Решение № 10962 от 3.08.2012 г. на ВАС по адм. д. № 11264/2011 г.

Решение № 10962 от 3.08.2012 г. на ВАС по адм. д. № 11264/2011 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно- осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по касационната жалба на "Свинекомплекс Брестак" АД със седалище и адрес на управление: гр. Шумен, Пети километър, подадена чрез процесуалния му представител адв. Стамов, срещу решение № 1775/13.07.2011 г. на Административен съд - гр. Варна, постановено по адм. д. № 3660/2010 г., в частта му, в която е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт /РА/ № 271002652/16.08.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, ИРМ - гр. Шумен, потвърден с решение № 788/19.10.2010 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП.

В касационната жалба се излагат доводи за незаконосъобразност на решението, поради необоснованост, съществени процесуални нарушения и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Твърди се, че по делото са събрани достатъчно доказателства - пътно-прехвърлителни разписки /ППР/, кантарни бележки, товарителници, установяващи предаването на зърното от доставчиците, както и доказателства, установяващи наличието на същото при тях. Съдът не ги е обсъдил, както и не е обсъдил заключението на вещото лице по назначената ССЕ. Претендира се отмяна на решението в обжалваната част и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени РА и да се присъдят разноски.

Ответникът по касационната жалба - директорът на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП - не изразява становище.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, допустимостта, съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба като подадена в срок и от надлежна страна е допустима.

Предмет на съдебен контрол в производството пред Варненския административен съд е бил РА № 271002652/16.08.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, ИРМ - гр. Шумен, потвърден с решение № 788/19.10.2010 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП. Със същия на ревизираното дружество са определени задължения за ДДС в общ размер 251761.99 лв. и лихви в размер на 46 432.81 лв. в резултат на отказано право на приспадане на данъчен кредит по доставки от доставчиците "Велвет груп" ЕООД, "Кайбилд" ЕООД, "Свибул" ЕООД и "Джефа корпорейшън" ЕООД. Органът по приходите е приел, че не са представени доказателства за осъществени реални доставки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС и поради това на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 вр. чл. 70, ал. 5 от ЗДДС не е признал на "Свинекомплекс Брестак" АД в качеството му на получател по доставките правото на данъчен кредит.

Варненският административен съд е отменил РА само в частта му, в която е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 1113.40 лв. и съответните лихви по фактура № 246/08.04.09 г., издадена от "Джефа корпорейшън" ЕООД. В тази част решението като необжалвано е влязло в сила.

По доставките от "Велвет груп" ЕООД:

От фактическа страна е установено следното:

По фактура № 36/2.06.2009 г. е доставен ечемик реколта 2008 г. - 32.7 т на стойност 6540 лв. и ДДС - 1308 лв. От страна на доставчика е представена фактура № 106/1.06.09 г., издадена му от ЗК "Златен плуг" - с. Върбино, община Дулово за доставка на ечемик реколта 2008 г. - 29.26 т. Представена е ППР от 1.06.09 г. за изпращане - прехвърляне от "Велвет груп" ЕООД на касатора чрез ЗК "Златен плуг" в с. Върбино, община Дулово на 32.7 т ечемик - реколта 2008 г. с камион рег. № ТХ 7012 НХ, складова разписка № 140 от 1.06.09 г. с доставчик "Велвет груп" ЕООД за приемане в склада на "Свинекомплекс Брестак", фуражен цех на 32.7 т ечемик, кантарна бележка от 1.06.09 г. за претегляне на ечемик 32.7 т, получен от "Велвет груп" ЕООД с автомобил рег. № ТХ 7012 НХ и пътен лист серия А № 21735 от 1.06.09 г. с превозвач ЕТ "Даниелсън - Даниел Генев" - Добрич с посочен автомобил Скания рег. № ТХ 7012 НХ с попълнени всички необходими реквизити - водач, механик, километропоказател и маршрут Добрич - Върбино - Върбино - Брестак - Брестак - Добрич. От ЕТ "Даниелсън - Даниел Генев" - Добрич е издадена на "Велвет груп" ЕООД фактура № 96/2.06.09 г. за извършена транспортна услуга. Вещото лице по назначената ССЕ е посочило в своето заключение, че е проверило транспортните документи и в счетоводството на транспортната фирма - ЕТ "Даниелсън - Даниел Генев" - Добрич, в т. ч. и товарителница № 259 от 1.06.09 г. за превоз на 32.7 т ечемик с камион ТХ 7012 НХ с вписани в нея изпращач "Велвет груп" ЕООД, получател - дружеството - жалбоподател, превозвач - ЕТ "Даниелсън - Даниел Генев" и място на товарене с Върбино, съответно - място на разтоварване - с. Брестак. При така установените факти, според настоящия съдебен състав на Върховния административен съд, първо отделение, е доказана реалността на доставката по тази фактура за 29.26 т, колкото доставчикът е закупил от кооперацията, независимо от посоченото количество в ППР и товарителницата. Само поради липсата на подписите върху товарителницата, не може да се приеме, че превоз на стоката не е извършен. Превозът се потвърждава от транспортната фирма, както и от издадения от нея пътен лист и фактура. С оглед на изложеното, следва да се признае на получателя по доставката правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 1170.40 лв.

По фактура № 38/5.06.09 г. е доставен ечемик 38.160 т на стойност 7632 и ДДС - 1526 лв. Доставчикът представя фактура № 17/5.06.09 г., издадена от "Фаворит строй" ЕООД - Варна за доставка на 38.160 т ечемик. Представена е ППР от 4.06.09 г. за изпращане - прехвърляне собствеността върху 38.160 т ечемик от "Велвет груп" ЕООД на жалбоподателя в с. Житен с автомобили рег. № № ТХ 62-14 МХ и ТХ 26-11 ЕК, складова разписка № 151 от 4.06.09 г. за получаване в склада на "Свинекомплекс Брестак", фуражен цех на 38.160, т. ечемик от доставчика "Велвет груп" ЕООД, две кантарни бележки от 4.06.09 г. за претегляне на ечемик общо 38.160 т, получен от "Велвет груп" ЕООД с автомобил рег. № ТХ 62-14 МХ и автомобил рег. № ТХ 26-11 ЕК.

По фактура № 44/24.06.09 г. е доставен ечемик реколта 2009 г. - 75.5 т на стойност 13 590 лв. и ДДС - 2718 лв. Доставчикът е представил фактури, издадени от "Фаворит строй" ЕООД - Варна преди 24.06.09 г. за доставка на ечемик реколта 2009 г. в много по-големи количества от продаденото по процесната фактура. Представена е ППР от 23.06.09 г. за изпращане - прехвърляне собствеността върху 39.82 т. ечемик от "Велвет груп" ЕООД на жалбоподателя в с. Суворово с автомобили рег. № № ТХ 06 74 ТХ и ТХ 26-12, складова разписка № 175 от 24.06.09 г. за получаване в склада на "Свинекомплекс Брестак", фуражен цех на 39.82 т ечемик от доставчика "Велвет груп" ЕООД, две кантарни бележки от 24.06.09 г. за претегляне на ечемик общо 39.82 т, получен от "Велвет груп" ЕООД с автомобил рег. № ТХ 06 74 ТХ и автомобил рег. № ТХ 26-12. Представена е ППР за изпращане - прехвърляне собствеността върху 35.68 т ечемик от "Велвет груп" ЕООД на жалбоподателя в с. Суворово с автомобили рег. № № ТХ 62 14 и ТХ 22-84 ЕХ, складова разписка № 175 от 24.06.09 г. за получаване в склада на "Свинекомплекс Брестак", фуражен цех на 35.68 т ечемик от доставчика "Велвет груп" ЕООД, две кантарни бележки от 24.06.09 г. за претегляне на ечемик общо 35.68 т, получен от "Велвет груп" ЕООД с автомобил рег. № ТХ 62 14 и автомобил рег. № ТХ 22-84 ЕХ. При насрещната проверка "Велвет груп" ЕООД представя фактура № 251/24.06.09 г., издадена му от "Турбо транс 71" ЕООД - Добрич за извършена транспортна услуга превоз на ечемик. Вещото лице твърди в своето заключение, че е извършило проверка на транспортните документи в счетоводството на транспортната фирма - 2 броя товарителници и 2 броя пътни листи, но същите не са представени като доказателства по делото. От данните, вписани в товарителниците относно датите на издаването им и количеството ечемик, както и датите на пътните листове и регистрационните номера на автомобилите, описани от вещото лице в неговото заключение, не се установява транспортът по фактура № 44/24.06.09 г. да е осъществен с тези товарителници и пътни листи. Доставчикът представя също и фактура № 196/30.06.09 г., издадена на доставчика от "Трансинженеринг тур" ООД за транспортна услуга - транспорт ечемик 105.980, т. от Полковник Чолаково до Брестак. Вещото лице не е успяло да осъществи контакт с транспортната фирма и да провери транспортните документи в нейното счетоводство, но според посоченото количество ечемик и маршрута във фактурата за извършена транспортна услуга, тя няма как да бъде свързана с доставките на ечемик по изброените по-горе фактури.

По фактура № 37/2.06.09 г. е доставена пшеница реколта 2008 г. 36.06 т на стойност 8654.40 лв. и ДДС 1730.88 лв. доставчикът представя фактура № 16/2.06.09 г., издадена от "Фаворит строй" ЕООД - Варна за доставка на 36.06 т пшеница реколта 2008 г. Представена е и ППР № 17/2.06.09 г. за изпращане - прехвърляне собствеността върху 36.01 т пшеница от "Велвет груп"

ЕООД на жалбоподателя в Тервел с автомобил рег. № В 39 18 РС, складова разписка № 144 от 2.06.09 г. за получаване в склада на "Свинекомплекс Брестак", фуражен цех на 36.06 т пшеница от доставчика "Велвет груп" ЕООД, кантарна бележка от 2.06.09 г. за претегляне на ечемик общо 36.06 т пшеница, получен от "Велвет груп" ЕООД с автомобил рег. № В 39 18 РС. Не се представят доказателства за осъществен транспорт на пшеницата по тази фактура.

Според настоящия съдебен състав на Върховния административен съд, първо отделение, след като е доказано, че доставчикът "Велвет груп" ЕООД е разполагал в наличност със съответното количество зърно и следователно е могъл да прехвърли собствеността върху него на жалбоподателя, като самото прехвърляне на собствеността се установява чрез представените пътно-прехвърлителни разписки с вписано в тях количество и номера на превозните средства, а получаването в склада на дружеството-жалбоподател от посоченото МОЛ се установява от складовите разписки и кантарните бележки, би следвало да се приеме, че така представените доказателства установяват реалността на доставките по тези фактури макар и да липсват такива, съставени от транспортните фирми, осъществили транспорта. Освен това, от заключението на вещото лице се установява заприходяването на зърното по фактурите по материалната сметка на дружеството-жалбоподател, което е използвано за производство на фураж в самото предприятие, предназначен и използван за изхранване на животните.

1. От доставчика "Кайбилд" ЕООД - Варна е издадена фактура № 143/21.12.2007 г. за доставка на 31.26 т пшеница. При извършената насрещна проверка "Кайбилд" ЕООД представя фактура № 70/20.12.07 г., издадена от ЕТ "Агра - Боньо Йорданов" за доставка на пшеница реколта 2007 г. - 53.06 и ППР от 20.12.07 г. за изпращане - прехвърляне от "Кайбилд" ЕООД на "Хибриден център по свиневъдство" АД база Брестак на 30.92 т пшеница с автомобил рег. № ТХ 81-12 СХ, по отношение на който автомобил в хода на ревизионното производство ревизиращите органи са установили, че е собственост на "Корн" ЕООД. Не е представена по делото складова разписка за приемане на пшеница по тази фактура в склада на дружеството - жалбоподател. Вещото лице твърди в своето заключение, че е проверило кантарна бележка от 21.12.07 г. за претегляне на 31.26 т пшеница, в която е посочен автомобил рег. № ТХ 81-12 СХ и товарителница от 20.12.07 г. за превоз на 30.92 т пшеница с автомобил рег. № ТХ 81-12 СХ. Товарителницата също не е представена по делото, а вещото лице не е посочило в своето заключение данни за вписани в нея изпращач, получател и превозвач, място на натоварване. С оглед посочения в ППР получател на стоката и непредставянето на товарителницата и складовата разписка, правилно първоинстанционният съд е приел, че не е доказано предаване на стоката по фактурата на "Свинекомплекс Брестак" АД. Жалбоподателят не представя и доказателства за последваща продажба от негова страна на пшеницата на "Хибриден център по свиневъдство" АД, което евентуално би могло да обясни предаването на стоката от "Кайбилд" ЕООД на това дружество. С оглед на изложеното, следва да се приеме, че в решението си Варненският административен съд правилно е приел, че с РА законосъобразно е отказано правото на приспадане на данъчен кредит по тази фактура.

1. По доставките от "Свибул" ЕООД - Варна:

От този доставчик на ревизираното дружество са издадени следните фактури: фактура № 101/14.02.08 г. за доставка на 42.680 т пшеница; фактура № 102/18.02.08 г. за доставка на 38.720 т пшеница; фактура № 105/6.03.08 г. за доставка на 74.620 т пшеница и фактура № 116/8.04.08 г. за доставка на 35.940 т пшеница.

При извършената насрещна проверка на доставчика "Свибул" ЕООД от него са представени протоколи за изкупуване на селскостопанска продукция от физически лица. В същите е посочено, че се изкупува царевица. В РКО, приложени към същите тези протоколи, е посочено, че се заплаща същото количество като в протоколите, но пшеница. При извършените в хода на ревизията насрещни проверки на физическите лица, повечето са дали писмени обяснения, че не произвеждат земеделска продукция и не търгуват с такава. Останалите, които са представили документи за регистрацията си като земеделски производители, са представили и подадени ГДД за 2008 г., но са отрекли да са извършвали продажби на каквато и да било земеделска продукция на "Свибул" ЕООД, т. е. твърдението, на касатора, че физическите лица не са признали за извършените продажби, тъй като не са декларирали доходите си от тях, не се подкрепя от представените от физическите лица доказателства. Отделно от това, фактът, че доставчикът не разполага като налично с посоченото количество пшеница във фактурите, се потвърждава от представеното от него извлечение от сметка 304 "Стоки", която е стойностна. В нея не са отразени видове и количества стоки. Независимо от това, от същата е видно, че към 1.04.2008 г. стойността по тази сметка е "0", т. е. и количеството на стоките е "0". Първата отразена фактура е от 1.04.08 г. на стойност 5000 лв. Следващата е от 10.04.08 г. Както беше посочено, от тази справка не може да се установи вида на стоката и количеството, получено по описаните фактури. Това е и заключението на вещото лице по назначената ССЕ. Същото не е успяло да открие този доставчик и да извърши проверка в счетоводството му. Представените два пътни листи и две товарителници от ЕТ "Дар-Даринка Великова" - Балчик показват превоз на пшеница от с. Пластир и от Ген. Тошево до Брестак, което съответства на количеството по фактура № 105/6.03.08 г. В товарителниците като изпращач е посочено "Свибул" ЕООД. Фактура от превозвача за извършените превози не е издавана. Представена е и товарителница от 8.04.08 г. с превозвач "Априори" ЕООД - Варна за транспорт на пшеница, която по количество съответства на посочената във фактура № 116/8.04.08 г., натоварено в с. Ботево. Към товарителниците са приложени кантарни бележки, в които са посочени същите номера на автомобилите, както и в товарителниците. Към първите две фактури са представени само складови разписки и кантарни бележки, които не съдържат всички, необходими реквизити - липсват имената на лицата, които са предали и приели стоката, номер на превозното средство и транспортен документ. В кантарните бележки дори не е посочено кой и къде е извършил измерването и кой е предал стоката, както и номер на превозната средство. Следователно, категорично може да се направи извод за недоказана реалност на доставките по фактура № 101/14.02.08 г. за доставка на 42.680 т пшеница; фактура № 102/18.02.08 г. за доставка на 38.720 т пшеница. По останалите две фактури, макар да се установява транспорт на стоката до с. Брестак с получател дружеството-жалбоподател и в товарителниците да е вписан като изпращач "Свибул" ЕООД, поради безспорно установеният дори по счетоводните данни, предоставени от самия доставчик в хода на ревизията, че същият не е разполагал със стоката-предмет на фактурите, за да може да я продаде на получателя, не може да се приеме, че по последните две фактури е доставена на жалбоподателя пшеница, която е собственост на "Свибул" ЕООД. Освен това, посочените в товарителниците места на натоварване и количества по никакъв начин не могат да се свържат дори с представените от доставчика протоколи за изкупуване на селскостопанска продукция от физически лица. Изложеното не противоречи на приетото от СЕС в решение от 21 юни 2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, тъй като в т. 63 е посочено, че според практиката на съда, държавите-членки следва да проверят декларациите на данъчно задължените лица, отчетите на същите и другите относими документи /вж. Решение от 17 юли 2008 г. по дело № С-132/06, т. 37 и Решение от 29 юли 2010 г. по дело № С-188/09, т. 21/. В т. 64 е посочено, че за тази цел Директива 2006/112 и по-конкретно чл. 242 от нея задължава всяко данъчно задължено лице да води достатъчно подробна отчетност, за да даде възможност за прилагането на ДДС и за неговия контрол от данъчните органи. В случая ревизиращите органи са осъществили необходимите проверки на счетоводните документи и другите относими към спора доказателства, представени от доставчика и не е вменено в тежест на ревизираното дружество да извършва такива проверки и да доказва, че неговият доставчик е разполагал със стоките, предмет на доставките. В случая не се касае и за проследяване произход на стоката от предходни доставчици, каквито твърдения има в касационната жалба, а за установяване на правнорелевантните за спора факти, а именно, че доставчикът е разполагал със съответния вид и количество стока и я е предал на получателя, като по този начин е прехвърлил собствеността върху нея. Тези факти по отношение на фактурите, издадени от "Свибул" ЕООД, не са установени и правилно първоинстанционният съд е приел, че след като доставчикът не разполага със стоката няма как да я достави на жалбоподателя.

По отношение на доставките от "Джефа корпорейшън" ЕООД:

От страна на дружеството - доставчик са представени протоколи за изкупуване на земеделска продукция от физически лица. При извършените в хода на ревизията насрещни проверки на физическите лица, изброените в Ревизионния доклад /л. 356 - 357/ физически лица Димитър Иванов Панайотов, Илия Енев Илиев, Тургут Васфи Лютфи, Димитър Тодоров Арнаудов, Марин Георгиев Стоянов, Николай Стоянов Димов, Крум Енчев Русев, Михаил Маринков Михалев, Петър Русев Иванов, Драгомир Марков Георгиев, Илиян Иванов Колев, Мехмед Ариф Осман, Салим Незир Алиш са потвърдили продажбите на земеделска продукция на "Джефа корпорейшън" ЕООД. Представили са доказателства за регистрация като земеделски производители, местонахождение на обработваемите площи, данни за местата, където е съхранявана продукцията и където е продадена на купувача. Установено е също така, че транспортът по издадените на жалбоподателя фактури е осъществен от "Априори" ООД. Представени са товарителници и фактури, издадени от "Априори" ООД за извършен транспорт. Установено е също така, че "Джефа корпорейшън" ЕООД ползва по силата на договор за наем, сключен с "Априори" ООД склад в с. Крушари. В случая от страна на доставчика отново е представено извлечение от сметка 304 "Стоки" само със стойностно изражение, а вещото лице не е успяло да открие този доставчик и да провери счетоводството му. То е обсъдило фактурите, кантарните бележки и пътно-прехвърлителните разписки, както и мястото на натоварване по пътно-прехвърлителните разписки, но не и товарителниците и пътните листи. Според настоящия съдебен състав на Върховния административен съд първо отделение, следва да се постави допълнителна задача на вещото лице по назначената ССЕ да направи съпоставка и между протоколите за изкупуване на земеделска продукция от физическите лица, които са потвърдили продажбите на земеделска продукция на доставчика и посочените места на предаване на същата, както и вида и количествата на продадената от физическите лица земеделска продукция и да посочи, дали тези получени от доставчика видове и количества земеделска продукция могат да се свържат с фактурите и кои от тях, издадени на жалбоподателя, с пътно-прехвърлителните разписки и евентуално с товарителниците и пътните листи, представени от "Априори" ООД, като съобрази освен местата на предаване на продукцията от изброените по-горе физически лица в протоколите и местонахождението на склада на "Джефа корпорейшън" ЕООД. Поради така изложените съображения, решението на АС - Варна в частта му, в която е отхвърлена жалбата на "Свинекомплекс Брестак" АД срещу частта от РА, в която е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Джефа корпорейшън" ЕООД, на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 и 2 от АПК следва да се отмени и делото да се върне за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд при съобразяване с указанията, дадени в настоящото решение. По отношение на претенциите на страните за разноски за първоинстанционното и касационното производства следва да се произнесе Варненският административен съд при повторното разглеждане на делото като съобрази влязлата в сила част от решение № 1775/13.07.2011 г. на Административен съд - гр. Варна, постановено по адм. д. № 3660/2010 г. и настоящото съдебно решение.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 вр. чл. 222, ал. 1 и ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, първо отделение