Решение № 4591 от 2.5.2025 г. на ВАС по адм. д. № 3359/2025 г.

Производството е по реда на гл. ХІІ от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на СИС Индустрийс ООД, представено от адвокат Енчев, срещу решение 2939/29.01.2025г. на Административен съд София-град /АССГ/ по адм. д. 6572/2024 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт /РА/ Р-290029180054594-091-001/12.09.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София относно установените задължения по ЗДДС в привръзка с отказано право на данъчен кредит в общ размер 123 273,84 лв. в отделни данъчни периоди на 2016 г., 2017 г. и 2018 г. Доводите на касатора са за неправилност на решението поради съществени нарушения на съдопроизводствените правила и противоречие с материалния закон. Сочи конкретни опущения на съда при преценката на писмените доказателствени средства за установяване на спорния факт на осъществяване на доставките, включително пропускът му да зачете указанията на касационната инстанция в решението, с което отменя предходното първоинстанционно решение. Визира представени в извънсъдебната фаза на производството писмени доказателствени средства, чието убеждаващо въздействие е определено неправилно от съда. Иска отмяна на първоинстанционното решение и на съответната част от РА. Претендира деловодни разноски. Ответникът по касация директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София отрича основателността на касационната жалба. Иска присъждане на разноски за касационното съдебно производство. Заключението на прокурора от Върховната касационна прокуратура е за неоснователност на касационната жалба. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: Предмет на инстанционен контрол е решението на АССГ, с която е отхвърлено оспорването срещу частта от РА, с която са установените в тежест на СИС Индустрийс ООД допълнителни задължения за ДДС и за лихви за забава в данъчни периоди м. 08 и 09.2016 г.; м. 08 и 10.2017 г. (за д.п.м. 09.2017 г. е редуциран декларирания резултат данък за възстановяване) и м. 08 и 09.2018 г. в корелация с отказано право на данъчен кредит в общ размер 123 273,84 лв. в отделни данъчни периоди на 2016 г., 2017 г. и 2018 г. по фактури, както следва: АБВ Транс 2016 ЕООД в размер на 14 645,20 лв.; от Деметра ЕООД в размер на 25 927,24 лв.; от Хад 7 ЕООД в размер на 46 704,76 лв. и от Битрейд 123 ЕООД в размер на 35 996,64 лв. Решението е постановено в ново първоинстанционно производство след като с решение 7870/25.06.2024 г. на ВАС по адм.д. 7615/2023 г. е отменено частично решение 4604/09.07.2021 г., постановено по адм. д. 1476/2020 г. по описа на Административен съд, София град и за съответната част от спора делото е върнато за ново разглеждане от друг състав на първостепенния съд. Източник на установените с РА задълженията за ДДС е извършена корекция на декларираните от РЛ резултати по ЗДДС за данъчни периоди м. 08 и 09.2016 г.; м. 08-10.2017 г. и м. 08 и 09.2018 г. заради отказ на прихоната администрация да признае право на приспадане на данъчен кредит на търговеца, упражнено в тези данъчни периоди. Отреченото данъчно предимство е по фактури, издадени от АБВ Транс 2016 ЕООД, Битрейд 123 ЕООД, ХАД 7 ЕООД и Деметра ЕООД с предмет на доставките грозде и авансово плащане. Според органите по приходите доставките не са осъществени. Не са ценени представени писмени доказателствени средства, тъй като се опровергавали от показанията на управителите на доставчиците, дадени от тях като свидетели в досъдебно производство. Извод във вреда на РЛ е направен от обстоятелствата, че доставчиците не са намерени на адресите им за кореспонденция, исканията до тях за представяне на документи са връчени по реда на чл. 32 ДОПК и документи не са представени. Прието е, че липсват материалните предпоставки на правото на приспадане по чл. 68, ал. 1, т. 1 във р. с чл. 6, ал. 1 ЗДДС. С първоинстанционното решение e отхвърлено оспорването срещу съответната част от РА. По констатациите на съда в ревизирания период независимата икономическа дейност на жалбоподателя е за производство на вина и спиртни напитки. Доставчиците му са дерегистрирани за целите на ДДС на основание чл. 176 ЗДДС и адресираните до тях искания за представяне на документи при насрещните проверка са връчени по реда на чл. 32 ДОПК. От четиримата доставчици само Деметра ЕООД представило съпътстващи четирите издадени от него фактури документи извлечения от счетоводни сметки, фактури за транспорт, кантарни бележки, товарителници и приемо-предавателни протоколи. Съдът е заявил очакване стоките предмети на доставките да са индивидуализирани по правилата на чл. 24, ал. 2 ЗЗД, като условие за преминаване на правото на собственост върху тях. Приел е, че е установено (включително от заключението на ССЕ) предаването на количествата грозде по данъчните документи, но не и доставките от издателите на тези документи. Според него решителното доказване на доставките на грозде следва да се осъществи с представяне на придружителен документ по чл. 116, ал. 1, т. 1 ЗВСН и документи за превоза по чл. 3, ал. 2 от Наредбата за придружителните документи при превоз на грозде, местни и вносни вина, продукти от грозде и вино. Вторият екземпляр от придружителният документ следвало да остане при получателя, а третият да е изпратен в ДП или ДБ по месторегистрацията на получателя. Липсвали данни такива документи да са постъпили в съответното данъчно подразделение. Съдът е отрекъл доставките да са доказани с плащането на цената по част от тях по банков път. Позовал се е на разпоредбата на чл. 25, ал. 7 ЗДДС и на относимата според него практика на Съда, за да обвърже правото на приспадане на данъчен кредит по фактурите за авансово плащане с последващото осъществяване на авансираната доставка. Оспореният съдебен акт е неправилен. Съдът не е възприел корелацията между спора за правото на приспадане на данъчен кредит и този за съществуването на установените с РА публични задължения, респ. за законосъобразността на утежняващия административен акт. Тази връзка следва пряко от разпоредбата на чл. 88 ЗДДС, тъй като резултатът за данъчния период е функция на съотношението между сумата на изискуемия от ДЗЛ данък за периода и общата сума на данъчния кредит. Редуцирането на сумата на данъчния кредит при отречено от администрацията право на приспадане, упражнено в съответния данъчен период, има за последица намаляване на данъка за приспадане, установяване на данък за внасяне вместо деклариран данък за приспадане или по-голям от декларирания данък за внасяне. Несъмнено получаването на стоките/услугите по облагаемите доставки и използването на стоките/услугите за независимата икономическа дейност на ДЗЛ са част от пораждащия правото на приспадане на данъчен кредит фактически състав /вж. чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС/ и като релевантни за съществуването на спорното правоотношение факти са предмет на доказване чл. 153 ГПК. При действието на чл. 154, ал. 1 ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК в тежест на ДЗЛ е да установи несъмнено осъществяването на пораждащия данъчното предимство фактически състав. Това доказване е главно, а не насрещно и следва да е пълно. Дължимо е отграничаването на доказателствената тежест за издателя на утежняващия административен акт за установяване на фактическите основания за издаването му по чл. 170, ал. 1 АПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК. Въведеното с РА твърдение за съществуване на публични задължения е иманентно свързано с правното отричане на заявеното от ДЗЛ данъчно предимство заради ефекта на данъчния кредит върху резултатите по данъчни периоди по ЗДДС /вж. чл. 88 от закона/. Основателни са оплакванията на касатора за допуснати от съда нарушения в процеса на доказване. Познавателната дейност на инстанцията по същество е проведена в противоречие с процесуалните и логическите правила. В нейния обхват не са включени всички събрани по делото доказателства /вж. чл. 12 и чл. 236, ал. 2 ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК/. Не са съобразени указанията по тълкуването и прилагането на закона от отменителното решение 7870/25.06.2024 г. на ВАС по адм.д. 7615/2023 г., които са задължителни при по-нататъшното разглеждане на делото (вж. чл. 224 АПК). Вместо да основе констатациите си на събраните доказателства, съдът е вложил интелектуални усилия да изследва дължимото документиране на превоза на грозде, макар ирелевантността на тези информационни източници да е посочена в предходното решение на касационния съд. Съставянето на съпътстващите превоза на гроздето документи е задължение на субектите по чл. 116, ал. 1 ЗВСН. Неизпълнението на тяхното публичноправно задължение е без ефект върху правната сфера на получателя за целите на ДДС. Своенето от получателя на документите по превоза на грозде зависи от активността на субектите, които са нагоре по веригата от доставките. Недопустимо е да се обвържат с тяхното бездействие неблагоприятни правни последици за получателя. В противоречие с процесуалния закон са направени изводи във вреда на жалбоподателя от пропускът на трима от доставчиците да представят поискани от тях доказателства. Непредставянето на поискани от доставчика доказателства не обуславя извод за липса на такива доказателства. Презумпцията на чл. 37, ал. 4 от ДОПК е относима единствено към субекта на процеса - вж.- чл. 37, ал. 1 - 4 от ДОПК и чл. 9, ал. 1, т. 2 от ДОПК. Пропускът на субекта ФЛ или ЮЛ /а не доставчика, който е участник без да е страна - чл. 9, ал. 3 от ДОПК/, поражда процесуалната възможност на другият субект - административния орган, да приеме, че изисканите, но непредставени доказателства, не съществуват. Неизпълнението на задължението на другите участници в производството да представят данните по чл. 37, ал. 5 от ДОПК не е скрепено с процесуалната тежест по ал. 4 от кодекса, а е възможен източник на административнонаказателна отговорност /вж. чл. 273 от ДОПК/. Административният съд е интерпретирал неправилното понятието за доставка на стоки. Противно на приетото от него доставката на стоки не е обвързана с прехвърлянето на правото на собственост, а с овластяването на друго лице да се разпорежда фактически като собственик с материалната вещ (в този смисъл решението на Съда по дело С-78/12, т. 35). Преки първични доказателствени средства за придобиване на това право върху стоките по фактурите са приложените към тях кантарни бележки и приемо-предавателни бележки. Убеждаващото им въздействие не се разколебава от показанията на управителите на част от доставчиците, дадени в наказателно производство. С арг. от чл. 42, ал. 3 ДОПК органите по приходите имат достъп до събраните по реда на НПК доказателства, които са от значение за установяване на задълженията за данъци и за задължителни осигурителни вноски. Получаването на достъп и на копия от събраните по реда на НПК доказателства не освобождава органа по приходите от задължението му за събиране на доказателства по чл. 37, ал. 1 ДОПК. Способът за събиране на доказателства, чийто носител е физически лице без качеството страна в процеса, са писмените му обяснения (вж. чл. 57, ал. 1 ДОПК). Това лице може да бъде разпитано като свидетел в хода на съдебното производство (арг. чл. 57, ал. 3 ДОПК) и така в състезателния процес да се проверят обясненията му от извънсъдебната фаза на производството. Писмени обяснения не са получени от управителите на доставчиците в ревизионното производство. Пряко производно доказателствено средство за получаването на доставките са счетоводните записвания на получателя (чл. 182 ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК). Индиция за извършването на доставките са плащането по повечето от фактурите заради генетичната и функционална връзка между насрещните престации по двустранните договори. Съществено изискване към квазиданъчното събитие по чл. 25, ал. 7 ЗДДС е към момента на плащането елементите на бъдещата доставка да са вече известни, т.е стоките или услугите да са точно определени /в този смисъл решението на Съда по дело С-549/11, т. 28/. Тази определеност съществува. Престацията на доставчиците е конкретизирана. При липсата на спора за извършено плащане е в противоречие с материалния закон правният извод на съда за отричане правото на приспадане по фактурите за авансово плащане. Дължима е отмяна на обжалваното първоинстанционно решение и на съответната част от РА. При този изход на делото на касатора се дължат деловодни разноски в общ размер 39 844.74 лева, от които за първоинстанционното съдебно производство 11 520 лева, за предходното касационното съдебно производство в размер 15 430.62 лева и за настоящото касационно съдебно производство 12 894.12 лева. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение