Решение № 5094 от 7.05.2015 г. на ВАС по адм. д. № 7916/2014 г.

Решение № 5094 от 7.05.2015 г. на ВАС по адм. д. № 7916/2014 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК.

Образувано е по касационна жалба на "Черноморец" ООД гр. Пловдив, чрез пълномощника адв. Илиян Шопов против решение № 1028/16.04.2014 г. на Административен съд - Пловдив, постановено по адм. дело № 3061/2012 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № 161200591/26.04.2012 г. на орган по приходите при ТД на НАП град Пловдив, потвърден с решение № 1074/24.08.2012 г. на зам. директора на дирекция Обжалване и управление на изпълнението гр. Пловдив в оспорената му част.

В жалбата и в представените по делото писмени бележки на адв. Шопов, се поддържат доводи за неправилност на решението, поради нарушение на материалния и процесуалния закон. Конкретните оплаквания се отнасят до незаконосъобразност на изводите относно начисления ДДС за данъчни периоди м. 02. и м. 07.2011 г. поради недоказано осъществяване на ВОД и начисления ДДС в общ размер на 14 725.98 лева за данъчни периоди м. 02.2009 г. - м. 07.2011 г., с изключение на м. 06.2010 г. за неотчетени приходи по договор от 1.01.2009 г., сключен със "Садат" ООД. В частта по ЗКПО касаторът оспорва изводите на органите по приходите и на съда, че е налице основание за увеличение на финансовия резултат на дружеството а 2009 г. и 2010 г., с неотчетени приходи от изпълнение на посочения договор и съответно намаление на декларираната данъчна загуба за 2009 г. и определяне на допълнителен корпоративен данък за 2010 г. По отношение начисления данък по чл. 42 ЗДДФЛ за м. 04.2010 г., м. 04.2011 г. и м. 05.2011 г. твърди, че е в размер на декларирания от ревизираното лице. По отношение допълнителните задължения за задължителни осигурителни вноски, касаторът оспорва изводите на съда и на ревизиращите органи по отношение кодът за икономическата дейност на дружеството и минималните осигурителни прагове, върху които са дължими осигурителните вноски. Искането е за отмяна на решението и отмяна на ревизионния акт. Претендират се разноски.

Ответникът - директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика", гр. Пловдив не е изразил становище по касационната жалба.

Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на жалбата.

Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид данните по делото, приема от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество е частично основателна, по следните съображения:

Предмет на оспорване пред административния съд е бил ревизионен акт, с който на "Черноморец" ООД, гр. Пловдив са установени следните задължения:

• в размер на 670 лева - отказ на право на данъчен кредит по фактура № 6295/17.07.2006 г. издадена от ЕТ "Рила - Рилка Еленова", с предмет на доставката "легло за масаж и терапия" и съответните лихви от 476.29 лева;

• в размер на 4 664.29 лева, начислен ДДС за данъчни периоди м. 02.2011 г. и м. 07.2011 г., поради недоказано осъществяването на вътреобщностни доставки /ВОД/ с получател Полен - С. А., Гърция;

• в размер на 14 725.98 лева, начислен ДДС за данъчни периоди от м. 02.2009 г. до м. 07.2011 г., с изключение на м. 06.2010 г. поради констатирани неотчетени приходи по договор от 1.01.2009 г., сключен със "Садат" ООД.;

• намален размера на декларираната за 2009 г. данъчна загуба със сумата от 30 000 лева, в резултат на увеличение на финансовия резултат на дружеството със същата сума, представляваща неотчетени приходи по договор от 1.01.2009 г., сключен със "Садат" ООД;

• в размер на 2234.81 лева допълнително определен корпоративен данък за 2010 г. в резултат на увеличение на финансовия резултат на дружеството със сумата от 26 130 лева, неотчетени приходи по договор от 1.01.2009 г., сключен със "Садат" ООД и съответните лихви от 229.04 лева;

• в общ размер на 926.05 лева - данък по чл. 42 ЗДДФЛ за данъчни периоди м. 04.2010 г., м. 04 и 05.2011 г. и съответните лихви в общ размер от 157.23 лева;

• в размер на 608.08 лева, задължения за ДОО за работници и служители за периода от 1.01.2010 г. до 31.05.2011 г. и съответните лихви от 222.15 лева;

• в размер на 313.26 лева, задължения за здравно осигуряване /ЗО/ за работници и служители за периода от 1.01.2010 г. до 31.05.2011 г. и съответните лихви от 59.19 лева;

• в размер на 170.16 лева задължения за ДЗПО за работници и служители за периода от 1.01.2010 г. до 31.05.2011 г. и съответните лихви от 59.44 лева

• в размер на 3.66 лева задължения за фонд ГВРС за периода от 1.01.2010 г. до 31.05.2011 г. и съответните лихви от 1.40 лева.

С обжалваното решение съдът е отхвърлил жалбата изцяло, като е приел, че ревизионния акт е законосъобразен.

Решението е неправилно в частта, в която е прието, че законосъобразно е начислен ДДС в размер на 14 725.98 лева, начислен ДДС за данъчни периоди от м. 02.2009 г. до м. 07.2011 г., с изключение на м. 06.2010 г., в частта на извършените корекции на финансовия резултат по ЗКПО за 2009 г. и 2010 г., както и в частта на установените задължения за задължителни осигурителни вноски, поради промяна в минималните осигурителни прагове на работниците и служителите, за периода 1.01.2010 г. - 31.05.2011 г. В останалата част по отношение отказът на правото на данъчен кредит и по отношение начислен ДДС за данъчни периоди м. 02.2011 г. и 07.2011 г. поради непризнати ВОД, решението е правилно. Съображения за това са следните:

По отношение задълженията по ЗДДС съдът е обосновал извод за законосъобразност на отказа на правото на данъчен кредит по фактура № 6295/17.07.2006 г. издадена от ЕТ "Рила - Рилка Еленова", с предмет на доставката "легло за масаж и терапия" е законосъобразен, тъй като от дружеството не е опровергана констатацията на ревизиращите, че издателят на фактурата не е бил регистриран по ЗДДС. На това основание е прието, че за получателя по фактурата не са изпълнени изискванията на чл. 64, ал. 1, т. 2 във връзка с чл. 55, ал. 1, ал. 5 и ал. 6 от ЗДДС (отм.).

В тази част решението е правилно. В касационната жалба не са изложени конкретни оплаквания, съставляващи касационни основания по чл. 209 АПК по отношение на отказа на правото на данъчен кредит. Доколкото решението се обжалва изцяло, касационната инстанция съгласно чл. 218, ал. 2 АПК дължи служебно произнасяне по валидността, допустимостта и спазването на материалния закон. Съгласно действащия по време материален закон - чл. 64, ал. 1, т. 2 ЗДДС (отм.) начисляването на данъка от регистрирано по ЗДДС лице е условие за надлежното упражняване на правото на приспадане. В случая това изискване не е налице, поради което законосъобразно с ревизионния акт е отказано правото на данъчен кредит.

По отношение на декларираните вътреобщностни доставки /ВОД/ съдът е установил от фактическа страна, че "Черноморец" ООД през м. 02 и м. 07.2011 г. е декларирало доставки с получател Полен С. А., Гърция по фактура № 1...47/9.02.2011 г. на стойност съответно 11 924.07 лева и по дебитно известие към нея № 1...48/31.07.2011 г. на стойност 11397.38 лева, Предмет на ВОД са перилни и почистващи препарати. За доказване на ВОД дружество е представило международна товарителница /л. 312/ без номер и дата, в която е отбелязано, че стоките са получени на 10.02.2011 от Полен С.А., а превозвач е гръцкото дружество "Гикас Транс" /Gikas Trans Ltd/. Други доказателства за извършване на ВОД не са представени.

В хода на ревизионното производство са приобщени писмени обяснения на Гикас Хиладакис, представляващ Gikas Trans Ltd, дадени пред органите на полицията, в които отрича извършването на превоз за Полен С. А, Гърция. От данните в отговор за административно сътрудничество с референтен номер Е_ВG_EL_20110721_008104_349/2011 и Е_ВG_EL_20110823_008307_398/2011, приобщен с протокол № 1202906/21.02.2012 г., е установено, че гръцката фирма POLEN S. A. е дерегистрирана от VIES, считано от 31.12.2003 г.

При тези фактически данни, съдът е приел, че не е осъществен ВОД по смисъла на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС с получател Полен С. А., Гърция. Възраженията на ревизираното лице, че получателят е регистриран по ДДС в другата държава членка, основани на представените с възражението по чл. 117, ал. 5 ДОПК доказателства - нотариално заверена справка за извършена проверка за валидността на ДДС номера на гръцкото дружество - получател и АПВ № 1104802/9.03.2011 г., съдът е отхвърлил като неоснователни. В тази връзка съдът е посочил, че дори да се приеме въз основа на противоречивите данни по делото, че получателят притежава валиден ДДС номер, то по делото не е установено, че стоките са транспортирани до територията на Република Гърция и са приети от представител на получателя.

На това основание съдът е обосновал краен извод, че не са налице извършени вътреобщностни доставки на стоки, поради което с ревизионния акт законосъобразно е начислен ДДС в данъчни периоди м. 02.2011 г. и м. 07.2011 г. на основание чл. 66, ал. 1, т. 1 ЗДДС във връзка с чл. 82, ал. 1 и чл. 86, ал. 1 ЗДДС.

Решението в тази част е правилно постановено. Изводите на първоинстанционния съд, че не се доказва транспортирането на стоката от територията на РБ до територията на Гърция се подкрепят от събраните по делото доказателства и съответстват на правилно приложение на материалния закон.

Нормата на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС дефинира вътреобщностната доставка на стоки /ВОД/ като доставка на стоки, транспортирани от или за сметка на доставчика - регистрирано по този закон лице, или на получателя от територията на страната до територията на друга държава членка, когато получателят е данъчно задължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, регистрирано за целите на ДДС в друга държава членка. По силата на чл. 53, ал. 1 от ЗДДС вътреобщностните доставки са облагаеми с нулева ставка. Според съдебната практика на СЕС, при липсата на конкретна разпоредба в Директива 2006/112/ЕО относно доказателствата, които трябва да предоставят данъчно задължените лица, за да бъдат освободени от ДДС в случаите на ВОД, в правомощията на държавите членки, съгласно чл. 131 от Директива 2006/112/ЕО е да определят условията, при които се освобождават ВОД от облагане с ДДС (т. 36 от решение на Съда от 6 септември 2012 г. по дело С-273/11). В националното законодателство по силата на препращащата норма на чл. 53, ал. 2 от ЗДДС документите, удостоверяващи извършването на вътреобщностната доставка, се определят с правилника за прилагане на закона - чл. 45 от ППЗДДС, (в приложимата за процесните периоди на м. 02.2011 г. и м. 07.2011 г., редакция от ДВ, бр. 10 от 2011 г., в сила от 1.02.2011 г.) Тези доказателства са обособени в две групи: по т. 1 - документи за доставката - фактура, протокол по чл. 117, ал. 2 от ЗДДС, документ по чл. 168, ал. 8 от ЗДДС и по т. 2 - документи, доказващи изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава членка, в зависимост от това от кого или за чия сметка е извършен транспорта.

В случая фактическите основания, посочени в ревизионния акт за непризнаване освобождаването от ДДС, предвидено в разпоредбата на чл. 53, ал. 1 ЗДДС, са свързани с липсата на регистрация по ДДС на получателя по фактурата - гръцкото дружеството Полен С. А. и липсата на доказателства за транспортиране на стоката до територията на другата държава членка. Правилно съдът е приел, че дори и да се приеме за валиден ДДС номера на получателя, предвид противоречивите данни за това обстоятелство, то по делото не е доказано транспортирането на стоките. Превозът на стоката по представения транспортен документ се опровергава от дадените писмени обяснения на законния представител на превозвача, че превозна услуга за Полен С. А., Гърция не е извършвана. Това обстоятелство, както и констатацията на гръцката администрация във формуляра SCAC, получен по реда на регламент 1798/2003 на Съвета, че гръцкото дружество не осъществява дейност, са в подкрепа на извода, че от страна на ревизираното лице не е доказано, че стоката е напуснала територията на страната и е транспортирана на територията на Гърция. Последното е условие за признаване на освобождаването от задължението за начисляване на ДДС. В този смисъл е и т. 31 от решението на Съда на ЕС по дело С-273/11, в която съдът посочва, че съгласно постоянната съдебна практика освобождаването на вътреобщностната доставка на дадена стока става приложимо само когато правото на разпореждане като собственик с тази стока е прехвърлено на приобретателя и продавачът докаже, че посочената стока е изпратена или транспортирана в друга държава членка и че вследствие на това изпращане или транспортиране същата стока е напуснала физически територията на държавата членка на доставката. В разглеждания случай тези условия не са изпълнени, поради което законосъобразно с ревизионния акт не е признато осъществяването на декларирания ВОД.

Решението като правилно в тази част следва да се остави в сила.

По отношение установените задължения за ДДС в размер на 14 725.98 лева - допълнително начислен ДДС за данъчни периоди от м. 02.2009 г. до м. 07.2011 г., с изключение на м. 06.2010 г., поради констатирани неотчетени приходи по договор от 1.01.2009 г., сключен от Черноморец ООД със Садат ООД, съдът е приел, че актът е законосъобразен. Този извод е мотивиран със следните фактически установявания: между "Черноморец" ООД и "Садат" ООД е сключен договор от 1.01.2009 г. с предмет "пакетиране на продукти в цех, производство на домакински, санитарно - хигиенни и тоалетни изделия от хартия, перилни и почистващи препарати". Договорът е сключен на 1.01.2009 г., със срок на действие 2 години, считано от датата на сключването му. Договорено е възнаграждение в размер на 3 000 лв. месечно, което се заплаща посредством предоставяне на стоки от възложителя на изпълнителя на преференциални цени (с отстъпка до 10%). В случай, че стоките надвишават стойността на възнаграждението от 3 000 лв. месечно, разликата се заплаща от изпълнителя "Черноморец" ООД в брой или по банков път. С анекс от 1.01.2011 г. срокът на договора се удължава до 1.01.2013 г., а възнаграждението по него се увеличава от 3 000 лева месечно на 3 500 лева месечно. В хода на ревизията е установено, че ревизираното дружество не е издало първични счетоводни документи за извършените услуги по този договор, с изключение на данъчните периоди м. 05, м. 06 и м. 07.2010 г. Същевременно от ревизиращите е прието, че през всички ревизирани периоди на действие на договора от страна на "Черноморец" ООД са осчетоводени разходи за заплати и социални осигуровки за извършване на договорената услуга - пакетиране на продукти в цех, с производство на домакински, санитарно-хигиенни и тоалетни изделия от хартия, перилни и почистващи препарати. От дадените в хода на ревизията писмени обяснения на част от работниците на дружеството е установено, че лицата са работили в ревизираното дружество по трудово правоотношение, винаги са получавали трудовите си възнаграждения, посочват длъжностите, които са заемали, както и местонахождението на цеха за пакетиране.

При тези фактически данни съдът е възприел изводите на органите по приходите, че е налице бартер по смисъла на чл. 130, ал. 1 ЗДДС, при който за ревизираното лице е възникнало задължение да начисли ДДС за данъчните периоди от м. 02.2009 г. до м. 07.2011 г., с изключение на м. 06.2010 г. Според съда при наличие на непрекратен договор между "Садат" ООД - възложител и "Черноморец" ООД - изпълнител и издадени фактури от страна на изпълнителя за отделни данъчни периоди с предмет "извършена услуга от работници", следва да се приеме, че няма основание за неиздаване на фактура в останалите данъчни периоди.

Решението в тази част е неправилно постановено, в противоречие с доказателствата по делото и в нарушение на материалния закон. Основателно е възражението в касационната жалба, че изводите на ревизиращите органи по приходи и на съда за наличие на неотчетени приходи от договор от 1.01.2009 г. се основават единствено на наличието на сключен писмен договор от 1.01.2009 г. между ревизираното лице и "Садат" ООД и на обстоятелството, че за периода на действие на договора са начислявани и изплащани трудови възнаграждения и задължителни осигурителни вноски на работници и служители на ревизираното дружество. По делото липсват каквито и да било доказателства за изпълнение на предмета на договора от 1.01.2009 г. от "Черноморец" ООД и извършване на дейностите по осъществяване на неговия предмет - "пакетиране на продукти в цех, производство на домакински, санитарно - хигиенни и тоалетни изделия от хартия, перилни и почистващи препарати". Действително дружеството е имало назначен по трудов договор персонал на длъжности, свързани с изпълнението на услуги по пакетиране и производство посочените изделия, но само въз основа на това обстоятелство и изплащането на трудови възнаграждения, за изпълнителя по сключен договор не възниква задължение за начисляване на ДДС, респективно не са налице данни за получени и неотчетени приходи. в представените при ревизията писмени обяснения на работниците не се съдържат данни, че в изпълнение на трудовите си задължения са осъществявали дейности, възложени от "Садат" ООД. В дадените от работниците обяснения се твърди за изпълнение на поръчки от други от други дружества, но не и от този възложител.

Възникването на задължение за начисляване на ДДС се определя от осъществяването на облагаеми доставки по смисъла на чл. 12, ал. 1 във връзка с чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС и настъпването на данъчно събитие. При доставки на услуги, какъвто е предмета на договора от 1.01.2009 г., съгласно чл. 25, ал. 2 ЗДДС, данъчното събитие настъпва към момента на извършване на услугите. По силата на чл. 25, ал. 6 от ЗДДС при настъпване на данъчно събитие данъкът става изискуем и за данъчно задълженото лице възниква задължение да го начисли, като издаден данъчен документ. Когато с ревизионния акт се начислява ДДС, в тежест на органите по приходите и ответника в съдебното производство е да установят, чрез допустимите процесуални средства осъществяването на облагаеми доставки и възникването на задължение за ревизираното лице да начисли ДДС.

В случая в ревизионния акт и ревизионния доклад не са налице каквито и да било фактически констатации, че е налице изпълнение на договора от 1.01.2009 г. Както константно се приема в административната и в съдебната практика наличието на сключен договор е доказателство за възниквала между страните облигационна връзка, но не е достатъчно да установи осъществяването на доставки по смисъла на ЗДДС. В случая при ревизията е констатирано и че за периода на действие на договора от 1.01.2009 г., от страна на възложителя "Садат" ООД не са издадени фактури за поръчки и доставки на стоки на "Черноморец" ООД във връзка с изпълнение на договорения предмет - пакетиране и производство на хигиенни и тоалетни изделия. Не са налице данни и доказателства за извършено от възложителя плащане по договора съгласно уговореното в чл. 6, ал. 1 - посредством предоставяне на стоки на изпълнителя по преференциални цени до размера на възнаграждението по договора. Поради това изцяло необоснован е изводът на органите по приходите, безкритично възприет от съда в обжалваното решение, че е налице бартер по смисъла на чл. 130, ал. 1 ЗДДС - доставка, по която възнаграждението е определено в стоки или услуги, при която се приема, че са налице две насрещни доставки, като всеки от доставчиците се смята за продавач на това, което дава, и за купувач на това, което получава, както и че са изпълнени условията на чл. 130, ал. 3 от ЗДДС - доставката по ал. 1 с по-ранна дата на възникване на данъчно събитие се смята за авансово плащане (цялостно и частично) по втората доставка. В случая липсват каквито и да било доказателства за осъществяване на доставки по договора от 1.01.2009 г. Наличието на доставки при условията на бартер не се установява и от обстоятелството, че ревизираното дружество е издало на "Садат" ООД фактури за данъчни периоди м. 05, м. 06 и м. 07.2010 г. Така издадените фактури документират предоставяне на извършени услуги от работници, като по делото не са налице други данни, че касаят изпълнението на услуги, предмет на договора от 1.01.2009 г. Неправилно в тази връзка съдът приема, че издаването на фактури за отделни данъчни периоди поражда задължение за издаване на фактури и начисляване на ДДС във всички данъчни периоди за действието на договора. Задължението за издаване на фактура възниква към момента на изискуемост на данъка, каквито обстоятелствата в процесния случай не са установени.

С оглед на изложеното решението в частта, в която е прието, че с ревизионния акт законосъобразно е начислен ДДС в размер на 14 725.98 лева за данъчни периоди от м. 02.2009 г. до м. 07.2011 г., с изключение на м. 06.2010 г., поради констатирани неотчетени приходи по договор от 1.01.2009 г., сключен от "Черноморец" ООД със "Садат" ООД е неправилно и следва да се отмени.

По същите съображения неправилно се явява решението и в частта по ЗКПО за периода на 2009 г. и 2010 г.

В тази част по спора, съдът е отхвърлил жалбата на дружеството, като е приел за законосъобразно извършеното увеличение на финансовия резултат за 2009 г. със сумата от 30 000 лева неотчетени приходи по същия договор от 1.01.2009 г., сключен със Садат ООД и извършената в тази връзка корекция в декларираната данъчна загуба за този период, както и в частта на допълнително определен корпоративен данък за 2010 г. в размер на 2234.81 лева в резултат на увеличение на финансовия резултат на дружеството със сумата от 26 130 лева, неотчетени приходи по договор от 1.01.2009 г., сключен със "Садат" ООД и съответните лихви от 229.04 лева. Предвид изложеното по - горе, относно липсата на доказателства за изпълнение на договора от 1.01.2009 г., сключен от "Черноморец" ООД, следва да се приеме, че от органите по приходите и директора на дирекция "ОДОП" град Пловдив, чиято е доказателствената тежест в процеса, не се установява получаването на приходи по този договор, с които да подлежи на увеличение финансовия резултат на дружество за ревизираните периоди на 2009 и 2010 г.

По тези съображения, настоящият състав приема, че решението, в частта, в която са потвърдените установените задължения по ЗКПО е постановено в нарушение на материалния закон - касационно основание по чл. 209, т. 3 АПК за отмяната му и в тази част.

Решението в частта, в която е потвърдено установеното с ревизионния акт задължение по чл. 42 от ЗДДФЛ е правилно и следва да се остави в сила. Установените в тази част данъчни задължения на дружеството произтичат от деклариран от дружеството в качеството му на работодател данък по чл. 42 от ЗДДФЛ, който не е платен. По делото не са представени доказателства за внасяне на данъка, поради което задължението правилно е установено с ревизионния акт. Възраженията в касационната жалба, че след като е деклариран, данъкът не подлежи на установяване с ревизионен акт е неоснователно. Данъкът е дължим, поради което подлежи на установяване съгласно чл. 108 от ДОПК.

Решението в частта, в която са потвърдени задълженията за задължителни осигурителни вноски е неправилно поставено, в противоречие с доказателствата по делото, правилата за разпределение на доказателствената тежест в процеса и в нарушение на материалния закон.

В тази част по спора, съдът е приел, че "Черноморец" ООД е осигурител по смисъла на чл. 5, ал. 1 КСО и има задължение да внася осигурителни вноски за други лица, работещи по трудови правоотношения. При ревизията е установено, че дружеството е определило код на икономическа дейност /КИД/ 1722- "Производство домакински, санитарно - хигиенни и тоалетни изделия от хартия и картон". Ревизиращите органи по приходите са приели, че този код е определен неправилно, тъй като дружеството не извършва производствена дейност, не притежава ДМА с производствено предназначение, а приходите му произтичат от продажба на стоки. С ревизионния акт е определен КИД 7820 - "Предоставяне на работна сила за временна заетост", тъй като за периода на 2010 г. и от 1.01.2011 г. - 31.05.2011 г. дейността на дружеството, с която са били заети най - голям брой работници и служители е била предоставяне на работна сила за временна заетост по смисъла на § 1 от ДР на Наредбата за елементите на възнаграждението и доходите, върху които се правят осигурителни вноски /"Наредбата"/. На основание чл. 6, ал. 3 от КСО и чл. 3, ал. 1 от Наредбата месечният осигурителен доход, върху който се внасят осигурителните вноски, не може да бъде по-малък от минималния осигурителен доход за съответната професия по основната икономическа дейност на осигурителя, определена съгласно НКИД -2008 г.

Установените при ревизията допълнителни задължения за ДОО, ЗО, ДЗПО-УПФ и ГВРС на "Черноморец" ООД, произтичат от начислени задължителни осигурителни вноски върху разликата между определения от дружеството месечен осигурителен доход на работниците и служителите, подробно изброени в ревизионния доклад и минималния осигурителен доход, определен съобразно КИД 7820.

Съдът е приел, че в ревизионния акт правилно са определени минималните осигурителни прагове на работниците и служителите в Черноморец ООД, като са изчислени помесечно разликите между осигурителния доход по разплащателни ведомости, върху който са начислени и внесени осигурителни вноски и осигурителния доход определен при ревизията.

Решението в тази част е неправилно.

Принципно правилно съдът е приел, че на основание чл. 6, ал. 3 от КСО и чл. 3, ал. 1 от Наредбата за елементите на възнаграждението и за доходите, върху които се правят осигурителни вноски (НЕВДПОВ) за лицата, работещи по трудови правоотношения и по чл. 4, ал. 1, т. 7 и 8 от КСО, месечният осигурителен доход не може да бъде по-малък от минималния месечен осигурителен доход за съответната професия по основната икономическа дейност на осигурителя. Спорът в разглеждания случай е относно основната икономическа дейност на осигурителя.

Съгласно § 1 от Допълнителните разпоредби на НЕВДПОВ основната икономическа дейност на осигурителя се определя съгласно Класификацията на икономическите дейности (КИД-2008), утвърдена със заповед на председателя на Националния статистически институт, по икономическите дейности, посочени в Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване (ЗБДОО) за всяка календарна година. Когато осигурителят осъществява две или повече икономически дейности, основната му икономическа дейност се определя от дейността, в която са заети най-голям брой лица, работещи по трудово правоотношение. Следователно критерият за определяне на основната икономическа дейност на осигурителя е преобладаващият брой наети лица по трудово правоотношение в съответната икономическа дейност.

В случая видно от мотивите на ревизионния акт, органите по приходите са определили основната икономическа дейност на "Черноморец" ООД с КИД 78.20 - Предоставяне на работна сила за временна заетост за периода на 2010 г. и от 1.01.2011 г. до 31.05.2011 г., въз основа на представените първични и счетоводни документи. Посочено е, че приходите на дружеството се формират единствено от продажби, не извършва производствена дейност, не е реализирало приходи от продажба на продукция /производство на домакински, санитарно-хигиенни и тоалетни изделия от хартия/.

Така посочените обстоятелства са неотносими към критериите за определяне на основната икономическа според § 1 от ДР на Наредбата за елементите на възнаграждението и за доходите, върху които се правят осигурителни вноски - броят наети лица по трудово правоотношение в съответната икономическа дейност. При така действащата правна уредба основната икономическа дейност за определяне на минималния месечен размер на осигурителния доход може да не съвпадне с основната икономическа дейност, определена според приходите, респективно финансовия резултат на осигурителя или с основния предмет на дейност по търговската регистрация. Когато осигурителят осъществява две или повече икономически дейности, основната му икономическа дейност за целите на общественото осигуряване се определя към последния календарен ден на месеца от дейността, в която са заети най-голям брой лица, работещи по трудово правоотношение. /В този смисъл решение № 10097 от 27.07.2009 г. на ВАС по адм. дело № 4656/2009 г., I о./.

Видно от мотивите на ревизионния акт, след проверка на разплащателните ведомости, част от трудовите договори и уведомления по чл. 62, ал. 4 КТ, предоставени от дружеството, по-голямата част от работниците и служителите са назначени на длъжности пакетировачи, машинни оператори, пълначи и др. Фактическите констатациите относно длъжностите, на които са наети се потвърждават и от писмените обяснения на работниците и служителите, дадени в хода на ревизията. В мотивите на акта, органите по приходите са посочили, че професиите, посочените от лицата, в писмените обяснения, съответстват на тези в подадените от дружеството уведомления по чл. 62, ал. 4 КТ, като преобладаващата част са пакетировачи.

По делото не са налице каквито и да било други данни и доказателства, въз основа на които да се приеме, че основната дейност на дружеството е КИД 78 "Дейности по наемане и предоставяне на работна", съответно КИД 78.20 - "Предоставяне на работна сила за временна заетост" съгласно КИД-2008, утвърдена със заповед на председателя на НСИ.

Наличието на фактури от м. 06. и м. 07.2010 г. издадени от "Черноморец" ООД на "Садат" ООД с предмет "извършени услуги от работници за м. 05., м. 06 и м. 07.2010 г. ", е неотносимо към определяне на основната икономическа дейност по смисъла на § 1 от ДР на Наредбата за процесните периоди. В тази връзка следва да се посочи, че според писмените обяснения на "Садат" ООД /л. 352-гръб/, "Сарс Груп" ЕООД и "Сарс груп -99" ООД и "Сарс Груп и Ко" ООД, ревизираното лице не е предоставяло свои работници на тези дружества.

При така установените факти, неправилно и в нарушение на материалния закон първоинстанционният съд е приел, че основната икономическа дейност на дружеството е законосъобразно определена в ревизионния акт и е потвърдил установените допълнителни задължения за осигурителни вноски и вноски за фонд ГВРС, определени върху разликата между минималния осигурителен доход за основна икономическа дейност с КИД 7820 и минималния осигурителен доход, върху който ревизираното лице е начислило и внесло осигурителните вноски.

По тези съображения решението и в тази част следва да се отмени.

Предвид всичко изложено, се налага краен извод, че обжалваното решение е правилно в частта, в която е отхвърлена жалбата по отношение установените задължения по ЗДДС произтичащи от отказ на правото на данъчен кредит в размер на 670 лева и съответните лихви и начислен ДДС по ВОД, за данъчни периоди м. 02.2011 и м. 07.2011 г., както и по отношение установените задължения за данък по чл. 42 от ЗДДФЛ за данъчни периоди м. 04.2010г, м. 04, 05. и м. 06.2011 г.

В останалата част решението е неправилно постановено в противоречие с установените по делото факти и събраните доказателства, което е довело и до неправилно приложение на материалния закон. На основание чл. 221, ал. 2 във връзка с чл. 222, ал. 1 АПК решението в тази част следва да се отмени и спорът да се реши по същество, като се отмени ревизионният акт.

При този изход на спора, следва да се отмени и решението в частта на присъдените в полза на администрацията разноски за сумата над 525.72 лева

На дружеството се дължат разноски, съобразно уважената част от касационната жалба. Пред първата инстанция са направени разноски за държавна такса, като дружеството е защитавано от юрисконсулт. Пред касационната инстанция са представени доказателства за платена държавна такса, не и такива за адвокатска защита. Поради това дирекция "ОДОП" Пловдив, следва да бъде осъдена да заплати сумата от 869.53 лева, държавни такси и юрисконсултско възнаграждение.

Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,