Решение № 6467 от 11.06.2026 г. на ВАС по адм. д. № 4236/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във вр. с чл. 160, ал. 7, изр. първо от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба, подадена от директора на Дирекция  „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ (Д „ОДОП“) - София при Централното управление на Националната агенция за приходите (ЦУ на НАП), чрез упълномощената юрк. В. Арнаудова, срещу Решение № 549 от 11.03.2026 г., постановено по адм. д. № 566 по описа на Административен съд - Кюстендил (АС - Кюстендил) за 2025 г. С обжалваното съдебно решение е отменен Ревизионен акт № Р-22001025000871-091-001 от 04.07.2025 г. (РА), издаден от органи по приходите при Териториална дирекция на Националната агенция за приходите (ТД на НАП) - София, в потвърдената част с Решение № 1148 от 19.09.2025 г., издадено от настоящия касационен жалбоподател, с която на „Беър Диджитал Арт“ ЕООД, с ЕИК 204669364 са определени задължения за данък върху добавената стойност (ДДС) по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) в размер на 78396,67 лв., ведно със съответни лихви и за корпоративен данък по Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) в размер на 39198,33 лв., ведно със съответните лихви. В касационната жалба се твърди, че обжалваното съдебно решение е неправилно поради постановяването му в противоречие с материалния закон, при допуснато съществено нарушение на съдопроизводствените правила и поради неговата необоснованост – касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Оспорва се изводът на съда за доказана връзка на доставките от „Съни Х3М“ ЕООД с икономическата дейност на ревизираното лице (РЛ), като се поддържа становище, че тя не се подкрепя от доказателствата по делото. Касационният жалбоподател настоява, че твърдяното от РЛ тестване върху получените от този доставчик стоки е дейност, която подлежи на доказване, а и не било нито заявено, нито доказано, че тестването е обвързано с облагаеми доставки, а не е за лично ползване. Подчертава по същество на спора, че „Беър Диджитал Арт“ ЕООД не е представил и няма данни да притежава съпътстващи документи, които да попълнят установените в съдържанието на фактурите от „Съни Х3М“ ЕООД празноти относно вида и количеството на доставената стока по изискването на чл. 114, ал. 1, т. 9 ЗДДС. В тази връзка обръща внимание, че съдът съобразил неприложима редакция на чл. 114, ал. 2 ЗДДС. Според касационния жалбоподател посоченият порок в съдържанието на тези фактури представлява самостоятелно основание за отказ на право на данъчен кредит поради неизпълнение на чл. 71, т. 1 ЗДДС, а липсата на коментираните данни препятства и доказването, че стоките се използват за независимата икономическа дейност на лицето. Критикува и извода на първоинстанционния съд, че вещите било възможно да се ползват за бъдещи облагаеми доставки на РЛ. Относно отречените, на основание чл. 26, т. 1 ЗКПО, разходи на РЛ по фактурите от „Съни Х3М“ ЕООД касационният жалбоподател също се позовава на недоказаната връзка между тези разходи и икономическата дейност на „Беър Диджитал Арт“ ЕООД. Относно доставките от „Лукс сълюшънс“ ЕООД сочи, че в хода на ревизията не са представени писмени обяснения и доказателства за реалността на доставките, в това число за изпълнението на уговорените в договора дейности по проучване, проектиране и изработка на иновативен билборд на съответните етапи. Във връзка с тези доказателствени липси упреква извода на съда да приеме, че доставките са реални въз основа на възприетото съвпадение между предвидените в договора етапи и издадените фактури, и банкови извлечения. Релевира отсъствие на реквизитите по чл. 114, ал. 1, т. 9 ЗДДС и във фактурите от „Лукс сълюшънс“ ЕООД. Предвид аргументите относно тези доставки в частта по ЗДДС, касационният жалбоподател поддържа по същество на спора, че правилно приходните органи са отрекли разходите по фактурите, издадени от този доставчик, на основание чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО и чл. 26, т. 2 ЗКПО, във вр. с чл. 10, ал. 1 ЗКПО. По изложените съображения моли за отмяната на обжалваното съдебно решение и постановяване на друго за отхвърляне на жалбата срещу спорния РА. В съдебното заседание пред настоящия съд касационният жалбоподател се представлява от упълномощената юрк. Зарева, която от негово име поддържа касационното оспорване, а по същество на спора моли отмяната на обжалваното съдебно решение и отхвърляне на жалбата срещу РА в оспорената пред съда част. Претендира присъждане на сторените по делото разноски съгласно представен списък на разноските по чл. 80 от Гражданския процесуален кодекс (ГПК), във вр. с пар. 2 от Допълнителните разпоредби (ДР) на ДОПК. Прави немотивирано възражение за прекомерност на разноските на другата страна, платени за адвокатско възнаграждение. Ответникът по касация – „Беър Диджитал Арт“ ЕООД, чрез адв. И. Младенов, оспорва касационната жалба в представен по делото писмен отговор, в който по същество на касационното оспорване моли за оставяне в сила на обжалваното съдебно решение. В съдебното заседание пред настоящия съд ответникът по касация не изпраща процесуален представител. Преди заседанието депозира молба, в която поддържа изразената в отговора процесуална позиция и претендира присъждането на адвокатско възнаграждение за касационното производство съгласно представен списък на разноските по чл. 80 ГПК, във вр. с пар. 2 ДР ДОПК. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното съдебно решение на релевираните касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 АПК и след служебна проверка за валидността, допустимостта и съответствието му с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 АПК, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена срещу подлежащ на обжалване съдебен акт, в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна, за която този акт е неблагоприятен, предвид което следва да се разгледа досежно нейната основателност. Разгледана по същество, касационната жалба е неоснователна. Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред АС - Кюстендил е бил РА № Р-22001025000871-091-001 от 04.07.2025 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – София, потвърден в обжалваната му част с Решение № 1148 от 19.09.2025 г., издадено от директора на Д „ОДОП“ - София при ЦУ на НАП. В тази част с РА, в тежест на „Беър Диджитал Арт“ ЕООД, са установени задължения за ДДС в размер на 12096,67 лв., ведно със съответни лихви, поради отказано право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 1 ЗДДС по пет фактури за доставка на стоки, издадени от „Съни Х3М“ ЕООД и задължения за ДДС в размер на 66300,00 лв., ведно със съответните лихви, поради отказано право на приспадане на данъчен кредит, на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1 ЗДДС, във вр. с чл. 6 и чл. 9 ЗДДС по девет фактури, издадени от „Лукс сълюшънс“ ЕООД (понастоящем „Тия Ем Кей Транс“ ЕООД). Наред с това, със спорния данъчен акт, на основание чл. 26, т. 1 ЗКПО и чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО, разходите по посочените фактури от тези доставчици не са признати за данъчни цели и със сумата е увеличен финансовият резултат на РЛ за 2023 г., като са определени задължения за корпоративен данък за периода в размер на 39272,17 лв., от които дължими за довнасяне 39198,33 лв., ведно със съответните лихви. Въз основа на установеното по делото от фактическа страна, съдът приел, че спорният РА е издаден от компетентни органи по приходите, в предвидената писмена форма по чл. 120, ал. 1 и ал. 2 ДОПК и при спазване на относимите административнопроизводствени правила, но в нарушение на материалния закон. В тази връзка счел, че са осъществени предпоставките за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит по спорните фактури. От формална страна съдът приел, че фактурите са изготвени в съответствие с чл. 226 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност (Директивата за ДДС) и чл. 114, ал. 2 ЗДДС. По отношение осъществяването на материалните предпоставки за упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит по фактурите от „Съни ХЗМ“ ЕООД, съдът възприел включването им в дневниците за покупки и справките-декларации (СД) по ЗДДС, коректното им счетоводното отразяване, редовно воденото счетоводство от страна на дружеството, както и действителното им заплащане. Обсъдил писмените обяснения на управителя на РЛ, в които е посочено по отношение на вида на стоките по фактурите, че представляват оборудване за водни спортове, което е закупено за тестване на нови методи за дигитален печат, който е безвреден за околната среда и може да бъде устойчив на солена вода и УВ защита, тъй като тенденцията за производство на оборудването за водни спортове е все повече да се използват рециклируеми материали. Установил, че в обхвата на дейността на РЛ се включва дигиталния печат и оборудването касае тестване на нови методи за печат. По тези съображения съдът приел, че въз основа на обясненията на управителя може да се приеме за доказана връзката между оборудването и дейността на РЛ. Отхвърлил възраженията на приходната администрация, че е дължимо счетоводно отразяване на предмета на сделките по сметка 304 (стоки), с аргумент че оборудването не е закупено за препродажба, а за тестове, тоест за вътрешно използване и не представлява стока, а подготвителен разход за бъдещи облагаеми доставки. Допълнил, че правото на разход и на данъчен кредит не изисква непосредствена реализация на облагаема доставка, а данъчното законодателство не поставя изискване за признаване на разходите в зависимост от използваната счетоводна сметка. Относно доставките от „Лукс Сълюшънс“ ЕООД съдът също достигнал до извод за осъществяване на материалните предпоставки за упражняване на правото на данъчен кредит. В тази връзка възприел съдържанието на договора между страните и направил извод, че има ясни цели, етапи на изпълнение, начин на плащане, фактурите са платени, разходите са надлежно счетоводно отчетени и са включени в дневниците за покупки и СД по ЗДДС на продавача и купувача, а счетоводството на РЛ е водено редовно. Извел становище, че съществуването на договор, фактури и реални плащания доказва наличието на сделка. Отбелязал, че правото на данъчен кредит не може да бъде отказано само защото доставчикът не съдейства и не представя доказателства за технически, материален и кадрови капацитет за изпълнение на услугата. Изразил убеждение, че доколкото договорът предвижда плащане на етапи, а фактурите, банковите извлечения и счетоводно отразяване на разходите съвпадат с тези етапи, то е налице реално изпълнение на услугата по смисъла на чл. 9, ал. 1 ЗДДС, а тезата на ревизиращите органи за данъчна измама е останала недоказана. Поради възприетата реалност на доставките в частта на спора по ЗДДС, съдът приел, че не са налице и основанията по чл. 26, т. 1, ЗКПО и чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО по отношение на разходите по тях. По изложените съображения достигнал до извод за незаконосъобразност на спорния РА, в това число относно начислените лихви и постановил неговата отмяна, като разпределил отговорността за разноските в тежест на НАП. Решението е валидно, допустимо и правилно. Неоснователни са релевираните в касационната жалба оплаквания срещу изводите на първоинстанционния съд в частта по ЗДДС по отношение на доставките от „Съни Х3М“ ЕООД. Обосновано на приобщената доказателствена съвкупност АС – Кюстендил е приел, че е установена и доказана връзка между придобитото от РЛ оборудване по фактурите от посочения доставчик и неговата независима икономическа дейност. Посоченият правнорелевантен факт се установява от представените писмени обяснения от управителя на „Беър Диджитал Арт“ ЕООД, които представляват допустимо доказателствено средство по смисъла на чл. 56 ДОПК. Правилно съдът е възприел, че нито ревизиращите органи, нито решаващият орган по чл. 152, ал. 2 ДОПК, са представили аргументи или доказателства за оборване на твърденията на представляващия на РЛ относно предназначението на оборудването. Неиздържан е аргументът на касационния жалбоподател, че отсъстват доказателства и твърдения за това, че тестването не е за лично ползване, доколкото това обстоятелство е изрично заявено в коментираните писмени обяснения от РЛ. Обосновано е възприета от АС - Кюстендил и техническата връзка между оборудването и установения в хода на ревизията предмет на дейност на „Беър Диджитал Арт“ ЕООД. Макар да е основателен упрекът към направеното от съда позоваване на отменения чл. 114, ал. 2 ЗДДС, неотносимо към спора е оплакването на касационния жалбоподател, че процесното оборудване не е надлежно идентифицирано във фактурите по изискването на чл. 114, ал. 1, т. 9 и т. 11 ЗДДС. Този порок на документите в случая не е от значение, тъй като сочената от приходните органи в спорния РА причина за отричане на правото на приспадане на данъчен кредит е отсъствието на връзка между доставките и икономическата дейност на РЛ по смисъла на чл. 70, ал. 1, т. 2 ЗДДС. Всъщност, в мотивите на решението на решаващия орган не се чете изрична воля за въвеждане на основанието по чл. 71, т. 1 ЗДДС, доколкото единствено се упоменава, че цитираната разпоредба дава такова самостоятелно основание да се отрече правото на приспадане на ДДС. По отношение на оплакването, че общото описание на вещите препятства тяхното обвързване с икономическата дейност на РЛ, следва на първо място да се съобрази, че в коментираните по-горе писмени обяснения от дружеството е декларирано, че оборудването е налично в офиса на дружеството, поради което вещите е било възможно да бъдат идентифицирани при полагане на процесуално усилие от страна на приходната администрация при съобразяване на основните принципи по чл. 3 и чл. 5 ДОПК. Аргументът на първоинстанционния съд, че данъчното законодателство не поставя изискване за признаване на разходите в зависимост от използваната счетоводна сметка е принципно споделим, но осчетоводяването има съществено значение за установяване на предназначението, което дадено данъчно задълженото лице определя за придобитата от него стока, за която декларира намерение да ползва в независимата си икономическа дейност. Касационният жалбоподател обаче не е формулирал оплакване срещу извода на съда, че процесното оборудване няма дългосрочно ползване. Ето защо недължимо е обсъждане на това дали е следвало стоките/оборудването да се осчетоводят като дълготрайни материални активи, каквито доводи има в спорния РА и в решението на директора на Д „ОДОП“ – София при ЦУ на НАП. В т. 44 от решението по дело С-153/2011 г. Съдът на Европейския съюз разсъждава, че частноправен субект, който придобива стоки за нуждите на дадена икономическа дейност по смисъла на член 9, параграф 1, втора алинея от Директивата за ДДС, прави това в качеството си на данъчнозадължено лице дори когато не използва веднага стоките за своите икономически дейности. Следователно, предвид коментираното тълкуване, дадено от СЕС, не може да се придаде решаващо значение на индицита, която представлява неустановеното обвързване по доставка на оборудването с последващи облагаеми доставки от РЛ. Възможно е този ефект да се прояви напред във времето, след като съответните развойни дейности във връзка с разработвания иновативен метод за печат, „който няма аналог в други страни“ по твърденията на „Беър Диджитал Арт“ ЕООД, доведат до търсения от РЛ икономически резултат. Несподелими са и доводите на касационния жалбоподател по отношение на спорните доставки от „Лукс Сълюшънс“ ЕООД. В случая изпълнението на договорените услуги се установява именно посредством направените плащания, както обосновано на уговорките по договора и на доказателствата е приел административният съд, разгледал спора по същество. Това е така, тъй като в чл. 3, ал. 1 от сключения на 03.12.2022 г. договор между страните е определено, че дължимото възнаграждение за всеки етап се заплаща при неговото завършване. Съгласно разпоредбата на чл. 20а, ал. 1 ЗЗД – договорът има силата на закон. Доколкото е налице съвпадение между плащанията и уговорените срокове за изпълнение на всеки от етапите, обосновано е да се приеме, че чрез плащането възложителят удостоверява приемането на извършените дейности от страна на изпълнителя. Наред с това споделим е и изводът на първоинстанционния съд, че поддържаните от приходните органи аргументи за липса на кадрови, технически и материален ресурс на посочения доставчик, на самостоятелно основание не могат да бъдат поставени в основата на процесния отказ да се признае претендираното право от ревизираното дружество. Тези обстоятелства са нему неподвластни и неустановяването им по делото по принцип не би могло пряко да повлияе на изводите относно законосъобразността на РА. Съдът на Европейския съюз и Върховният административен съд са последователни в разбирането си, че обезпечеността на доставчиците – материално-техническа и кадрова не е предпоставка за признаване на правото на данъчен кредит. Установяване на обстоятелствата, свързани с това, не може да се възлага в тежест на ревизираното лице, доколкото не се касае за негово недобросъвестно поведение. В този смисъл вж. Решение на СЕС по дело С-324/11 г., Решение на СЕС по съединени дела C-80/11 г. и С-142/11 г. и Решение на СЕС по дело С-18/13 г. Относно релевираното отсъствие на реквизитите по чл. 114, ал. 1, т. 9 ЗДДС и във фактурите от „Лукс сълюшънс“ ЕООД поради непосочване на вида на услугите следва да се отбележи, че то е направено за първи път едва с касационната жалба. Поради това е недопустимо въвеждането на посоченото основание като част от предмета на спора по същество на този етап от процеса. Правилни са и изводите на съда, че в казуса не е доказано извършването на данъчна измама и/или участието на РЛ в такава. Впрочем, конкретен касационен довод срещу този извод на съда в касационната жалба няма, доколкото в изложението само принципно се обсъжда въпросът. С оглед така изложените мотиви относно правилността на обжалвания съдебен акт в частта по ЗДДС, правилни се явяват изводите на АС – Кюстендил за незаконосъобразност на РА и в частта му по ЗКПО във връзка с разходите по спорните доставки. Установена е привръзката между доставката на стоки от „Съни Х3М“ ЕООД с независимата икономическа дейност на „Беър Диджитал Арт“ ЕООД, поради което разпоредбата на чл. 26, т. 1 ЗКПО е приложена неправилно от страна на ревизиращите органи. Доказана е и реалността на доставките на услуги от „Лукс Сълюшънс“ ЕООД към РЛ, поради което не е налице основание за третирането им като начислени възнаграждения, водещи до отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО. По изложените по-горе съображения първоинстанционният съд е постановил правилно съдебно решение, което като валидно и допустимо, следва да остане в сила. При този изход на спора и предвид своевременно направеното искане от страна на ответника по касация за присъждане на разноски за адвокатско възнаграждение за касационното производство, подкрепено с доказателства за неговото действително заплащане, на основание чл. 161, ал. 1, изр. първо ДОПК, НАП следва да бъде осъдена да му заплати претендираното такова в размер на 6000,00 евро. За да определи този размер настоящият съдебен състав съобрази фактическата и правна сложност на делото, процесуалните усилия на адвоката и материалния интерес по спора, както и факта че направеното възражение за прекомерност от страна на касационния жалбоподател не е мотивирано съгласно изискването по приложимата редакция на чл. 78, ал. 5 ГПК, във вр. с пар. 2 ДР ДОПК. Предвид гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. първо, предл. първо АПК, във вр. с пар. 2 ДР ДОПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение