Решение № 5912 от 26.04.2013 г. на ВАС по адм. д. № 8329/2012 г.

Решение № 5912 от 26.04.2013 г. на ВАС по адм. д. № 8329/2012 г., VIII о., докладчик председателят Цветанка Табанджова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) гр. Варна при Централно управление на Националната агенция по приходите (ЦУ на НАП), против решение № 1170/3.05.2012 г., постановено по адм. дело № 109/2012 г. на Административен съд Варна, с искане за отмяната му като неправилно, поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Ответникът - "Каварна ексклузив" ЕООД, с адрес на управление гр. Варна, ул. "Любен Каравелов" № 65, ет. 1, в подадения отговор на касационната жалба, излага доводи за нейната неоснователност и изразява становище, че обжалваното решение е правилно и законосъобразно. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение, намира касационната жалба за процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е неоснователна. С обжалваното решение Административен съд Варна е отменил ревизионен акт (РА) № 031001231/27.05.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна в следните части: в която за данъчен период м. 04.2008 г. е начислен ДДС в размер на 5 525 лв. и съответните лихви; за данъчен период м. 05.2008 г. е начислен ДДС в размер на 17 224,97 лв. и съответните лихви; за данъчен период м. 08.2008 г. е начислен ДДС в размер на 38 456,92 лв. и съответните лихви; за данъчен период м. 11.2008 г. е начислен ДДС в размер на 19 500 лв. и съответните лихви; за данъчен период м. 12.2008 г. е начислен ДДС в размер на 7 733,32 лв. и съответните лихви. За да отмени РА административният съд е приел, че с извършените авансови плащания, за които са издадени процесните фактури не е настъпило данъчно събитие на осн. чл. 25, ал. 6 от ЗДДС, тъй като авансовото плащане във връзка с необлагаема доставка не представлява основание за начисляване на ДДС. Така постановеното решение е правилно и следва да бъде оставено в сила. По делото няма спор от фактическа страна и същата е възприета правилно от първоинстанционния съд. Основният спорен момент между страните се свежда до вида на доставките, извършени в изпълнение на двата предварителни договора за покупко-продажба на право на строеж върху описани в тях обекти - апартаменти и гаражи между жалбоподателя (продавач) и гражданите на Руската федерация Андрей Юревич Савченко и Илья Логинов Александрович (купувачи). Предмет на двата договора е задължението да сключат окончателни договори, с които продавачът да прехвърли на купувачите право на строеж върху определени обекти в строящата се от него сграда и да извърши строително-монтажни работи (СМР) в посочените обекти. Цената за прехвърляне на правото на строеж е определена отделно от тази за извършване на СМР и в договорите е предвидено авансово плащане на част от цената за прехвърляне на правото на строеж, което е извършено с процесните фактури. Като основание за плащането по тях е записано "авансово плащане по предварителен договор за покупко-продажба на право на строеж на недвижим имот". Към 31.10.2009 г. строителството на сградата не е приключило, като разходите за обекта са отразени по сч. сметка 6113 - Разходи за основна дейност в размер на 111 716,65 лв. Получените от купувачите авансови плащания в общ размер на 530 641,29 лв. са отчетени по сметка 412 - Клиенти по аванси. Не е прехвърлена собственост върху правото на строеж, както и върху недвижимите имоти, съобразно договореното с предварителните договори, описани по-горе. Както правилно е приел административният съд за целите на облагането с данък върху добавената стойност прехвърлянето на правото на строеж е освободена доставка до 1.01.2012 г. във всички редакции на ЗДДС. Към настоящия момент учредяването и прехвърлянето на право на строеж се смята за освободена доставка до момента на издаването на разрешение за строеж на сградата, за която се учредява или прехвърля правото на строеж, съгласно влезлите в сила на 1.01.2012 г. изменения на чл. 45, ал. 2 от ЗДДС. В конкретния случай авансовите плащания са именно за доставки - прехвърляне на право на строеж за обекти във сграда, за която вече има издадено разрешение за строеж. Предварителните договори нямат вещноправен прехвърлителен ефект, а само обективират волята на страните и служат като основание за извършване на плащанията. При извършването на доставката - прехвърляне на право на строеж - тя ще бъде облагаема доставка и ще намери приложение § 23 от ПЗР на ЗДДС - когато до 31 декември 2011 г. е получено авансово плащане, включително за освободена доставка, за която с този закон е променено данъчното третиране в облагаема, доставчикът документира доставката чрез издаване на фактура, в която посочва цялата данъчна основа за доставката. Издадената фактура във връзка с полученото авансово плащане се анулира и за анулирането се издава протокол по чл. 116. В случаите по чл. 119 корекцията се извършва чрез посочване на полученото плащане с противоположен знак в отчета за извършените продажби за данъчния период, през който е възникнало данъчното събитие. За доставката се прилага данъчният режим към датата на възникване на данъчното събитие на доставката по ЗДДС. Неоснователно е твърдението в касационната жалба, че тъй като предварителният договор не прехвърля правото на строеж, то не е налице освободена доставка на стока по смисъла на чл. 6, ал. 1 във вр. с чл. 45, ал. 1 от ЗДДС. Както се отбелязва и в касационната жалба извършените плащания са авансови по смисъла на 26, ал. 6 от ЗДДС и тъй като предварителният договор не прехвърля права, не е настъпило данъчно събитие. Авансовото плащане във връзка с необлагаема доставка, каквато е тази по прехвърляне на правото на строеж не предполага възникването на данъчно събитие за целите на ЗДДС и не представлява основание за начисляването на данъка по аргумент на чл. 45 от ЗДДС. Неоснователни са и доводите на касатора за недействителност на предварителните договори поради противоречие със закона, тъй като Закона за собствеността (ЗС) забранява на чужденци да придобиват право на собственост върху земя. Както правилно е тълкувал закона административният съд, според чл. 29, ал. 3 от ЗС, чужденци и чуждестранни юридически лица могат да придобиват право на собственост върху сгради и ограничени вещни права върху недвижим имот в страната, освен ако със закон е установено друго. Ограничителният режим, на който се позовава приходната администрация е предвиден само за правото на собственост върху земя. Следователно няма пречка гражданите на Руската Федерация да придобиват право на строеж върху отделни обекти в сгради в страната. В този смисъл не е недействителна и уговорката в предварителните договори за прехвърлянето на правото на строеж на обекти в сградата, каквито изводи са направени с обжалваният ревизионен акт. За страните не е била налице забраната на чл. 29, ал. 1 от ЗС, която въвежда режима за прехвърляне на вещно право на собственост на земя на чужденци. Не може да се приеме и тезата на касатора, че чрез сключените предварителни договори се прикриват други сделки - за прехвърляне на готови апартаменти и гараж. Целта на правото на строеж е да се придобие собственост върху постройка, съответно част от постройка (чл. 63 ЗС). Не може да се твърди, че с придобиването на правото на собственост върху построените обекти - апартамент и гараж - се заобикаля закона, тъй като това е предвидената именно в закона цел на това ограничено вещно право. Тълкуването на касатора е в противоречие с материалния закон /ЗС/ и с търговската практика, както и с основния правен принцип за свобода на договарянето. Настоящият състав не споделя и твърдението на касатора, че при постановяване на обжалваното решение съдът не е изпълнил указанията на ВАС дадени при връщане на делото за ново разглеждане. В мотивите на решението си административният съд е изложил доводи защо е приел, че извършените плащания са във връзка с доставка по чл. 45, ал. 1 от ЗДДС, анализирал е характера и последиците от предварителния договор, а именно, че той няма вещноправен прехвърлителен ефект, а служи за обективиране на волята на страните и за основание за извършване на плащанията; подробно се е мотивирал защо не приема тезата на приходната администрация, че предварителните договори са привидни и прикриват договори за прехвърляне на право на собственост. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо от АПК, Върховният административен съд, осмо отделение