Решение № 3822 от 10.4.2025 г. на ВАС по адм. д. № 679/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на К. Л. К., [ЕГН], чрез адв. Петров, срещу Решение 3669/18.12.2024 г., постановено по адм. дело 751/2024 г. по описа на Административен съд Русе, с което е отхвърлена жалбата му против Ревизионен акт (РА) Р-03001823006324-091-001/20.06.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение 148/27.08.2024 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) Варна при ЦУ на НАП. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на съдебния акт поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост касационни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 АПК. Оспорен е изводът на съда за неоснователност на възражението за изтекла погасителна давност по отношение на част от установените с РА задължения. Твърди се, че лицето е доказало налични парични средства, представляващи спестени суми от трудови възнаграждения, наследство от баба му, както и суми, получени от сватбеното му тържество, които органът и съдът са игнорирали. Възразява се срещу констатацията, че родителите на ревизираното лице и тези на съпругата му не са му предоставяли в брой парични суми през ревизираните периоди. Изтъкват се разминавания между сумите, посочени в ревизионния акт, и тези в ревизионния доклад, които не са отчетени от съда. Изложени са доводи за прекомерност на присъденото от административния съд в полза на ответника юрисконсултско възнаграждение. В съдебно заседание касаторът, представляван от адв. Петров, моли за отмяна на първоинстанционното решение и постановяване на друго по съществото на спора, с което да бъде отменен РА. Претендира се присъждане на разноски за две съдебни инстанции за платени държавни такси, а в полза на адв. Петров адвокатско възнаграждение на основание чл. 38 от Закона за адвокатурата. Ответникът директор на дирекция ОДОП Варна при ЦУ на НАП, чрез юрк. Енев, в подаден писмен отговор и допълнително становище, изразява становище за неоснователност на касационната жалба и моли за оставяне в сила на първоинстанционното решение. Претендира присъждане на разноски. Представителят на Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба, направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, и съобрази становищата на страните, намира жалбата за процесуално допустима като подадена в преклузивния срок по чл. 211, ал. 1 АПК, от легитимирана страна и против подлежащ на оспорване съдебен акт, а по съществото ѝ съобрази следното: Предмет на обжалване пред административния съд е бил РА Р-03001823006324-091-001/20.06.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение 148/27.08.2024 г. на директора на дирекция ОДОП Варна, с който на К. К. са установени задължения за данък върху дохода по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ върху годишна данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ, както следва: за 2017 г. 8 207,00 лв. главница, ведно с лихви в размер на 5 451,77 лв.; за 2020 г. 1 654,00 лв. главница, ведно с лихви в размер на 592,84 лв.; за 2021 г. 526,00 лв. главница, ведно с лихви в размер на 135,49 лв. и за 2022 г. 5 444,00 лв. главница, ведно с лихви в размер на 825,62 лв. Общият размер на установените задължения възлиза на 22 836,72 лв. Ревизионното производство е протекло по реда на чл. 122 ДОПК, поради наличие на предпоставките, предвидени в ал. 1, т. 2 и т. 7 от посочената норма. На К. е връчено уведомление по чл. 124, ал. 1 ДОПК на 01.03.2024 г., с което е уведомен, че данъчната основа за облагане по чл. 17 ЗДДФЛ за периода 2017 г. 2022 г. ще бъде определена по особения ред, както и ИПДПОЗЛ от същата дата, с което са изискани писмени обяснения и декларации за имуществено състояние по чл. 124, ал. 3 ДОПК. От лицето са представени писмени обяснения и са приложени документи, но не и декларации за имуществено състояние. Не е посочен конкретен размер на началната разполагаема сума, поради което при извършения анализ на доходите и разходите на К. по периоди към 01.01.2017 г. за начално салдо е приета сумата 5 000 лв. След връчване на ревизионния доклад от К. са представени служебни бележки за изплатени брутни доходи по трудови правоотношения, както следва: за периода 2010 2017 г. в общ размер на 63 156,61 лв.; за периода 2018 г. 2022 г. в общ размер на 73 740,00 лв. и за периода 2020 г. 2022 г. в общ размер на 20 938,94 лв. Лицето е декларирало също, че на 25.08.2018 г. заедно със съпругата си по време на сватбеното им тържество са получили парични средства под формата на подаръци в общ размер на 54 500 лв., като гостите са били около 200 човека. Заявено е също, че в периода 2016 г. 2021 г. е получавал в брой дарения от родителите си, подробно описани в РА, възлизащи на общо 210 000 лв., както и наследство от починала баба в размер на 12 000 лв. през 2021 г. Отделно са изложени твърдения за събирани в продължителен период от време суми, които към 2017 г. са възлизали на 15 000 лв. При съпоставка между получаваните от лицето доходи и извършените разходи приходните органи са взели под внимание получените трудови възнаграждения за периода 2017 г. 2022 г. По отношение на останалите, посочени по-горе, суми приходните органи мотивирано са отхвърлили твърденията на К., тъй като лицето не ги е подкрепило с доказателства. Като доход са приети суми, получени от родителите на лицето, за които са представени договори за дарение, както и такива, получавани по банков път. Анализирани са и разходите на лицето за периода 2017 г. 2022 г., като сред значителните такива са установени плащания към Интис ООД във връзка със сключен договор за СМР по отношение на закупен от К. имот в гр. Русе, възлизащи на 63 976,92, заплатени от банкова сметка на лицето. През ревизирания период е установено и закупуване на дограма от Кристал ЕООД за сумата 18 090,00 лв., както и заплатена сума по лизинг за автомобил през 2022 г. в размер на 63 305,75 лв. В резултат е установено следното: за 2017 г. превишението на разходите над доходите се равнява на 82 075,87 лв.; за 2020 г. на 16 546,33 лв.; за 2021 г. на 500,42 лв. и за 2022 г. на 53 698,42 лв. За 2019 г. не е установен недостиг на парични средства, а за 2018 г. е извършена компенсация с установени в рамките на ревизия доходи на съпругата на К.. Отделно, приходните органи са установили и облагаем доход от сделки с крипто валути в размер на 4 762,28 лв. за 2021 г. и в размер на 750,97 лв. за 2022 г. При тези фактически установявания, ревизиращите органи са определили данъчната основа за облагане с доход на физическите лица, която за 2017 г. и 2020 г. е сумата на установения недостиг на парични средства, а за 2021 г. и 2022 г. сборът на установения недостиг на парични средства и доходите от сделки с крипто валути. Спрямо така установената годишна данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ е приложена 10% ставка съгласно чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ. При оспорване на РА по административен ред констатациите и изводите на ревизиращия екип са споделени в цялост от горестоящия орган. За да отхвърли оспорването, първоинстанционният съд е приел, че ревизионното производство е възложено и извършено от компетентни за целта органи, ревизионният акт е издаден от органите по чл. 119, ал. 2 ДОПК, в предвидената форма и съдържа реквизитите по чл. 120, ал. 1 ДОПК. Прието е за доказано наличието на обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 ДОПК, поради което и данъчната основа за облагане с данък върху доходите по ЗДДФЛ правилно е определена по особения ред. Административният съд е приел за неоснователно възражението на жалбоподателя за погасяване на част от установените с РА задължения поради изтекла давност. Мотивирано са споделени констатациите на приходните органи за недоказаност на твърденията на К. за начална разполагаема сума към 01.01.2017 г. в размер, надвишаващ 5 000 лв., както и тези за получавани през ревизирания период суми, над признатите с РА. Решението е валидно, допустимо и правилно. Неоснователно с касационната жалба се възразява, че установените с РА задължения за 2017 г. 8 207,00 лв. главница и 5 451,77 лв. лихви, както и за 2020 г. 592,84 лв. лихви, са погасени по давност. Погасителната давност на публичните вземания е уредена в чл. 171, ал. 1 ДОПК, който предвижда, че публичните вземания се погасяват с изтичането на 5-годишен давностен срок, считано от 1 януари на годината, следваща годината, през която е следвало да се плати публичното задължение, освен ако в закон е предвиден по-кратък срок. Съгласно чл. 172, ал. 1, т. 1 ДОПК давността спира когато е започнало производство по установяване на публичното вземане - до издаването на акта, но за не повече от една година, а според ал. 2 давността се прекъсва с издаването на акта за установяване на публичното вземане или с предприемането на действия по принудително изпълнение. Ако актът за установяване бъде отменен, давността не се смята прекъсната. От прекъсването на давността започва да тече нова давност (ал. 3). В конкретния случай, установените задължения за 2017 г. е следвало да бъдат декларирани и данъкът за тях платен през 2018 г., съответно давността съгласно цитираната правна уредба е започнала да тече на 01.01.2019 г. и същата изтича на 31.12.2023 г. Ревизионното производство е образувано с издаване на заповед за възлагане на ревизия от 27.10.2023 г., която е връчена на К. на 06.11.2023 г. моментът, който съгласно трайната съдебна практика поставя начало на ревизионното производство и в който давността е спряла да тече. С издаване на спорния РА на 20.06.2024 г. давността е прекъсната и от този момент започва да тече нов 5-годишен давностен срок, поради което към настоящия момент задълженията не са погасени по давност, което се отнася и за задължението за лихви за 2020 г. По съществото на спора: При проведена ревизия по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК в тежест на органите по приходите е да установят главно и пълно наличието на едно или няколко от алтернативно предвидените основания по чл. 122, ал. 1 ДОПК. В разглеждания случай, въз основа на събраните в хода на ревизията писмени доказателства, приходните органи са направили съпоставка на получените от задълженото лице доходи и извършените разходи, в резултат на което са установили несъответствие, като е констатирано значително превишение на разходите над доказаните доходи. Прието е наличие на хипотезите по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 от ДОПК наличие на данни за укрити приходи или доходи и декларираните и/или получените приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период, което, както правилно е приел съдът, се установява от доказателствата по делото. Между страните по делото се спори относно размера на доказаните като разполагаеми парични средства към 01.01.2017 г., както и относно наличието на доказателства за твърдените от К. постъпления през ревизираните данъчни периоди. В съответствие със събраните при ревизията доказателства са установените като разполагаеми парични средства в брой към 01.01.2017 г. до размер от 5 000 лв. На К. е връчено уведомление по чл. 124, ал. 1 ДОПК на 01.03.2024 г., с което е уведомен, че данъчната основа за облагане по чл. 17 ЗДДФЛ за периода 2017 г. 2022 г. ще бъде определена по особения ред, както и ИПДПОЗЛ от същата дата, с което са изискани писмени обяснения и декларации за имуществено състояние по чл. 124, ал. 3 ДОПК. От лицето са представени писмени обяснения и са приложени документи, относими към установените задължения за получени чрез Revolut суми, но не и декларации за имуществено състояние, в т.ч. и относно конкретен размер на началната разполагаема сума. Едва с възражението срещу РД от 07.05.2023 г. лицето е посочило, че и преди 2017 г. е работило, което му е позволило да спести средства; родителите му и тези на съпругата му са издържали младото семейство; на 25.08.2018 г. със съпругата му са получили парични средства по повод сватбеното им тържество без посочен размер; получил е средства от починалата му баба отново без конкретизиран размер. В последствие, в предоставения му допълнителен срок, ревизираното лице е предоставило конкретни данни за твърдените доходи преди 2017 г. и през ревизираните периоди Основателно се сочи в касационната жалба, че нито ДОПК, нито АПК предвиждат преклузия на правото на жалбоподателя да сочи и представя доказателства в хода на първоинстанционното съдебно производство. В конкретния случай обаче към декларацията, в която са посочени източниците на доходи на К. преди и по време на ревизирания период, не са приложени надлежни доказателства с изключение на служебни бележки за придобитите от трудови правоотношения доходи, което е мотивирало приходните органи да не кредитират така дадените обяснения. В тази връзка правилно административният съд е приел, че представената декларация представлява частен писмен документ без достоверна дата, който не се ползва с материална доказателствена сила относно посочените в нея факти, които не могат да бъдат установени поради липсата на доказателства, въпреки предоставените процесуални възможности лицето да ангажира такива. Следва да се посочи, че при изготвяне на паричните потоци на лицето за всяка от ревизираните години, приходните органи са включили в приходната част посочените суми от трудови възнаграждения за периодите 2017 г. 2022 г., противно на твърденията на касатора. Признати са и сумите, преведени от Л. К. по банкова сметка на ревизираното лице, в общ размер на 4 695 лв. Отделно, в приходната част са отразени (признати) и суми в общ в размер на 87 700 лв., които са получени от К. като дарение от родителите му. В дадените обяснения от родителите на касатора се сочи, че са го подпомагали материално винаги, когато са имали възможност, противно на твърденията на К., че разходите му за издръжка и живот преди и по време на ревизираните периоди са поемани изцяло от майка му и баща му. В тежест на задълженото лице е да ангажира доказателства по отношение на фактите, от които черпи изгодни за себе си правни последици, което не е сторено по отношение на посочените в декларацията суми, различни от тези, които са признати от приходните органи. Правилно ревизиращите органи и съдът не са приели и дадените обяснения, че лицето е спестявало от трудови възнаграждения, получени в предхождащи ревизирания период години, както и чрез монети, събирани от ученическите му години. В тази връзка, ревизията е установила, че през 2012 г. лицето е придобило два поземлени имота в гр. Русе, Пчелина, за сумата 24 558 лв., с оглед което не е имало възможност да спестява средства, доколкото е имало и обичайни разходи за живот. Относно сумата от 15 000 лв. в монети, с оглед значителния обем, липсват данни и доказателства как и къде са съхранявани до 2017 г. Правилно не са кредитирани и твърденията за получена в наследство сума в размер на 12 000 лв., тъй като починалото лице К. К., има пряк наследник Л. К. (баща на ревизираното лице), като същевременно не са ангажирани доказателства за наличие на изрично волеизявление, с което лицето да се е разпоредило в този смисъл. По отношение на твърденията за получени през 2018 г. сума в размер на 54 500 лв., представляваща подаръци от сватбеното тържество, същите правилно не са кредитирани, тъй като не са ангажирани каквито и да е доказателства за гостите на сватбата (например списък на присъствалите и декларации за предоставени суми), както и не се установява как е съхранявана сумата в брой, която е значителна по размер. Не се установява и твърдяното в касационната жалба несъответствие между констатациите в ревизионния доклад и тези в ревизионния акт, като възражението в тази насока е бланкетно и немотивирано. Правилно съдът е отхвърлил жалбата срещу РА и в частта, с която са установени задължения за получени доходи от сделки с крипто валути. Извършената от НАП съпоставка между сторените разходи за закупуването им и доходите от продажбата им сочи, че е формиран положителен резултат печалба, която е в размер на 4 762,28 лв. за 2021 г. и в размер на 750,97 лв. за 2022 г. Тези констатации на приходните органи не са оборени от лицето, чиято е доказателствената тежест, като в касационната жалба не се съдържат доводи в тази насока. По гореизложените съображения настоящият касационен състав приема, че решението, като правилно постановено, следва да бъде оставено в сила. Съобразно изхода на делото и на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК в полза на НАП се следват разноски, представляващи юрисконсултско възнаграждение. Като съобрази несъществената правна сложност на делото и обема на процесуалното представителство на ответника, осъществено чрез представени писмени становища, настоящият касационен състав приема, че претендираното юрисконсултско възнаграждение в размер на 2455,30 лв. е прекомерно, поради което в полза на НАП следва да се присъди сума в размер на 1200 лв. Неоснователно е искането на касационния жалбоподател за изменение на обжалваното решение, в частта за разноските, тъй като същото е следвало да бъде предявено по реда на чл. 248 ГПК пред първоинстанционния съд, а не в настоящото производство. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение