Решение № 11158 от 18.08.2011 г. на ВАС по адм. д. № 10605/2010 г.

Решение № 11158 от 18.08.2011 г. на ВАС по адм. д. № 10605/2010 г., I о., докладчик съдията Искра Александрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба, подадена от началника на митница Пловдив против решение № 988 от 5.07.2010 г., постановено от Пловдивския административен съд по адм. д. № 1317/09 г. С обжалваното решение е отменен РА № 25/37/8.05.09 г., издаден от началник отдел "Последващ контрол" при ТМУ-гр. Пловдив, потвърден с решение № 1-4412-0410 от 9.07.2019 г. на директора на РМД. В касационната жалба се твърди неправилност на решението. Като касационни основания се поддържат визираните в чл. 209, т. 3 от АПК - неправилно приложение на материалния закон, допуснати нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост. Иска се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора, с което се отхвърли жалбата срещу РА. Претендират се разноски. Ответникът в касационното производство "Тракия ойл" ООД чрез процесуалния си представител по делото оспорва касационната жалба по съображения, подробно изложени в писмен отговор и поддържани в съдебно заседание. Върховната административна прокуратура чрез участващия по делото прокурор изразява становище за допустимост, но за неоснователност на касационната жалба. Становището на прокурора е, че от доказателствата по делото се установява, че става въпрос за производство на биодизел в чист вид, а не предназначен за разреждане с моторно гориво, за което по силата на чл. 32, ал. 1, т. 7 от ЗАДС е предвидена нулева ставка. Върховният административен съд в настоящия съдебен състав преценява касационната жалба като допустима, но неоснователна. На жалбоподателя е извършена ревизия по приложението на ЗАДС за периода 1.01.07 г. - 31.10.08 г., приключила с обжалвания РА. С РА, обжалван пред административния съд, на ревизирания субект е определен акциз в размер на 189 434,38 лева и лихва върху това данъчно задължение в размер на 46 039,53 лева. При ревизията е констатирано, че ревизираното лице е притежател на лиценз за управление на данъчен склад, по силата на който може да произвежда и /или складира биодизел с код по КН 38249099. Установено е, че през ревизирания период дружеството е произвело и е освободило за потребление биодизел при ставка 0 лв. за 1000л. Изложени са съображения от ревизиращия орган, че с § 79 от ПЗР на ЗИДЗАДС се определя, че държавните помощи, предвидени в чл. 32, ал. 1, т. 7, ал. 2, т. 4 и чл. 33, ал. 1, т. 6 от ЗАДС да се предоставят след произнасяне на Европейската комисия с положително решение относно съвместимостта им с Общия пазар. Посочено е, че прилагането на акцизната ставка, определена по реда на чл. 32, ал. 1, т. 7 от ЗАДС отнасяща се за биодизела с код по КН 3824 90 99 представлява данъчно облекчение и следва да се предоставя, само ако са изпълнени съответните нормативноопределени условия, ред и процедури. Поддържа се, че съгласно чл. 2 от Закона за държавните помощи, предоставянето на държавна помощ е несъвместимо с Общия пазар, освен в изрично предвидените случаи в т. ч. по чл. 4, т. 5 от същия закон, когато е разрешена с решение на Съвета, прието с квалифицирано мнозинство, по предложение на ЕК. Посочено е, че такова решение не е публикуван в Официалния вестник на ЕО. Въз основа на тези съображения е направен извод, че следва, да не се прилага предвидената акцизна ставка в чл. 32, ал. 1, т. 7 от ЗАДС -0 лв. за 1000 л. биодизел. Преценено е, че приложима е ставката за газьол, предвидена в чл. 32, ал. 1, т. 3 от ЗАДС, тъй като при извършването на насрещни проверки на клиенти на ревизирания субект е установено, че в редица случаи продаденият биодизел е добавян и разреждан с газьол. РА е обжалван от ревизирания субект, изтъквайки следните възражения: няма основание за ревизирания период, по отношение на освободения за потребление биодизел с посочения код по КН, да се прилага акцизна ставка, различна от нормативно установената; нулевата акцизна ставка е държавна помощ по смисъла на ЗАДС, но представлява "съществуваща държавна помощ" по смисъла на § 1, т. 5 от ДР на ЗДП, поради което спрямо нея на осн. § 3 от ПЗР на ЗДП, чл. 88, ал. 1 от Договора за създаване на Европейската общност, § 79 от ПЗР на ЗИДЗАДС в сила от 1.01.07 г. и § 56 от ПЗР на ЗИД на ЗАДС в сила от 1.01.08 г. са неприложими за "съществуващите държавни помощи"; изводът на ревизиращия орган, че за биодизела е приложима акцизната ставка за газьол противоречи на чл. 60 от Конституцията на РБългария, с който се установява принципът на законоустановеност на данъчните задължения; не е в правомощията на митническите органи, нито да прекратяват, нито да изменят, нито да отменят предоставена съществуваща държавна помощ; биодизелът не е енергиен продукт, предназначен за добавяне или разреждане на моторно гориво, а сам по себе си е моторно гориво, поради което неправилно за него е определена ставка за газьол; нито един от проверяваните при насрещните проверки лица, не твърди в обясненията си, да е използвало биодизелът за добавка или разредител. Административният съд е преценил като основателна жалбата и като незаконосъобразен РА. Той подробно е описал в решението си фактическата обстановка по издаването на обжалвания РА, както и възраженията и доводите на страните. Анализирал е събраните по делото доказателства, обсъдил е възраженията, след което е изградил изводите си. Приел е, че държавната помощ, предвидена в чл. 32, ал. 1, т. 7 от ЗАДС, не представлява "съществуваща държавна помощ" по смисъла на § 1, т. 5 от ДР на ЗДП, тъй като не попада в изчерпателно изброените схеми за помощ и индивидуална помощ по смисъла на чл. 88, ал. 1 от ДЕО, в договора за присъединяване на РБългария към ЕС и на Приложение V, глава 2 "Политика на конкуренция", т. 1 и 4 и глава 3 "Земеделие", б."б" от Акта за присъединяване Съдът е констатирал, че към момента на постановяване на решението, е налице положително решение на ЕК, считано от 23.11.09 г., но продължителността на нотифицираната схема е от датата на одобряване от Комисията до изтичане на 2 г. след тази дата. Посочено е от съда, че за периода от влизане в сила на Договора за присъединяване РБългария към ЕС до 23.11.09 г. единствената разпоредба, касаещо акцизната ставка за биодизел с код по КН 3824 90 99 е тази на чл. 32, ал. 1, т. 7 от ЗАДС, чието прилагане е ограничено с § 79 от ЗИД на ЗАДС. Съдът обаче е преценил като основателно възражението на жалбоподателя, че данъчните задължения следва да се установяват само със закон, като е преценил, че единствената акцизна ставка, установена със закон за процесния период е 0 за 1000 литра биодизел съгласно чл. 32, ал. 1, т. 7 от ЗАДС. Прието е, че при това положение за жалбоподателя не е съществувало задължение да начислява какъвто и да било друг размер на акцизна ставка през ревизирания период, доколкото това не е било предвидено в закона. Съдът е преценил, че позоваването на чл. 32, ал. 9 от ЗАДС от страна на митническия орган е незаконосъобразно, тъй като граматическото тълкуване на разпоредбата, както и систематичното тълкуване на разпоредбите от чл. 32 налага извода, че тя (чл. 32, ал. 9 от ЗАДС) е приложима единствено за енергийните продукти, които не могат да се използват самостоятелно като моторни горива и чието единствено предназначение е да служат за добавяне или разреждане на същите. Административният съд е преценил подхода на митническата администрация като недопустим от гледна точка на обстоятелството, че се вменяват задължения не въз основа на конкретно установени факти и обстоятелства. Посочено е, че от фактическите констатации на оспорения РА, не става ясно въз основа на какви факти и обстоятелства е прието, че цялото количество освободен за потребление биодизел през ревизирания период е обложен с акцизна ставка за газьол, след като само част от него принципно е установено, че е използван за добавяне и разреждане на газьол. Настоящият състав на касационната инстанция преценява обжалваното решение като правилно. Спорът, с който е бил сезиран административния съд е правен и той е разрешен от съда чрез правилно тълкуване на съответните приложими разпоредби. Споделят се изложените мотиви в решението на първоинстанционния съд, касаещи тълкуването на нормите на § 79 от ЗИД на ЗАДС във вр. с § 1, т. 5 от ДР на Закона за държавните помощи. В съответствие с поетите ангажименти по Договора за присъединяване на РБ към ЕС, Държавата е трябвало да предприеме необходимите законодателни действия, като измени, отмени или ограничи прилагането на разпоредбите, регламентиращи "нова помощ", каквато е предвидената в чл. 32, ал. 1, т. 7 ЗАДС - нулева акцизна ставка за горивото биодизел. Такива действия са предприети едва през 2008 г., видно от изричното посочване "държавна помощ № 607/2008- България" в положителното решение на ЕК относно намаляване облагането на биогоривата. До произнасянето на Комисията с положително решение на 23.11.2009 г., алтернатива на нулевата акцизна ставка за биодизела с код по КН 3824 90 99 не е предвидена в ЗАДС. Следователно, правилна е преценката на съда, че липсват други разпоредби, които да установяват размера на акцизната ставка за биодизел. Налице е нормативна непълнота, която не може да бъде коригирана с прилагане на разпоредби по аналогия, тъй като Конституцията на РБ установява принципа за законоустановеност на данъчните задължения (чл. 60, ал. 1 ). Съгласно този принцип, всички елементи на данъчното задължение, включително данъчната ставка, следва да бъдат установени в закона и прилагане по аналогия е недопустимо. В случая митническите органи по аналогия и в нарушение на принципа за законоустановеност на данъчните задължения са определили размера на акцизната ставка за биодизел като такава за газьол, на основание чл. 32, ал. 1, т. 3 ЗАДС вместо установената в закона нулева акцизна ставка по чл. 32, ал. 1, т. 7 ЗАДС. По тези съображения и при липсата на касационни основания по чл. 209, т. 3, АПК решението на Административен съд - Пловдив трябва да бъде оставено в сила. Воден от горните съображения и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд