Решение № 7379 от 3.06.2010 г. на ВАС по адм. д. № 3192/2010 г.

Решение № 7379 от 3.06.2010 г. на ВАС по адм. д. № 3192/2010 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по подадената от директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП касационна жалба срещу решение № 103 от 18.01.2010 г. на Административен съд - гр. Варна, постановено по адм. д. № 2502/2009 г., с което е прогласена нищожността на РА № 190900200 от 25.06.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Силистра, потвърден с решение № 435/17.08.2009 г. на директора на дирекция "ОУИ" - гр. Варна при ЦУ на НАП, относно допълнително определен като дължим ДДС в размер на 37688 лв. и лихви в размер на 9852.53 лв. за данъчния период м. август 2007 г. на ЕТ "РИТ-Иван Трифонов" - гр. Силистра и е отменен същия РА, в частта му, в която са му определени допълнителни задължения за ДДС за данъчните периоди м. октомври 2007 г. в размер на 20507.17 лв. лихви - 4330.34 лв., м. декември 2007 г. - 6129. 80 и лихви - 1183.34 и м. януари 2008 г. - 1879.83 лв. и лихви - 98.10 лв. В касационната жалба се излагат доводи за незаконосъобразност на съдебното решение, поради необоснованост, съществени нарушение на процесуалните правила и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора, РА, определящ задължения по ЗДДС за данъчния период м. август 2007 г., не е нищожен, тъй като разпоредбата на чл. 133, ал. 1 от ДОПК визира само задължения, определени с влязъл в сила РА. Не е съобразено изменението на разпоредбата на чл. 129, ал. 3 от ДОПК. Неправилно е отменен като незаконосъобразен РА в останалите части. Наличието на АПВ не е пречка за установяване на задълженията по ЗДДС отново съобразно разпоредбата на чл. 129, ал. 3 от ДОПК. Претендира се отмяна на решението и присъждане на разноски, представляващи юрисконсултско възнаграждение, за двете съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба - ЕТ "РИТ-Иван Трифонов" - гр. Силистра чрез процесуалния си представител адв. Иванов оспорва същата. Претендира разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените в нея отменителни касационни основания, съгласно чл. 218, ал. 1 от АПК, както и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна на спора: Касационната жалба, като подадена в срок и от надлежна страна, е допустима. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд - гр. Варна е бил РА № 190900200 от 25.06.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Силистра, потвърден с решение № 435/17.08.2009 г. на директора на дирекция "ОУИ" - гр. Варна при ЦУ на НАП. Съдът е прогласил нищожността на РА в частта му, относно допълнително определен като дължим ДДС в размер на 37688 лв. и лихви в размер на 9852.53 лв. за данъчния период м. август 2007 г. на ЕТ "РИТ-Иван Трифонов" - гр. Силистра, като е приел, че с ДАПВ № 1218/24.10.2007 г., издаден преди изменението на чл. 129, ал. 3 от ДОПК /ДВ, бр. 108/2007 г./, който е влязъл в сила, е констатирано, че за данъчния период м. август 2007 г. проверяваното лице е декларирало ДДС за възстановяване в размер на 2 431.35 лв., като в периода лицето участва в тримесечна процедура по приспадане по чл. 92, ал. 1, т. 5 от ЗДДС. За периода 1.06.2007 г. - 30.09.2007 г. след приключване на процедурата по приспадане е възстановен ДДС в размер на 2131.93 лв. Наличието на този влязъл в сила и ползващ се със стабилитет индивидуален административен акт, който е данъчен акт, налага неговото изменение да бъде извършено по реда на чл. 133 и чл. 134 от ДОПК. Възлагането в този случай на ревизията се извършва от териториалния данъчен директор, а в процесния случая ревизията е възложена със заповед на гл. инсп. по приходите при отдел "Контрол", упълномощен от Директора на ТД на НАП - Силистра. Тъй като ревизията не е възложена от компетентен орган, в изпълнение изискването на чл. 134 от ДОПК, РА в този част и нищожен. Настоящият съдебен състав на Върховния административен съд, първо отделение, не споделя така направените правни изводи от страна на административния съд. Ревизията е възложена със заповед № 800345 от 10.11.2008 г., т. е. след влизане в сила на изменението в чл. 129, ал. 3 от ДОПК /ДВ, бр. 108/2007 г./ на 19.12.2007 г. Съгласно изречение второ на изменената ал. 3 от посочената норма, независимо от извършването на прихващане или възстановяване, включително когато актът по изречение първо е обжалван, задълженията за данъка или задължителните осигурителни вноски подлежат на установяване чрез извършване на ревизия. Доколкото не е посочено, че задълженията подлежат на установяване чрез извършване на ревизия по реда на чл. 133-134 от ДОПК, който е особен ред за изменение на вече установени задължения за данъци или задължителни осигурителни вноски, то следва да се приеме, че законодателят е допуснал тези задължения да се установяват чрез ревизия по общия ред, независимо от извършеното прихващане или възстановяване. Тъй като ДОПК е процесуален закон, уреждащ издаването на АПВ, то в изречение първо на цитирания текст е посочено, че АПВ се издава в 30-дневен срок от постъпване на искането в случаите, когато в същия срок не е възложена ревизия. Затова и във втората част на изречение второ от чл. 129, ал. 3 е посочено "включително когато актът по изречение първо е обжалван". След като законодателят е предвидил, че независимо от извършеното прихващане или възстановяване, задълженията подлежат на установяване с извършване на ревизия, то той допуска ревизия да бъде извършена и независимо от това, че прихващането или възстановяването е направено с АПВ, издадени по реда на ДОПК. Тъй като преди посоченото изменение в своите съдебни решения винаги ВАС е приемал, че РА са нищожни, ако ревизията не е възложена от компетентния орган по чл. 134, ал. 1 от ДОПК, който е териториалният директор, то няма как да не се вземе предвид датата, на която е издадена заповедта за възлагане на ревизията, след като това е обстоятелството, обуславящо нищожността на РА. В случая заповедта за възлагане на ревизия по реда на чл. 112-113 е издадена на 10.11.2008 г., т. е. след влизане в сила на изменението на чл. 129, ал. 3 от ДОПК, допускащо извършване на ревизия по този общ ред, независимо от това дали преди това е извършено прихващане или възстановяване и не може да се приеме, че тази ревизия е възложена от некомпетентен орган. Поради изложеното, решението в тази част, като неправилно и незаконосъобразно, следва да бъде отменено. В обжалваното решения няма изложени мотиви, свързани с решаването на правния спор по същество и затова е налице съществено процесуално нарушение по чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК, налагащо връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на същия съд. За да отмени РА в останалата му част, съдът е приел следното: В АПВ № 800170/26.02.2008 г., издаден след изменението на чл. 129, ал. 3 от ДОПК, органът по приходите е приел, че е подадена СД с вх. № 1900-091683/6.02.2008 г., като за данъчния период м. октомври 2007 г. регистрираното лице е декларирало ДДДС за възстановяване в размер на 12338.46 лв. и е започнало процедура по приспадане по чл. 92, ал. 1, т. 2 от ЗДДС. За данъчния период м. ноември 2007 г. е декларирало ДДС за възстановяване в размер на 22 954.84 лв. и за този период участва в процедура по приспадане на основание чл. 92, ал. 1, т. 5 от ЗДДС. За данъчния период м. декември 2007 г. е декларирало ДДС за възстановяване в размер на 9 479.65 лв. и участва в процедура по приспадане на основание чл. 92, ал. 1, т. 5 от ЗДДС. За данъчния период м. януари 2008 г. е деклариран ДДС за възстановяване в размер на 1701.86 лв., като и за този период лицето участва в процедура по приспадане по чл. 92, ал. 1, т. 5 от ЗДДС. С АПВ е възстановен ДДС в размер на 46 474.81 лв. АПВ № 800170/26.02.2008 г. е влязъл в сила и е стабилен административен акт, който има обвързваща съда материална доказателствена сила, поради което РА в частта му, в която допълнително е начислен и установен като дължим ДДС за данъчните периоди октомври и ноември 2007 г. и януари 2008 г., като незаконосъобразен следва да бъде отменен. В тази част, според настоящия съдебен състав на ВАС, първо отд., решението е неправилно. При извършването на проверката във връзка с подадената СД вх. № 1900-091683/6.02.2008 г., видно от издадения АПВ № 800170/26.02.2008 г. са проверени следните документи: справка за задължения по ревизионни актове; подадените СД за периода 1.10.2007 г. - 31.01.2008 г.; справка за задължения към 26.02.2008 г. извлечение от сметката на задълженото лице, служебна бележка, от която се установява, че няма образувано производство за принудително събиране. При проверката по данъчно-осигурителната сметка е установено, че към 26.02.2008 г. няма изискуеми неизплатени данъчни задължения и задължения за осигурителни вноски. Именно защото, АПВ се издава само след извършена проверка по изброените документи, но не и след извършване на ревизия, изменението в чл. 129, ал. 3 от ДОПК /ДВ, бр. 108/2007 г./ в сила от 19.12.2007 г. предвижда, че независимо от извършването на прихващане или възстановяване, включително когато актът по изречение първо е обжалван, задълженията за данъка или задължителните осигурителни вноски подлежат на установяване чрез извършване на ревизия. Според чл. 110, ал. 1 от ДОПК, ревизията е съвкупност от действия на органите по приходите, насочени към установяване на задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски. Според ал. 3 изр. трето на чл. 110 от ДОПК, с проверката не се установяват задължения за данъци. Съгласно чл. 108, ал. 1 от ДОПК, данъчните задължения и задълженията за задължителни осигурителни вноски се установяват с ревизионен акт по чл. 118. Според чл. 118, ал. 1, т. 1 от ДОПК, само с ревизионен акт се установяват и изменят данъчни задължения и задължения за задължителни осигурителни вноски, защото именно в ревизионното производство се извършва проверка на счетоводните документи на ревизираното данъчно задължено лице, извършват се насрещни проверки и се вземат писмени обяснения от трети лица, назначава се експертиза. Ако се приеме, че АПВ, с който е възстановен ДДС, има обвързваща съда материална доказателствена сила, както е посочено в мотивите на обжалваното решение, то от това би следвал изводът, че при наличието на АПВ, с който за определен данъчен период се възстановява ДДС само сред извършена проверка, няма смисъл да се извършва ревизия за установяване на данъчните задължения, което противоречи на цитираната разпоредба на чл. 129, ал. 3 ДОПК. Поради това, не може да бъде споделен изводът на съда, че РА следва да бъде отменен като незаконосъобразен само защото има издаден АПВ без да се обсъдят събраните в ревизионното производство писмени доказателства. Поради изложеното, решението в тази част, като неправилно и незаконосъобразно, следва да бъде отменено. В обжалваното решения няма обсъждане на твърденията и доводите на страните, нито на събраните доказателства, затова е налице съществено процесуално нарушение по чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК, налагащо връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на същия съд. По исканията за присъждане на разноски следва да се произнесе първоинстанционният съд, който ще разгледа повторно правния спор. Водим от горното, Върховният административен съд, Първо отделение