Решение № 937 от 18.01.2012 г. на ВАС по адм. д. № 2765/2011 г.

Решение № 937 от 18.01.2012 г. на ВАС по адм. д. № 2765/2011 г., VIII о., докладчик съдията Свилена Проданова Производството е по реда на чл. 208 - 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по подадената от Цветелина Викторова Асенова, действаща като ЕТ "Пороя - Цветелина Асенова" гр. Разград, чрез процесуалния й представител адв. Г. Амуджиев касационна жалба срещу решение № 5/03.01.2011 г., постановено по адм. дело № 2027/2010 г. по описа на Административен съд Варна, с което е отхвърлена жалбата й срещу ревизионен акт /РА/ № 900370/18.02.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, офис Разград, потвърден с решение № 248/28.05.2010 г. на директора на дирекция "Обжалване и изпълнение на управлението" /"ОУИ"/-гр. Варна при ЦУ на НАП. В касационната жалба се излагат доводи за незаконосъобразност на съдебното решение, поради необоснованост, допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора, неправилно съдът е приложил разпоредбата на чл. 79 ЗДДС, тъй като не е изяснено за какво се дължи начисленият данък и е кое е неговото нормативно основание. По подробно изложени в жалбата съображения се претендира отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени РА. Ответникът по касационната жалба Директор на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП, в писмен отговор, подаден от упълномощения юрисконсулт К. Димова, изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените в нея отменителни касационни основания, съгласно чл. 218, ал. 1 от АПК, както и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна на спора: Касационната жалба, като подадена в срок и от надлежна страна, е допустима. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд - гр. Варна е бил РА № 900370/18.02.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, офис Разград, потвърден с решение № 248/28.05.2010 г. на директора на дирекция "ОУИ" Варна. С него допълнително са начислени: 1/ДДС за м. 02. и 03.2009 г. в общ размер 29 763,91 лв., представляващи 20% върху сумата 148 819,53 лв. като отчетна стойност на изписани стоки от счетоводна сметка 304/1 и 2/лихва върху данъка. Допълнителното начисляване на данъка е извършено на основание чл. 79, ал. 3 вр. с ал. 1 ЗДДС, в размера на приспаднатия данъчен кредит върху отчетната стойност на всички изписани за продадени стоки, които не са осчетоводени като приходи и декларирани като продажби в дневниците за продажби и в справките-декларации за същите данъчни периоди, не е начислен ДДС върху отчетната им стойност, формирана съобразно доставните цени на стоките. Съдът е приел установената фактическа обстановка в РА за безспорна. Съобразно събраните доказателства по ревизионната преписка, представените такива в съдебната фаза на обжалването и предвид заключението на назначената по делото съдебно-счетоводна експертиза e установено от фактическа страна, че за стоките с отчетна стойност 148 819,53 лв. е упражнено право на приспадане на пълен данъчен кредит при закупуването им. Паради липса на аналитична отчетност не е установено дали тези стоки са били с изтекъл или изтичащ срок на годност или валидност към м. 02 и 03. 2009 г., по-голямата част закупени преди 31.12.2007 г. Стоките представляват ваучери на мобилни оператори "би-канект" и "скреч-карти", имащи характер на стока, а не на услуга, както се твърди от касатора. Касае се за движима вещ по смисъла на чл. 6 ЗДДС. Евентуално, при използване на вещта от получателя на доставката, се ползват правата, материализирани в стоката - достъп до мрежа на мобилен оператор, който в случая не съвпада с доставчика на стоката. През д. п. м. 02. и м. 03. 2009 г. ревизираното лице и извършило продажби на такива стоки на цени, значително по-ниски от доставните, както и от отчетните стойности на тези стоки като стоково-материални запаси. Приходите от продажбите са надлежно отчетени съобразно направените счетоводни записвания. Наличието на извършени продажби не се оспорва от приходните органи и е установено въз основа на заключението на приетата ССчЕ. Последващите доставки /продажби/ са облагаеми и са свързани с икономическата дейност на лицето, чиято основна дейност е продажба на мобилни апарати и аксесоари към тях в специализиран за това търговски обект. Приходните органи не приемат, че са били налице предпоставки за обезценка /преоценка/ на стоките, нито за бракуването им. Позовават се на липсата на аналитична отчетност относно срока на годност на стоките. Съдът е приел, че не е доказано извършването на твърдяната от търговеца обезценка на стойността на ваучерите. Този извод е необоснован и оттам незаконосъобразен. Във фазата на съдебното обжалване е прието неоспорено заключение на ССчЕ, както и писмени доказателства - заповед от 30.01.2009 г. на собственика и представляващия търговеца и опис към нея, от които е видно, че такава преоценка е извършена надлежно. В заповедта и описа към нея е извършена преоценка чрез намаляване на цената на стоките, продадени по намалени цени в данъчните периоди, за които е издаден РА /м. 02 и 03.2009 г./. Направена е обосновка за извършената обезценка като посочените основания за това са налице. Към този момент е налице промяна в начина и реда за търговия със стоки за предплатени услуги към мобилни оператори, както и ликвидация на дейността на търговеца, приключила през м. май същата година. Последващата преоценка е извършена в съответствие с изискването на чл. 13, ал. 3 ЗСч във връзка с приложимия счетоводен стандарт /СС/-2 - отчитане на стоково-материални запаси като отчетната стойност на стоките е намалена до нетната реализируема стойност. Заповедта и описа към нея са частни документи, чиито достоверна дата, автентичност и вярност не се оспорени от ответната страна. Същите е следвало да бъдат ценени от съда, който, като не е зачел доказателствената им сила, е допуснал процесуално нарушение, довело до необоснованост и незаконосъобразност на фактическите и правни изводи относно наличието на извършена обезценка на стоките, продадени в релевантните данъчни периоди. Съдът е възприел също така изводите на данъчните органи, че за д. п. м. 02 и 03. 2009 г. са налице предпоставки по смисъла на чл. 79, ал. 3 и ал. 1 ЗДДС за допълнително облагане по ЗДДС върху данъчна основа, представляваща отчетната стойност на продадените стоки на цена, значително по-ниска от отчетната стойност, без да са били налице условията за преоценка на тези стоки. Този извод е незаконосъобразен. Корекции на ползван данъчен кредит по реда на чл. 79, ал. 3 вр. с ал. 1 ЗДДС се извършват, когато са налице всички законово предвидени условия за това. В случая безспорно ревизираното лице като регистрирано по ЗДДС лице е ползвало пълен данъчен кредит за закупени от него стоки. През м. 02. и 03. 2009 г. лицето е продало стоки на цена, значително по-ниска от отчетната стойност на стоките. Задължение за заплащане на данък в размер на приспаднатия данъчен кредит по смисъла на чл. 79, ал. 3 вр. с ал. 1 ЗДДС е налице в случаите, когато стоките са унищожени, липсващи, бракувани, с променено предназначение, при което не е налице право на приспадане на данъчен кредит, с тях са извършени освободени доставки или доставки за дейности, за които не е налице право на приспадане на данъчен кредит. В процесния случай регистрираното лице и извършило продажба на стоките, т. е. облагаеми доставки на стоки във връзка с основната си търговска икономическа дейност. Стоките не са били бракувани, липсващи, унищожени или с променено предназначение. Други предпоставки, при наличието на което се предвижда корекция на ползвания данъчен кредит, не са предвидени в посочената разпоредба на чл. 79 ЗДДС. Корекцията е допустима като изключение, т. е. приема се, че условията са изчерпателно изброени в разпоредбата на чл. 79 ЗДДС, а разширителното им тълкуване е недопустимо. Ето защо ревизионният акт, с който е прието, че са налице основания за корекция на ползвания данъчен кредит и начисляване на данък, е незаконосъобразен. Решението на АС Варна, с което не е отчетена незаконосъобразността на РА и обратното, прието е, подадената срещу него жалба е неоснователна, е необосновано и незаконосъобразно. Предвид изложеното дотук настоящият касационен състав на ВАС, осмо отделение, намира, че обжалваното решение е неправилно, поради което следва да бъде отменено изцяло. Не са налице основания за връщане на делото за ново разглеждане от първоинстанционния съд. При решаване на спора по съществото му, настоящият касационен състав намира, че ревизионният акт, с който в тежест на касатора са определени допълнителни задължения по ЗДДС и лихва върху тях за д. п. м. 02. и 03.2009 г., е незаконосъобразен, поради което следва да бъде отменен. Предвид изложеното по-горе съдът приема, че не са налице предпоставките по чл. 79, ал. 3 вр. с ал. 1 ЗДДС, поради което не се дължи данък в размера на ползвания данъчен кредит. При този изход на спора в тежест на бюджета на органа, издал ревизионния акт са направените разноски от жалбоподателя и настоящ касатор и в двете съдебни инстанции - 1500 лв. пред АС Варна и 25 лв. пред ВАС. Водим от горното, Върховният административен съд, осмо отделение