Решение № 9213 от 8.07.2009 г. на ВАС по адм. д. № 14443/2008 г.

Решение № 9213 от 8.07.2009 г. на ВАС по адм. д. № 14443/2008 г., I о., докладчик председателят Виолета Ковачева Производството е по чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по подадена касационна жалба от "Зърнена борса" ООД - гр. Бургас, срещу решение № 821 от 19.09.2008 г., постановено по адм. дело № 427 от 2007 г., по описа на Административния съд - гр. Бургас, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № 02-00-2221 от 20.12.2006 г., издаден от органа по приходите при ТД на НАП - гр. Бургас, потвърден с решение № РД-10-181 от 19.04.2007 г. на изпълняващия правомощията директор на Дирекция "ОУИ" - гр. Бургас. В касационната жалба се релевират оплаквания за неправилност на решението поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост, представляващи касационни основания за отмяна по силата на чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът твърди, че съдът неправилно е ограничил приложното поле на чл. 65, ал. 8 ЗДДС (отм.) и не е отчел това, че данъкът е платен по ДДС-сметка на доставчика, от което следва, че за получателя по доставката автоматично възниква правото на данъчен кредит, като законът приема фикцията, че са се осъществили всички други условия за признаване на правото на данъчен кредит. Освен това се излагат и съображения за неправилно тълкуване и прилагане на разпоредбата на чл. 64, ал. 3 ЗДДС. По отношение на отделните доставчици се излагат съображения, че са налице условията за признаване на правото на данъчен кредит. По подробно изложени в касационната жалба съображения в този смисъл се иска отмяна на решението и постановяване на друго по същество, с което да бъде отменен обжалваният РА. Претендира се присъждането на направените по делото разноски. Ответникът по касационната жалба - директорът на Дирекция "ОУИ" - гр. Бургас, чрез своя процесуален представител изразява становище, че подадената касационна жалба е неоснователна и следва да бъде отхвърлена. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 7815 лева. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за допустимост и основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, както и доказателствата по делото, приема следното: Касационната жалба е подадена в законоустановения срок от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество, същата е основателна по следните съображения: С обжалваното решение на Административния съд - гр. Бургас, е отхвърлена жалбата на "Зърнена борса" ООД против ревизионен акт № 02-00-2221 от 20.12.2006 г., издаден от органа по приходите при ТД на НАП - гр. Бургас, потвърден с решение № РД-10-181 от 19.04.2007 г. на изпълняващия правомощията директор на Дирекция "ОУИ" - гр. Бургас, в частта, в която са определени задължения по ЗДДС (отм.) в размер на 288 499, 95 лв. и лихва за просрочие в размер на 79 720, 41 лв. по фактури, издадени от "Руминвест" ЕООД, "Юнивърс 1" ЕООД, "Странджа Комерс" ЕООД, ЕТ "Динко-Тумангелов" и "Агроойл" ЕООД. За да постанови този резултат, съдът е приел по отношение на доставчика "Странджа комерс", че същият не е открит от органа по приходите и по този начин е осуетена възможността да се изследват релевантните за процесната доставка обстоятелства, свързани с начисляване на данъка по с/ка 4532 и 4539, ресурсна обезпеченост и др., като отрицателните факти, които се твърдят в РА, не са опровергани от ревизирания субект чрез проведено от него доказване. По аналогични мотиви, свързани с останалите доставчици - "Агроойл" ЕООД, "Юнивърс 1" ЕООД и ЕТ "Динко Тумангелов", съдът е отхвърлил жалбата и в тези части, приемайки, че не са доказани правопораждащите юридически факти за начисляване на данъка по смисъла на чл. 55, ал. 6 ЗДДС и реалността на доставките. По отношение на доставчика "Руминвест" ЕООД - гр. Велико Търново, съдът е приел, че независимо от това, че процесните фактури са отразени в дневника за продажби и в справка-декларация и че данъкът по издадените от този доставчик фактури е начислен в счетоводството като задължение към бюджета, то не са представени безспорни доказателства за реалното изпълнение на доставките. Приел е, че представените по делото стокови разписки, кантарни, пътни и експедиционни бележки за претегляне и извозване на стоката не обвързват съда с материална доказателствена сила, тъй като удостоверяват изгодни за издателя си обстоятелства, и не е кредитирал същите, както и заключението на вещото лице, изследвало стоковия поток за движение на стоката. Позовал се е също така и на разпоредбата на чл. 23, ал. 1 от Закона за съхранение и търговия със зърно, като е посочил, че след като доставчикът не е регистриран по реда на този закон, не може да извършва търговия със зърно по занятие. По съображения в този смисъл в тази част също е отхвърлил жалбата. Така постановеното решение е неправилно, тъй като е постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, неизяснена фактическа обстановка и незаконосъобразни в тази връзка правни изводи. Съдът не е обсъдил конкретно възраженията на касатора, изложени подробно в жалбата пред съда, както и част от многобройните доказателства, които касаят както начисляването на данъка, така и реалността на сделките. Съдът се е ограничил само с кратко повторение на мотивите в решението на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. Бургас, въпреки множеството процесуални действия, предприети от касатора за доказване на изискванията на ЗДДС за признаване на правото на данъчен кредит. Така например по отношение на доставчиците "Странджа комерс" ЕООД, ЕТ "Динко Тумангелов", "Юнивърс - 1" ЕООД и "Агроойл" ООД съдът е приел, че не е налице правото на признаване на данъчен кредит по отношение на фактурите, издадени от тези доставчици, тъй като не са представени доказателства за отразяване на данъка в счетоводствата на тези доставчици, както и за реалното изпълнение на доставките - условие по чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС и чл. 55, ал. 6 ЗДДС (отм.). Видно обаче от ревизионния акт, както и от решението на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. Бургас, в тях не са направени констатации за неизпълнение на изискванията на чл. 55, ал. 6 ЗДДС относно начисляване на ДДС в счетоводствата на тези доставчици. Напротив, указано е, че жалбоподателят "Зърнена борса" ООД е представил доказателства във връзка с начисляване на ДДС от издателите на фактурите. Изводите на съда за липса на относими доказателства относно начисляване на данъка в счетоводството на тези доставчици съобразно изискванията на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.) се основават единствено на факта на ненамирането им на посочените адреси. Необяснимо защо, в тази част решаващият състав на Административния съд - гр. Бургас, не е обсъдил констатациите на ревизиращия орган за представени от "Зърнена борса" ООД доказателства за начисляване на ДДС по реда на чл. 55, ал. 6 ЗДДС, доказателства за плащане и внасяне на данъка по ДДС-сметка на доставчиците, като се е задоволил единствено с констатацията, че са налице данни за фиктивно фактуриране на стоките, без да посочи въз основа на какви доказателства е направен този извод. Съдът не е изследвал въпроса за реалността на доставките, не са обсъдени приложените по делото кантарни бележки и стоково-прехвърлителни разписки, данни за транспортиране и разтоварване на стоката във връзка с твърденията на страната, че транспортирането е станало направо от доставчика на крайния клиент - "Кремер София" ООД. По отношение на сделките с "Руминвест" ЕООД - гр. Велико Търново, съдът е приел, че доставките не са реално осъществени, а фактурите са издадени при липса на данъчно събитие по смисъла на чл. 25 от ЗДДС (отм.) и e начислен данък, без да са налице основанията за това. За да обоснове този извод, съдът е обсъдил едностранно представените по делото доказателства, кредитирайки единствено тези, сочещи на нереалност на доставките. Съдът не е възприел даденото от вещото лице заключение на назначената по делото съдебно-счетоводна експертиза, според което жалбоподателят "Зърнена борса" ООД е получил от "Руминвест" ЕООД процесните количества зърнени култури, въпреки подробното описание на движението на стоките при тяхната доставка и реализация. Съдът не е обсъдил това заключение заедно с останалите доказателства по делото и доводите на жалбоподателя, развити в жалбата му до съда и в подадените писмени молби по делото. Заключението на вещо лице, което е изслушано в съдебното производство, следва да бъде обсъдено от съда, дори и в случаите, при които съдът изцяло не възприема заключението, което може да стори съгласно чл. 157, ал. 3 ГПК (отм.), но въпреки това съдът следва да обоснове това становище, което в случая не е направено. Не са обсъдени от съда и представените пред него, както и в настоящата инстанция доказателства във връзка с осъщественото плащане по фактурите, издадени от "Руминвест" ЕООД, което плащане на цената по доставката е едно от изискванията по чл. 6 ЗДДС (отм.), за да се приеме, че е осъществена доставка. Съдът е допуснал нарушение при обсъждането на представените по делото товарителници с № 300284/03.07.2004 г., 300285/03.07.2004 г., 300286/03.07.2004 г., 300287/03.07.2004 г., 300288/03.07.2004 г. и 300291/03.07.2004 г. с изпращач "Руминвест" ЕООД и получател "Зърнена борса" ООД. Количествата ечемик, отразени в цитираните товарителници, съвпадат с тези, посочени в представените по делото фактури № 7 от 06.07.2004 г. и № 35 от 20.07.2004 година. След оспорване на товарителниците от процесуалния представител на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. Бургас, съдът е открил производство по оспорване на истинността и верността на тези документи с правно основание чл. 154 от ГПК (отм.). От мотивите на съдебното решение не следва изводът, че производството по оспорване на истинността на документите е завършило по реда, предвиден в чл. 156 от ГПК (отм.). По делото са представени товарителница № 102444 от 23.07.2004 г. с изпращач "Руминвест" ЕООД и получател "Зърнена борса" ООД и кантарна бележка с предмет на превоза пшеница, по които съдът не е взел отношение. Не са обсъдени в тяхната съвкупност представените многобройни доказателства, за които жалбоподателят твърди, че установяват извършването на доставките от "Руминвест" ЕООД чрез транспортирането им от техни поддоставчици до получателя "Зърнена борса" ООД - фактури, товарителници, кантарни бележки и др. Освен това следва да се има предвид, че в практиката си Върховният административен съд приема, че само липсата на доказателства за транспорт на стоката не е основание за безспорно приемане на факта на липса на доставка по смисъла на чл. 6 ЗДДС (отм.), ако от останалите доказателства по делото може да се направи извод за осъществена доставка. Неоснователно е позоваването от съда на разпоредбите на Закона за съхранение и търговия със зърно, според които за купуването с цел преработка или продажба в първоначален, преработен или обработен вид е необходима регистрация в Националната служба по зърното и фуражите. Действително по делото е установена липсата на такава регистрация по отношение на "Руминвест" ЕООД, но както Върховният административен съд приема в своята практика, липсата на регистрация по чл. 23, ал. 1 ЗСТЗ на доставчика (пряк или предходен) не е основание да бъде отказано право на приспадане на данъчен кредит за доставка на зърно, ако са изпълнени изискванията на специалния закон - чл. 64, ал. 1 ЗДДС (отм.). Липсата на такава регистрация е основание да се потърси административнонаказателна отговорност на съответните лица. Това обаче не означава, че не е имало такива доставки, за които са били издадени процесните фактури. По така изложените съображения делото следва да бъде върнато за ново разглеждане от друг състав на същия съд, при което да бъдат преценени в съвкупност всички доказателства по делото, включително и тези, представени пред настоящата инстанция, като при нужда да се допълни и заключението на експертизата с оглед изясняване на спорните въпроси. Необходимо е да се постави допълнителна задача на вещото лице, което след проверка в счетоводството на доставчиците да установи дали към момента на издаване на фактурите всеки един от тях е имал съответното количество зърно, което е продал на ревизирания субект "Зърнена борса" ООД, който от своя страна е могъл да предостави това количество на крайния клиент. Следва освен това вещото лице да провери и плащанията по фактурите с оглед новопредставените доказателства, за да се изясни въпросът относно това платени ли са съответно тези количества зърно, което е също една индикация заедно с внасянето на данъка по ДДС-сметка за реалност на фактурираните доставки. При новото разглеждане на делото следва да се преценят и всички разноски на страните. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 във връзка с чл. 222, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд - първо отделение,