Решение № 10145 от 10.11.2022 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във вр. с чл. 160, ал.7 от ДОПК. Образувано е по касационната жалба на Джъмп фрут АД, подадена чрез адв. М. Иванова против решение 132 от 29.10.2021 г. по адм. дело 95/2021 г. по описа на Административен съд Разград. С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на касатора срещу ревизионен акт /РА/ Р-03000320004143-091-001 от 21.12.2020 г., потвърден с решение 9 от 12.03.2021 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика /ОДОП/ Варна при Централно управление /ЦУ/ на Национална агенция за приходите /НАП/, с който на дружеството са установени за довнасяне задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2015 г. в размер на 28 567.76 лв. главница и лихва за просрочие към 21.12.2020 г. в размер на 13 698.53 лв. В касационната жалба се твърди, че решението е неправилно, поради неправилно приложение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост, съставляващи отменителни касационни основание по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът твърди, че спорът по чл. 189б, ал. 2, т. 1 ЗКПО се въвежда чрез изменение на фактите приети по ревизионния акт, във връзка с датата на изпълнение на СМР за трите сгради навеси. Вместо установената и приета от ревизията дата 29.12.2016 г., директорът на Дирекция ОДОП посочва неустановена дата след 31.12.2016 г., а съдът потвърждава изменението като приема, че датата на акта е след м. февруари 2017 г., защото няма подадени декларации по ЗМДТ.Счита, че съдът недопустимо е изменил установените по време на ревизията факти. Съдът не е указал на ответника, че носи доказателствената тежест да установи друга дата на придобиване на процесния имот, тъй като ревизията е установила дата на придобиване 29.12.2016 г. съдът не е изложил мотиви за размера на правото на преотстъпване при включване на разхода за проектантски услуги на Арт прогресия ООД. Не са изложени мотиви и относно начина на определяне и размера на настоящата стойност на активите. Касаторът твърди, че датата на придобиване на активите е 29.12.2016 г. и се доказва от представените по време на ревизията доказателства фактури, справки декларация, счетоводни регистри, договор за СМР, оферта, проектна документация, разрешителни за строеж, протокол за предаване-приемане на СМР и др. посочените доказателства не са оспорени от ответника в първото съдебно заседание, в което е приета преписката. Изменението на констатацията по чл. 189б, ал. 2, т. 1 ЗКПО, съставлява съществено нарушение на административнопроизводствените правила и подлежи на отмяна. Като е изменил установените факти, съдът е нарушил нормата на чл. 160, ал. 6 ДОПК. Поддържа се също така, че стойността на активите е в размер на 115 354.86 лв., настоящата стойност на активите е 111 799.63 лв. към 31.12.2015 г., а 50 % от настоящата стойност са 55 899.82 лв. счита, че ревизиращите органи са определили неправилно настоящата стойност на активите в нарушение на разяснение М-94-Г-432 от 25.11.2015 г. на НАП относно прилагането на чл. 189б, ал. 2, т. 1 и т. 4 ЗКПО, респективно на регламент /ЕС/ 702/2014 г. на Комисията от 25.06.2014 г. Иска решението да бъде отменено, като вместо него се отмени ревизионния акт. Претендира разноски по делото. Ответникът по касационната жалба директорът на Дирекция ОДОП Варна при ЦУ на НАП, юрк. З. Енев, в писмен отговор взема становище за неоснователност на касационната жалба. Моли за оставяне в сила на първоинстанционното решение. Претендира юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 792.98 лв. Върховна административна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор, дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Решението на първоинстнационният съд е произнесено при изяснена фактическа обстановка и извършен подробен анализ на събраните по делото доказателства, както и на възраженията и доводите на страните. Правилни са изводите на решаващия състав, че законосъобразно са установени задължения на дружеството по ЗКПО, тъй като за него изобщо не е възникнало право на преотстъпване на корпоративен данък за 2015 г. Предлага решението като правилно да бъде оставено в сила. Върховният административен съд, осмо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК от надлежна страна, имаща правен интерес от обжалването, срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, пореди което е допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Ревизионното производство е проведено при условията на чл. 155, ал. 4 ДОПК, във връзка с Решение 109 от 02.07.2020 г. на директора на Дирекция ОДОП Варна при ЦУ на НАП, с което е отменен РА Р-03001719004464-091-001 от 02.03.2020 г. По време на ревизията е прието, че Джъмп фрут АД е регистрирано като земеделски производител, съгласно регистрационна карта с ЕКАТТЕ на регистрация 61716 от 26.03.2012 г. За периода 2012 г. 2019 г. картата е презаверена. За отчетната 2015 г. дружеството е подало ГДД по чл. 92 ЗКПО с декларирана данъчна печалба в размер на 927 851.42 лв. и съответстващ корпоративен данък 92 785.14 лв. Декларирало е преотстъпен корпоративен данък в размер на 55 671.08 лв. равен на 60 % от декларирания КД, в резултат на което е определило годишен корпоративен данък след преотстъпване в размер на 37 114.06 лв. От представени от ревизираното дружество счетоводни регистри е установено, че стопанските постройки са осчетоводени в с/ка 203 Сгради на стойност 115354,86 г. /л.66, л.68 от пр.пр./ и са включени в ДАП и САП за 2016 г. /л.70 и л.72 от пр.пр./. В историческата стойност /цената на придобиване на активите/ дружеството е включило стойността на услугата за проектиране на ПУП-ПЗ на три броя стопански постройки навеси в гр. Лозница в размер на 10 000 лв. по фактура 2000000070 от 22.12.2016 г. / л. 403 от пр.пр./. С Акт за възлагане на експертиза Р-03000320004143- 01-001 от 03.09.2020г. /л.50/ органите по приходите са възложили експертиза. Вещото лице представило заключение, че СМР по изграждане на навесите, описани в акт обр.19 от 29.12.2016 г. са изпълнени частично, а част от тях не са изпълнени. Вещото лице е посочило, че от описаните в акт обр.19 за приети СМР на 29.12.2016 г. са изпълнени СМР на обща стойност 40 047.70 лв. без ДДС, включваща стойността на 3 Стопански постройки навеси в имот 017023 в имот 017024 и в имот 017025. Общата себестойност на трите сгради към 29.12.2016г. е приета, че е в размер на 53 267.04 лв. без ДДС. Пазарната стойност на стопанските постройки към 29.12.2016 г. е определена по метода на увеличената стойност, регламентиран в Наредба Н-9/14.08.2006 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарни цени и 55 930.40 лв. Органите по приходите, при издаване на ревизионния акт са приели, че от ревизираното лице не е изпълнена единствено разпоредбата на чл. 189б, ал. 2, т. 4 ЗКПО - преотстъпеният данък да не превишава 50 на сто от настоящата стойност на активите по т. 1, определена към датата на предоставяне на помощта. Наличието на другите предпоставки за преотстъпване на данък не е било спорно. С оглед разпоредбата на чл. 189б, ал. 2, т. 4 ЗКПО размерът на преотстъпения КД за 2015 г. за придобитите 3 бр. нови стопански постройки е прието, че следва да бъде 27 103.32 лв., което е 50 % от настоящата стойност на активите. На това основание определили дължим годишен корпоративен данък след преотстъпване за 2015 г. в размер на 65 681.82 лв., вместо декларирания от дружеството 37 114.06 лв. Предвид направените авансови вноски в размер на 12 000 лв. и платен корпоративен данък за 2015 г. по ГДД в размер на 25 114.06 лв. органите по приходите са установили с обжалвания РА дължим за довнасяне корпоративен данък за 2015 г. в размер на 28 567.76 лв. и лихва за периода от 01.04.2016 год. до 31.12.2020 г. в размер на 13 698.53 лв. При осъществения контрол по административен ред директорът на дирекция ОДОП Варна излага мотиви, че не е спазена и разпоредбата на чл. 189б, ал. 2 т. 1 ЗКПО, тъй като по делото не са представени доказателства, че сградите са придобити до 31.12.2016 г. Направен е извод, че дружеството не е имало изобщо право на преотстъпване на корпоративен данък за 2015 г. Позовавайки се на разпоредбата на чл. 150, ал. 8 ДОПК, горестоящият орган е потвърдил ревизионния акт, с който на ревизираното лице са установени за довнасяне задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2015 г. в размер на 28 567.76 лв. главница и лихва за просрочие към 21.12.2020 г. в размер на 13 698.53 лв. При извършената проверка относно законосъобразността на ревизионния акт, Административен съд гр. Разград е приел, че е издаден от компетентни органи, в предвидената от закона форма. Не са допуснати при извършването на ревизията съществени нарушения на административнопроизводствените правила, които да са самостоятелно основание за отмяна. Съдът е приел, че спорът пред него е относно наличието на условието по чл. 189б, ал. 2, т. 1 ЗКПО дали новите сгради, в които е инвестиран преотстъпения данък са придобити в срок до края на годината, следваща годината, за която се ползва преотстъпването т.е. до 31.12.2016 г., както и относно размера на настоящата стойност на активите във връзка с условието по чл. 189б, ал. 2, т. 4 ЗКПО. Съдът е приел, че ревизираното лице не е доказало по несъмнен и безспорен начин, че процесните сгради са придобити до 31.12.2016 г. Посочил е, че позоваването на задълженото лице на счетоводни документи в т.ч. фактури, актове обр. 19 е недостатъчно. В тази насока се е обсъдил заключението на вещото лице по назначената в ревизионното производство експертиза и е приел, че обективно не е възможно за срок от 7 дни процесните сгради да бъдат изградени, с оглед на технологичните изисквания при това строителство. Съдът е посочил, че от представените в ревизионното производство пътни листи от Валли - 10 ЕООД, касаещи превоза на работници и материали до процесните обекти в гр. Лозница, е видно че на тези обекти са превозвани работници и материали само 5 дни за периода от 22.12.2016 г. до 29.12.2016 г., като за 24, 25 и 26 декември 2016 г. /Бъдни вечер и Коледа/, не е имало превоз на работници и материали на обектите, поради което е приел, че е невъзможно сградите да са завършени. Изложени са мотиви, че дружеството не е декларирало процесните сгради пред Община Лозница до края на м. февруари 2017 г., съгласно разпоредбата на чл. 14, ал. 1 ЗМДТ /в действащата тогава редакция/, с оглед облагането на същите на основание чл. 10, ал. 3 от същия закон, което е прието за индиция, че сградите не са били придобити от дружеството до 31.12.2016 г. Съдът е посочил, че в изрично депозирана молба от процесуалния представител на ревизираното лице е оттеглено искането за назначаване на комплексна съдебна експертиза, с което действие е създал пречка за събиране на допуснато от съда доказателство относно спорния въпрос. Съдът е направил извод, че ревизираното лице не е придобило процесните сгради до 31.12.2016 г., поради което за него изобщо не е налице право за преотстъпване на КД за 2015 г. Посочил е, че обжалвания РА, с който на Джъмп фрут АД е признато правото на преотстъпване на корпоративен данък за 2015 г. в размер на 27 103.32 лв. е незаконосъобразен, но е взел в предвид разпоредбата на чл. 160, ал. 6 ДОПК и го е потвърдил. Съдът е изложил допълнителни мотиви, че твърдението на оспорващия, че вещото лице в ревизионното производство неправилно е определило пазарната цена на процесните имоти, което е довело до необоснованост на РА, е неоснователно и недоказано. Съдът е посочил, че оспорващият е създал пречка за събиране на допуснато от съда доказателство назначена комплексна съдебна експертиза, в която е била поставена задача и относно този спорен въпрос, на основание чл. 161 ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК съдът е приел, че установената в РА пазарна цена на придобиване на процесните сгради е правилно определена. За основателно е прието възражението на ревизираното лице, че при определяне на настоящата стойност на активите, по чл. 189б, ал. 2, т. 4 ДОПК, която е основа за определяне размерът на преотстъпения данък е следвало да се включат разходите на ДЗЛ за проектантски услуги, относно построяването на процесните сгради в размер на 10 000 лв. по фактура по фактура 2000000070 от 22.12.2016 г., издадена от Арт прогресия ООД, но предвид приетото от съда, че в настоящия случай за ДЗЛ изобщо не е налице право за преотстъпване на корпоративен данък за 2015 г., тъй като не е изпълнено условието, предвидено в чл. 189б, ал. 2, т. 1 ЗКПО, това нарушение е прието, че е без значение за правния спор. Решението е правилно. АС гр.Разград правилно е установил релевантните по делото факти, въз основа на тях е формирал обосновани фактически изводи и правилно е тълкувал и приложил материалния закон. Настоящият касационен състав не споделя оплакванията на касатора за допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и неправилно приложение на материалния закон. С разпоредбата на чл. 189б от ЗКПО е предвидено данъчно облекчение, представляващо държавна помощ за земеделски производители, което се изразява в преотстъпване на корпоративен данък в размер до 60 на сто на данъчно задължени лица, регистрирани като земеделски производители, за данъчната им печалба от дейност по производство на непреработена растителна и животинска продукция. За да бъде надлежно упражнено правото на преотстъпване в текста на ал. 2 от същата разпоредба са дадени кумулативно предвидените законови предпоставки. В ал.2, т.1 на нормата е посочено, че данък се преотстъпва, когато данъкът се инвестира в нови сгради и нова земеделска техника, необходими за извършване на посочената в ал. 1 дейност и придобити в срок до края на годината, следваща годината, за която се ползва преотстъпването. В конкретния случай, правилно съдът е приел за спорно изпълнението единствено на второто условие новите сгради /3 бр. навеси/ да са завършени в предвидения в разпоредбата срок. Въз основа на приложените по делото доказателства и извършения от съда анализ е направен краен извод, че изпълнението на СМР не е възможно в рамките на пет работни дни, поради което и те не са осъществени в срок до 31.12.2015 г. Следователно за ревизираното лице не е възникнало право на преотстъпване по реда на чл.189б, ал.1 ат ЗКПО. Неоснователно касаторът твърди, че в нарушение на процесуалните правила едва с решението на директора на дирекция ОДОП гр.Варна се въвежда нов спор относно датата, на която е завършено строителството на сградите. Предмет на административния контрол по реда на чл.152 и сл. ДОПК не са само възраженията на ревизираното лице, а акта в неговата цялост или в съответната негова оспорена част. Горестоящият административен орган има задължение да се произнесе след като извърши цялостна проверка на ревизионния акт. Той не е обвързан само и единствено да обсъди възраженията на оспорващия, които в конкретния случай са свързани с размера на преотстъпването. Оспорването по административен ред е способ за цялостна проверка на законосъобразността на оспорения акт или на оспорената негова част като чл. 155, ал. 3 ДОПК, дори изрично оправомощава горестоящия орган да събира и нови доказателства. Поради тази причина, той може да изложи нови мотиви и да се позове на различни факти от тези посочени от органите по приходите, които да обосновават крайния извод за дължимост на данъка. Основен принцип в производството по Данъчно-осигурителния процесуален кодекс е принципът на обективността - чл. 3, ал. 2, който изисква актовете по кодекса да се основават на действителните факти от значение за случая, а не единствено на тези, които задълженото лице релевира. Ето защо, в съответствие с процесуалните норми е проверен РА за съответствието му с материалния закон, като въз основа на установените в ревизията факти е прието, че не е налице една от предпоставките, за да възникне право на преотстъпване. Неоснователно е в тази връзка и твърдението, че първоинстанционният съд е обсъждал само фактите относно това кога е завършено строителстото. Безспорно е, че това са факти и обстоятелства свързани с възникване правото на преотстъпване на данъка, а при липсата на такова право е без значение как е определен размерът на преотстъпения данък. Съдът също не е обвързан от релевираните от оспорващия доводи и възражения. Разпоредбата на чл.160,ал.1 ДОПК го задължава да реши спора по същество, като не възраженията в жалбата, а законово определените изисквания за действителност на акта са тези, които съдът е длъжен да провери, за да установи налице ли е порок на оспорения акт или той е законосъобразен. Не е допуснато нарушение и относно разпределението на доказателствената тежест в хода на съдебното производство. С определение от 14.04.2021 г. съдебният състав е дал указания на жалбоподателя за това, че е негова доказателствената тежест да установи съществуването на положителните факти и обстоятелства посочени в жалбата. В жалбата се поддържа, че СМР-тата за изграждане на трите навеса са извършени преди 29.12.2015 г. и за тях са налични всички строителни книжа. Освен това се сочи, че изготвената в хода на ревизионното производство експертиза не следва да бъде кредитирана, тъй като експертът не е извършил оглед на място, изводите му не се основават на замервания на сградите. При разглеждане на делото, с нарочно протоколно определение на жалбоподателя е указано, че следва да докаже наличието на предпоставките по чл.189б, ал.2 ЗКПО и изрично е посочено, че следва да бъде установена датата, на която е завършено строителството и кога са придобити имотите. Допълнително с подробно мотивирано протоколно определение от 10.06.2021 г. е обосновано отново разпределението на доказателствената тежест в ревизионното производство проведено по общите правила и приложението на чл.154, ал.1 ГПК във връзка с §2 от ДР на ДОПК. От своя страна касаторът, макар да е бил наясно още с подаването на жалбата, че част от спорния въпрос е кога са придобити сградите и на каква стойност са осъществените СМР, не се е справил с вменената му доказателствена тежест и не е установил наличието на предпоставките за преотстъпване на данъка. Нещо повече с нарочна молба вх.1018/21.06.2021 г. е заявено, че се оттегля направеното искане за изслушване на съдебно счетоводна експертиза. При така извършените от съда процесуални действия, както и тези на ревизираното лице, настоящият състав намира, че не е налице допуснато съществено нарушение на процесуалните правила при водене на съдебното производство от първоинстанционния съд. Липсата на приобщени доказателства по делото относно твърденията поддържани от жалбоподателя в първоинстанционното производство не е по вина или поради пропуск на решаващия състав. Нарушаването на чл. 171, ал. 4 АПК е съществено само с оглед на нарушаване на правото на защита на страната по делото, каквото в случая не се установява. С оглед на изложеното и достигайки до извод, че не са налице предпоставките по чл.189б, ал.2 ЗКПО за преотстъпване на данък в полза на "Джъмп фрут" ЕООД, административният съд е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора, в полза на ответника следва да бъдат присъдени разноски по делото в размер на 1 792.98 лв., представляващи юрисконсултско възнаграждение за настоящата инстанция. Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховен административен съд, състав на осмо отделение,