД в размер на 66 303,10 лв. и лихви за просрочие в общ размер на 21 978,31 лв., включително за периодите м. 02.2010 г. и м. 06.2010 г. За да обоснове формирания краен правен извод за основателност на жалбата, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административно производствените правила, но е необоснован и противоречащ на материалния закон. Това заключение е мотивирано със следните релевантни фактически констатации: Предмет на спорните фактури на "Елада Импекс" ЕООД са дизелово гориво 0,001%, "газьол за ИПТ" и "дизелово гориво". Съдът е обосновал извод за реално възникнали данъчни събития въз основа на приложените по делото договори за покупко-продажба на нефтопродукти сключен между доставчика и РЛ, товарителници и пътни листи, фактури, съставени от "Кронос Комерс" ЕООД с посочени дата и място на натоварване и разтоварване, пробег, наименование на товар и рег. № на МПС. Посочено е, че в хода на ревизията не е извършена насрещна проверка на дружеството осъществило транспорта. Според решаващия съд представените товарителници са годно доказателство за установяване на приемо-предаването на процесните количества горива. Установено е, че горивото е реализирано за последващи облагаеми доставки, като основни клиенти са община Сливен, община Казанлък /детски градини, училища, социални заведения и др./, "Пенелопа Петролиум" ЕООД и други. В РА няма констатации за извършени данъчни измами. Според съда, неустановяването на произхода на стоките не е безусловно основание за отказ на данъчен кредит, ако е доказано действителното съществуване на стоката, респ. прехвърлянето на собствеността върху нея по пряката доставка. В тази връзка се позова на практика на ВАС. Във връзка с констатациите за липса на техническа, кадрова и материална обезпеченост съдът е приел, че недоказването им не е пречка за признаване на право на данъчен кредит, като се е позовал на даденото тълкуване по тези въпроси в решения на СЕС по дело С-18/13; С-285/11 и С-324/11. Счетени са за неоснователни възраженията на ответника за неспазване на изискванията на чл. 4, чл. 10, чл. 12 от Наредбата за изискванията за качеството на течните горива, условията, реда и начина за техния контрол, както и тези по Закона за акцизите и Закона за чистотата на атмосферния въздух. Установено е и реалното заплащане по спорните фактури, потвърдено и от ССЕ, което също сочи на извод за реалност на доставките. Настоящият касационен състав намира, че така постановеното решение е валидно, допустимо, но неправилно, постановено в противоречие с материалния закон и събраните по делото доказателства. Касаторът възразява, че необосновано първоинстанционният съд е приел за реално осъществени доставките по 8 бр. фактури, издадени от "Елада Импекс" ЕООД. Твърди, че в хода на административното и съдебното обжалване както от доставчика, така и от ревизираното дружество не е доказано наличие на складова база /обект/, транспорт, произход на стоката. Не са представени приемо-предавателни протоколи, стокови разписки или др. доказателства за предаване на стоката - гориво, както и декларации за съответствие на качеството на течните горива и акцизни данъчни документи. Настоящата касационна инстанция намира за основателен доводът на касатора, че по делото не са събрани доказателства, установяващи получаването на стоката /дизелово гориво/ от ревизираното дружество. За да бъде признато правото на приспадане на получателя не е достатъчно само да е доказано използването на стоки от вида на посочените във фактурите във връзка с икономическата му дейност, но и реалното предаване и получаване на тези стоки. Преценката относно това дали са налице посочените две предпоставки следва да бъде направена от съда след анализ на всички доказателства и доказателствени средства при прилагане правилата на доказване. /т. 31 и т. 32 от решение на СЕС по дело C-285/11, "Боник"/. В този контекст националният съд следва да определи във всеки отделен случай в зависимост от фактите по делото, дали е налице прехвърляне на правото на разпореждане със съответната вещ като собственик (т. 33-34 от решение от 18.07.2013 г. по дело С-78/12, "Евита-К" ЕООД). За целите на тази преценка може да се вземат предвид данни относно доставки, предхождащи или следващи доставките, по които се претендира правото на приспадане, както и свързаните с тях документи като сертификати и свидетелства, издадени за транспортирането на стоките - арг. от т. 38 от Решението по дело С-78/12. В конкретният случай липсват доказателства за индивидуализиран стоков поток, обоснован със счетоводни записвания, направени въз основа и на други първични счетоводни документи и на доказателства, които в логическа и хронологическа връзка да установяват идентичния предмет на предходната и пряката доставка. Не са събрани доказателства от счетоводството за стоковата наличност при доставчика към датата на издаване на фактурите. Проверка в тази насока не е извършена и от в. л., тъй като доставчика не е открит на адреса за кореспонденция и по чл. 8 ДОПК. В хода на ревизията е установено, че през процесните периоди в дневника за покупки на "Елада Импекс" ООД са отразени фактури с предмет "по договор" и няма данни за отчетени доставки на гориво. Независимо, че касационната инстанция споделя мотивите на съда, че неустановяването на произхода на стоките не е безусловно основание отказ на данъчен кредит, то липсата на доказателства, че предходните сделки са действително извършени обосновава заключението, че не е установена разполагаемостта на стоката при прекия доставчик. Това обуславя и невъзможност за индивидуализиране и прехвърляне на стоките от продавач към купувач. От фактическа страна правилно съдът е приел, че предметът на доставките са родово определени вещи, поради което следва да бъде преценен правилно правнорелевантният факт на предаването на предмета на същите, съгласно чл. 24, ал. 2 от ЗЗД. Необосновано обаче решаващият съд е приел, че чрез представените по делото товарителници е доказано индивидуализирането на стоките и съответно приемо-предаването им от прекия доставчик "Елада Импекс" ЕООД на "Кронос Екопетролиум" ЕООД. Наред с това основателно касаторът възразява, че товарителниците и пътните листи са представени от РЛ едва след възобновяване на делото от първоинстанционния съд, като в тях посочен маршрут Сливен - София и обратно. Неустановено е по делото място на приемане и предаване. Експертът е констатирал, че закупените от "Кронос Екопетролиум" ЕООД горива са заприходени на склад и са изписани от склад, което противоречи на установеното при ревизията, а именно, че ДЗЛ не притежава склад. В този смисъл е и даденото обяснение от управителя на дружеството /л. 66, 67/, в което сочи, че не разполага с недвижими имоти, МПС, машини и оборудване, а има само 7 цистерни. Доказателства за наети или собствени цистерни не са налични по делото, както и за нает склад. В настоящия случай не е доказана пряката доставка по процесните фактури, поради което е без значение последващата реализация на стоката, защото стоката може да е придобита от други доставчици. Неправилно съдът е счел за приложимо решението по съединени дела С-80/11 и С-142/11 на СЕС. В цитираното решение на СЕС са разгледани хипотези на осъществени доставки, докато по процесните спорни фактури не е доказано осъществяване на доставките. При правилна преценка на събрания по делото доказателствен материал може да бъде обоснован извод за липса на реални доставки по спорните фактури като елемент от фактическия състав на правото на данъчен кредит по смисъла на чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС. Приемайки обратното, административният съд е нарушил материалния закон и е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено и вместо него, следва да бъде постановено друго, с което да бъде отхвърлена жалбата на "Кронос Екопетролиум" ЕООД срещу РА относно отказан данъчен кредит по фактури на "Елада Импекс" ЕООД. Разноски: С оглед на резултата по спора решението следва да бъде отменено и в частта на разноските, присъдените в полза на РЛ. Ответникът по касация следва да бъде осъден да заплати на дирекция "ОДОП" - София юрисконсултско възнаграждение в размер на 3178 лева. Водим от горното и в този смисъл, на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,