Решение № 10663 от 14.08.2014 г. на ВАС по адм. д. № 10333/2013 г.

Решение № 10663 от 14.08.2014 г. на ВАС по адм. д. № 10333/2013 г., I о., докладчик председателят Здравка Шуменска Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на Светослав Аврамов, в качеството му на директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"-гр. Варна, срещу решение № 610 от 11.03.2013 г. по адм. дело № 3800 по описа за 2011 г. на административния съд - Варна. С него по жалба на "Актуал" ООД е отменен ревизионен акт № 1100990 от 24.06.2011 г. на органа по приходите при ТД на НАП-гр. Варна, потвърден с решение № 620 от 30.09.2011 г. на директора на дирекция "ОУИ"-гр. Варна относно отказано право на данъчен кредит по фактури, издадени от "Любрез" ЕООД, "Екрувир" ЕООД, Плевен експрес 2008" ЕООД, "ВИ ЕМ ПИ" ЕООД, "Софи Найт" ЕООД, "Джи Ти Корпорация" ЕООД, "Иген Ко" ЕООД, "Алена пропърти" ЕООД, "Т. Е. А 07" ЕООД, "Ал Ки Експорт" ЕООД и "Мийт Трейд" ЕООД. В касационната жалба са изложени съображения за неправилност на обжалваното решение, поради нарушаване на материалния и процесуалния закони, както и поради необосноваността му, което съставлява отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора с отхвърляне жалбата на дружеството, както и присъждане на съдебни разноски. Образувано е и по частна жалба от Диян Желязков, в качеството му на изп. дл. директор на дирекция "ОДОП"-гр. Варна срещу определение № 2978 от 21.05.2013 г. по адм. дело № 3800 по описа за 2011 г. на АС-Варна, постановено по реда на чл. 248 от ГПК, с което дирекцията е осъдена да заплати на търговското дружество съдебни разноски по компенсация в размер на 5 707.80 лв. Прави се искане за прилагане на чл. 161, ал. 3 от ДОПК, съответно за присъждане на съдебни разноски. Ответната страна по касационната и по частната жалби - "Актуал" ООД оспорва същите като неоснователни чрез процесуалния представител адв. Евелина Димитрова. Представя писмена защита и не претендира присъждане на съдебни разноски за касационната инстанция. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност и на двете касационна и частна жалби. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната и частната жалби и наведените доводи, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната и частната жалби са процесуално допустими като подадени в срок и от надлежна страна, а разгледани по същество са неоснователни. Административният съд - Варна е бил сезиран с жалба от търговското дружество срещу ревизионен акт № 1100990 от 24.06.2011 г. на органа по приходите при ТД на НАП-гр. Варна, потвърден с решение № 620 от 30.09.2011 г. на директора на дирекция "ОУИ"-гр. Варна. Същият е издаден в резултат на осъществена ревизия на дружеството по прилагане на ЗКПО (отм.) и ЗКПО за ревизиран период 1.01.2005 г. -31.12.2009 г. и по прилагането на ЗДДС (отм.) и ЗДДС за данъчни периоди от ревизиран период м. 01.2005 г. - м. 12.2010 г. В мотивите на съдебното решение изключително подробно е обсъдена фактическата страна по спора и събраните в ревизионното и в съдебното производства доказателства, включително доказателствени средства - съдебно-счетоводна експертиза, единична и тройна. След анализ и на приложените правни разпоредби, съдът е направил извод за частична незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт, а именно по повод отказаното право на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Любрез" ЕООД, "Екрувир" ЕООД, Плевен експрес 2008" ЕООД, "Ви Ем Пи" ЕООД, "София Найт" ЕООД, "Джи Ти Корпорация" ЕООД, "Иген Ко" ЕООД, "Алена пропърти" ЕООД, "Т. Е. А 07" ЕООД, "Ал Ки Експорт" ЕООД и "Мийт Трейд" ЕООД. Отхвърлил е жалбата на търговското дружество по повод определени допълнителни задължения по ЗДДС по повод издадени 2 броя фактури от ЕТ "Веска Ковачева". В тази част на делото няма постъпила касационна жалба. По повод отказаното право на данъчен кредит по фактури № 142 от 15.05.2007 г. и № 186 от 7.06.2007 г., издадени от "Любрез" ЕООД, на основание чл. 6, чл. 25, чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС в размер на 1 599.03 лв. и на 352.90 лв., за данъчни периоди м. 05 и м. 06.2007 г. Първоинстанционният съд подробно обсъдил фактическата страна по спора в тази му част, като е приел, че ревизионният акт е незаконосъобразен. Прието е, че доставчикът е начислил данъка, осъществено е плащане по фактурите по банков път, същите са осчетоводени при ревизираното лице, което е водило редовно счетоводство. Получените стоки са вложени в произвежданата продукция. Според съда самият ревизиращ орган е приел, че ревизираното дружество е реализирало приход, съответно се установява материалната обезпеченост на доставчика, като не се оспорва и произхода на стоката по този начин. Като се е позовал на заключението по ССчЕ съдът е приел, че жалбоподателят е получател по процесните две фактури, с предмет едносортно телешко месо. По това време доставчик е било и "Екрувир" ЕООД, като от заключението е видно, че в производството на ревизираното дружество за този период е вложено повече количество от полученото от обсъждания пряк доставчик. Освен това по делото е установено, че дружеството - жалбоподател е реализирало приходи, счетоводството му е водено редовно, както беше посочено по-горе и няма данни за укрити приходи. По повод прехвърлянето на правото на собственост са представени приемо-предавателни протоколи, които са представени от същото това дружество по повод възражението срещу ревизионния доклад. От тях се установява, че превозвач на месото е "Екрувир" ЕООД, с транспортно средство С 7056 НР. Според съда доставките с предмет "телешко едносортно" месо са реално осъществени. По повод отказано право на данъчен кредит по фактура № 41 от 9.07.2007 г., издадена от "Екрувир" ЕООД, на основание чл. 6, чл. 25, чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС в размер на 698.60 лв., за данъчен период м. 07.2007 г., с предмет "телешко едносортно месо" съдът е кредитирал представена пред него декларация от управителя на дружеството относно документи, включително процесната фактура, банково извлечение, инвойс фактура за заплащане на наем и съхранение на месо, товаро-разтоварни дейности, договор № 57 от 24.03.2006 г., оборотна ведомост за данъчния период, хронологични ведомости, граждански договор и приемо-предавателен протокол. Констатирано е заплащане по банков път на стоката, наличие на склад за съхранение на стоката, за което е плащан наем, както и граждански договор с лицето, което е отговаряло за осъществяване на контрола и отчетността върху стоките в склада. Съдът е обсъдил съображението на приходния орган, че няма доказателства за транспортирането на стоката, като във връзка с това се е позовал на практика на СЕС и конкретно на решението от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, както и на решение от 6.09.2012 г. по дело С-324/11. Съдът подробно се е аргументирал, че ревизираното дружество се явява добросъвестен получател, в качеството му на данъчно-задължено лице, което притежава данъчна фактура, отразяваща действително доставка на посочената категория месо, за което е платил дължимата цена, включително и ДДС и е отчел приходи. По повод фактите по липсата на пътни листове или други транспорти документи, то според съда това не означава непрехвърляне на правото на собственост, при наличие на приемо-предавателни протоколи и доказателства за последваща реализация на предмета на доставката. По повод отказано право на данъчен кредит по фактури № 131 от 11.06.2009 г., № 133 от 17.06.2009 г. и № 164 от 24.07.2009 г., издадени от "Плевен експрес" ЕООД на основание чл. 6, чл. 25, чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС в размер на 300.13 лв. и 297.21 лв., за данъчен период м. 06.2009 г., с предмет "свински обрезки". Административният съд се е позовал на проверка в информационния масив на НАП, чрез която още в ревизионното производство е установено включването на фактурите в справката-декларация и дневника за продажбите, както и осъщественото плащане в брой, за което има издаден фискален бон. Според съда по делото безспорно се установява, че стоката е получена и вложена в производството на готова продукция, което се установява от експертите в съдебното производство. Водена е подробна аналитична отчетност при ревизираното дружество относно суровините и относно готовата продукция. По повод отказано право на данъчен кредит по фактури № 32 от 6.11.2007 г., № 42 от 14.11.2007 г., № 52 от 26.11.2007 г., № 239 от 22.04.2008 г., № 118 от 28.01.2008 г., № 30 от 28.05.2008 г., издадени от "Ви Ем Пи" ЕООД, на основание чл. 6, чл. 25, чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС в размер на 6 982.96 лв., на 1 406.00 лв., на 2 396.17 лв., на 2 096.53 лв., 1 552.12 лв. и на 2 886.15 лв. В хода на административното производство е установено, че фактурите са включени в дневника за продажби за съответните данъчни периоди и съответните за същите периоди справки-декларации. Констатирано е плащане по фактурите по банков път. Дружеството доставчик има склад, като е установено лицето, управител на същия, както и основанието за ползването - договор за наем от 31.12.2007 г. В ревизионното производство не са представени доказателства за транспорта на стоките, натоварването им и от кого е осъществявано това. Административният съд е счел, че при доказано издаване на фактурите, счетоводното им отразяване при двете страни по доставките, осъществено плащане по тях, констатиране произхода на стоките и влагането на същите в производството на ревизираното лице, последното установено чрез експертизата в съдебното производство, процесните доставки се явяват реално осъществени. По повод констатирани разминавания относно приемо-предавателните протоколи се установява, че превозвач е доставчикът. По повод отказано право на данъчен кредит по фактури № 1039 от 2.12.2008 г., № 1105 от 16.01.2009 г., № 1135 от 30.01.2009 г., № 1172 от 20.02.2009 г., № 1229 от 27.03.2009 г., № 1307 от 20.05.2009 г., № 1345 от 3.07.2009 г., № 1398 от 18.09. 2009 г. и № 1459 от 3.12.2009 г., в размер на 153.32 лв., на 185.57 лв., на 230.12 лв., на 143.10 лв., на 749.90 лв., на 293.80 лв., на 607.77 лв. и на 250.20 лв., на основание чл. 6, чл. 25, чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, по издадените от "София Найт" ЕООД. Констатирано е, че е осъществено плащане по тези фактури в брой, както и че в счетоводството на доставчика са взети съответните счетоводни записвания за извършени продажби. Представен е договор от 8.07.2008 г., сключен с "Изида" ООД за ползване на хладилна складова база, както и изисканите писмени доказателства, без такива за транспорт. Административният съд е приел, че по делото по категоричен начин е доказано получаването на стоката, заприходяването й и последващата реализация на предмета на доставките чрез влагането й в производството. По изложените съображения, както и чрез позоваване на практиката на СЕС е преценил, че ревизионния акт е незаконосъобразен. По повод отказано право на данъчен кредит по фактури № 81 от 29.11.2006 г. и № 93 от 1.12.2006 г., № 11 от 11.01.2007 г. и № 81 от 6.02.2007 г., в размер на 7 144.73 лв. и на 6 659.70 лв., на основание чл. 6, чл. 25, чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, издадени от "Джи Ти Корпорация" ЕООД, на основание чл. 6, чл. 25, чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. Административният съд се е позовал на фактите, че фактурите са включени в дневниците за продажби и справките декларация за двата данъчни периода м. 01. и м. 02.2007 г., стоката ("говежди обрезки" и "свински врат с кост") е получена, за което е представена стокова разписка. По фактурите е осъществено плащане по банков път, представен е договор с "Еврофриго" АД за съхраняване на месото, фактура за платен наем, оборотни ведомости. Представени са счетоводни сметки и извлечения по повод фактурите, издадени преди 1.01.2007 г., два броя. Административният съд е счел, че по повод на този доставчик отново основният аргумент на органа по приходите е липсата на доказателства за транспорта на стоката, но доколкото са представени доказателства - стокови разписки от доставчика и приемо-предавателни протоколи за получателя по доставките, то доставките са реални. По повод отказано право на данъчен кредит по фактура № 147 от 23.10.2006 г., издадена от "Иген ко" ЕООД в размер на 7 437.50 лв., на основание чл. 65, ал. 4 от ЗДДС (отм.), административният съд е счел, че по делото е доказано реалното осъществяване на доставката, поради което и поради осъществено плащане по фактурата, се е позовал на чл. 65, ал. 8 от ЗДДС. Подробно е анализирал представените доказателства относно способността на доставчика да доставки говеждо месо в процесното количество, като същото и това, получено от други доставчици е вложено в производството, което се установява от експертизата по делото. По повод отказано право на данъчен кредит по фактури № 15 от 22.03.2006 г., № 33 от 7.04.2006 г., № 519 от 21.07.2006 г., № 683 от 14.08.2006 г., № 754 от 28.08.2006 г., № 1028 от 25.09.2006 г. и № 877 от 11.09.2006 г., в размер на 6 191.50 лв., на 6 794.20 лв., на 2 556.22 лв., на 2 001.96 лв., 3 943.77 лв., на 3 658.43 лв. и на 11 280.77 лв., издадени от "Ал Ки Експорт" ЕООД, на основание на основание чл. 6, чл. 25, чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС и чл. 65, ал. 4, т. 4, ал. 8 и чл. 64, ал. 1, т. 3 от ЗДДС (отм.). Административният орган се е позовал на липса на доказателства относно транспортирането на стоките, предаването и приемането им, а по отношение на доставките, извършени при действието на ЗДДС (отм.) се е позовал на липса на облагаема доставка, както и на доказателства относно счетоводното третиране на доставките при доставчика. Административният съд е приел, че реалността се явява обоснована от представените доказателства за плащане по банков път, включително и на ДДС по "ДДС-сметката" на доставчика, на представения договор за съхраняване на месото, на трудовите договори на лицата при доставчика - управител на склад и спедитор, включително и на Ветеринарномедицинско разрешително от СД на ДВСК относно обекта, в който се осъществява съхраняването на месото. От експертизата се установява, че по фактурите, за периодите преди 1.01.2007 г., данъкът е бил начислен, съгласно изискванията на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.), както и е платен, както беше посочено по-горе. Съдът се е произнесъл и по повод на понятието произход на стоката, който спор е налице и при действието на новия ЗДДС, в сила от 1.01.2007 г. По повод отказано право на данъчен кредит по фактури № 189 от 11.01.2005 г., № 282 от 15.02.2005 г., № 316 от 25.02.2005 г., № 312 от 24.02.2005 г., № 387 от 4.04.2005 г., № 442 от 18.04.2005 г., № 464 от 3.05.2005 г., № 533 от 18.05.2005 г., № 515 от 11.05.2005 г., № 618 от 20.06.2005 г., № 631 от 28.06.2005 г., № 583 от 8.06.2005 г., № 596 от 10.06.2005 г., № 655 от 11.07.2005 г., № 660 от 14.07.2005 г. и № 722 от 9.08.2005 г., издадени от "Мийт трейд" ЕООД, на основание чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.). В мотивите на съдебното решение съдът подробно е обсъдил заключението по съдебно-счетоводната експертиза, от която се установява, че процесните 16 броя фактури, са отразени в дневника за продажби за съответния данъчен период и че данъкът е начислен. Същите са констатирали, че доставките са единствените такива на съответния вид суровина за дружеството. Тя е вложена в производството, като данъкът освен, че е начислен, но е и внесен по "ДДС-сметката" на доставчика. Представени са приемо-предавателни протоколи, като е проследено от експертите заприходяването на стоката до влагането й в производството. Същите са установили и последващата реализация на същата. По повод отказано право на данъчен кредит по фактури № 712 от 15.12.2009 г. и № 714 от 16.12.2009 г., издадени от "Алена пропърти" ЕООД в размер на 6 818.09 лв., на основание чл. 6, чл. 25, чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. В хода на произвоството е установено, че това дружество е издало на ревизираното дружество 28 броя фактури, като по двете посочени е отказано това право. По делото е било установено, че по фактурите е осъществено плащане, представени са доказателства за произхода на стоките, "замразена свинска обрезка, замразена пилешка воденица и замразено бон филе". За същите е безспорно установено, че не са включени в дневника за продажби, като това обстоятелство не представлява част от състава на чл. 71 от ЗДДС. По делото е доказано включването на стоката в производството на ревизираното лице. По повод отказано право на данъчен кредит по фактура № 120 от 14.01.2008 г., издадена от "Т. Е. А 07" ЕООД в размер на 2 137.66 лв., с предмет "свинско месо-половинки и плешка", на основание чл. 6, чл. 25, чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, административният съд е счел, че ревизионният акт е незаконосъобразен по същите съображения, изложени по-горе, доколкото и органът по приходите отново се е позовал на липса на доказателства относно транспортирането на стоката, натоварването й и пр. Според съда, след като е представена фактурата, извършено е плащане, представен е договор № 94 от 11.10.2007 г. с "Еврофриго" ЕООД относно съхранението на стоката, както и доказателства относно способността на доставчика да прехвърли собствеността на процесното количество месо, а от изслушаната експертиза се установява, че за този период количеството месо по двете фактури, процесната и тази издадена от "Ви Ем Пи" ЕООД е вложено в производството на ревизираното лице, следва да се признае правото на данъчен кредит. Настоящият съдебен състав намира, че обжалваното решение е правилно постановено. Касационната жалба съдържа касационни доводи относно всеки доставчик и почти всяка отделна фактура, доколкото има различен предмет по повод реалното осъществяване на доставката, която тя материализира. Фактическите съображения в тази жалба не могат да бъдат конкретно обсъдени, а същите следва да бъдат преценявани с оглед твърдения за нарушаване на съдопроизводствените правила. Те не се доказват като реализирани, доколкото съдът изключително подробно и съвестно е отразил фактите, установени в ревизионното производство и е обсъдил събраните пред него доказателства, и заключенията на съдебната експертиза. Основният спорен момент, правилно отграничен и обоснован от съда фактически и правно, е реалното осъществяване на процесните доставки, като при анализирането му съдът подробно е тълкувал приложимите разпоредби по двата закона, регулиращи облагането с ДДС, действащ към момента и този, прилаган до 31.12.2006 г. Както е посочил и ответникът в писмената си защита основният критерий при обсъждане механизма на облагане с ДДС и конкретно признаването на правото на приспадане е данъкът да е начислен за получени по облагаема доставка стоки, съответно услуги. По делото е установено, че доставчиците на дружеството са начислили ДДС, което органът по приходите не оспорва. Констатиран е за някои от доставките произходът на стоките, без това обстоятелство, да е част от данъчния състав, уреждащ правото на приспадане на данъчен кредит. Установено е, че транспортът е осъществяван за сметка на доставчиците по тези от доставките, за които има представени конкретно доказателства, както и че стоката е съхранявана в складове - хладилни помещения, с оглед на специфичния й характер. По делото са представени складови разписки и приемо-предавателни протоколи, които обосновават прехвърлянето на правото на собственост. Защитната теза е била насочена към доказване влагането на процесната стока в собственото на ревизираното лице производство, чрез изслушаната експертиза, като същата по този начин се явява доказана. Следва да бъде споделен и другия довод в касационната жалба относно прилагането на чл. 37 от ДОПК. Непредставянето на доказателства относно един факт - в случая транспортирането на стоката, не може да доведе до извод за липса на реалност на доставката. Освен това следва да се има предвид, че представените документи са частни, като независимо, че същите не са били оспорени чрез нарочен съдъбен акт и спазване на процесуалното правило за откриване на производство по оспорването им, то същите не са зачетени от административния орган поради частния им свидетелстващ характер. Въпреки това, чрез изслушаните експертни заключения и с оглед факта на преценяване на тяхната материална доказателствена сила с оглед на останалите данни по делото, то правилна е преценката на съда на същите и съответния на нея извод за незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт в посочената и обсъждана част. По повод прилагането на чл. 65, ал. 4 и ал. 8 от ЗДДС (отм.) за фактурите, издадени от "Мийт трейд" ЕООД, "Ал Ки Експорт" ЕООД, "Джи Ти Корпорация" ЕООД, "Иген ко" ЕООД и "София Найт" ЕООД следва да се отбележи, че доставките от тези доставчици са реално осъществени и след като данъкът е внесен по "ДДС-сметката" им, то правилно е признато правото на приспадане на данъчен кредит, в който смисъл е цялата съдебна практика по прилагането на тази норма. Обжалваното решение като правилно следва да бъде оставено в сила. Настоящият съдебен състав намира, че частната жалба е неоснователна. В мотивите на обжалваното определение съдът коректно е посочил по повод на кои доставчици са представени доказателства, като същите не са обосновали крайният извод за незаконосъобразност на ревизионния акт в съответните части. Следва да бъде споделено и възражението на процесуалния представител на ответната страна, че в ревизионния акт се съдържат констатации, каквито липсват в ревизионния доклад, което рефлектира върху правото на защита. Същото не следва да бъде санкционирано с отговорността за съдебни разноски с оглед прилагането на чл. 161, ал. 3 от ДОПК. При този изход от делото на касатора не се следват съдебни разноски, а ответната страна по касационната жалба не претендира такива. Съобразно изложеното по делото и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, първо отделение