Решение № 12741 от 18.12.2023 г. на ВАС по адм. д. № 6391/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на "Кънстракшънс 2018" ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление - гр. София, ул. "Проф. Милко Борисов" 5, бл. А, ап. 10, чрез процесуалния представител адв. Писков против Решение 660 от 10.04.2023 г., постановено по адм. д. 2559/2022 г. по описа на Административен съд- гр. Пловдив, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт /РА/ Р - 16001621002830-091-001/22.06.2022 г., издаден от С. Георгиева, началник на сектор, възложил ревизията Ц. Джиева, главен инспектор по приходите /ръководител на ревизията/, органи по приходите при ТД на НАП - Пловдив, потвърден с решение 378/24.08.2022 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" /"ОДОП"/- гр. Пловдив при ЦУ на НАП, с който на ревизираното лице е отказан данъчен кредит в размер на 636 316, 67 лв. и прилежащи лихви 275 936, 05 лв. Касаторът оспорва първоинстанционното съдебно решение като неправилно, поради нарушение на материалния закон и необоснованост - касационни отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Релевира доводи за нищожност на ревизионния акт. В касационната жалба се твърди наличие на реалност на доставките по фактурите с доставчици "Диков строй" ЕООД и "Е. строй БГ' ЕООД. Искането от съда е за отмяна на първоинстанционното решение и отмяна на ревизионния акт. Претендира присъждане на адвокатско възнаграждение за двете съдебни инстанции. Ответната страна - Директора на дирекция "ОДОП"- гр. Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуалния представител оспорва касационната жалба като неоснователна в представен писмен отговор и моли съда да остави в сила оспореното решение като правилно. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като взе предвид наведените доводи в жалбата и доказателствата по делото и като извърши служебна проверка на основанията по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, спрямо която първоинстанционното решение е неблагоприятно, и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд Пловдив е бил РА Р - 16001621002830-091-001/22.06.2022 г., издаден от С. Георгиева, началник на сектор, възложил ревизията Ц. Джиева, главен инспектор по приходите /ръководител на ревизията/, органи по приходите при ТД на НАП - Пловдив, потвърден с решение 378/24.08.2022 г. на директора на дирекция ОДОП" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, с който на ревизираното лице е установено задължение за ДДС в размер на 636 316, 67 лв. и прилежащи лихви 275 936, 05 лв., вследствие отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури издадени от доставчиците Диков Строй ЕООД и Е. Строй БГ ЕООД . От фактическа страна е установено, че с договор от 23.02.2018 г. "Морска В." ЕАД с [ЕИК] възлага на "Кънстракшънс 2018" ЕООД да извърши СМР на хотел "Аркадия" и хотел "Метропол" в к. к Слънчев бряг на стойност 233 100. 00 лв. С договор от 26.02.2018 г. "Кънстракшънс 2018" ЕООД превъзлага на "Диков Строй" ЕООД извършването на СМР на хотел "Аркадия" и хотел "Метропол" в к. к. Слънчев бряг на стойност 222 000, 00 лв. с ДДС със срок на изпълнение 30.04.2018 г. Договорен е аванс в размер 180 000, 00 лв., преведен от РЛ на 07.03.2018 г., за което "Диков Строй" ЕООД е издало на ревизираното дружество фактура 13/28.02.2018 г. с данъчна основа 150 000, 00 лв. и ДДС 30 000, 00 лв. и по която фактура ревизираното дружество е упражнило правото си на приспадане на данъчен кредит. Към договора е подписан анекс от 16.03.2018 г., с който е договорен нов срок за изпълнение - до 15.12.2018 г. С договор от 23.02.2018 г. дружеството "В. груп корпорейшън" АД с [ЕИК] е възложило на ревизрираното лице да извърши СМР на хотели "В. палас" и "Чайка" в к. к. Слънчев бряг и "Атриум", "Андалусия" и "Роял Бей" във ваканционно селище Елените на стойност 4 284 000, 00 лв. Във връзка с договора възложителят "В. Груп Корпорейшън" АД е превел авансово 3 639 600, 00 лв. за периода от 26.02.2018 г. до 12.03.2018 г., а ревизираното дружество е издало фактура 2/28.02.2018 г. на стойност 3 033 000, 00 лв. с ДДС 606 600, 00 лв. Предвиденият в договора срок за изпълнение на СМР е 30.04.2018 г., който е продължен до 31.12.2019 г. със сключени към договора анекси от 15.03.2018 г. и от 28.11.2018 г. С договор от 26.02.2018 г. "Кънстракшънс 2018" ЕООД превъзлага на "Диков Строй" ЕООД с [ЕИК] извършването на СМР на хотели "В. Палас" и "Чайка" в к. к. Слънчев бряг за сумата от 2 640 000, 00 лв. с ДДС. Във връзка с договорен аванс в размер 2 460 000, 00 лв., преведен от РЛ за периода 26.02.2018 г. - 12.03.2018 г., от страна на "Диков Строй" ЕООД е издадена фактура 14/28.02.2018 г. на стойност 2 050 000, 00 лв. и ДДС 410000 лв., по която ревизираното дружество е упражнило данъчен кредит. На следващо място с договор от 26.02.2018 г. "Кънстракшънс 2018" ЕООД превъзлага на "Е. строй БГ" ЕООД извършването на СМР на хотели "Атриум", "Андалусия" и "Роял Бей" в с. Елените за сумата 1 440 000, 00 лв. с ДДС. Договорен е аванс в размер на 1 177 900, 00 лв. с ДДС, преведен от РЛ в периода 26.02.2018 г. - 12.03.2018 г., за което от страна на "Е. строй БГ" ЕООД е издадена фактура 8/28.02.2018 г. на стойност 981 583, ЗЗ лв. и ДДС 196 316, 67 лв., по която ревизираното лице е упражнило право на приспадане на данъчен кредит. За да постанови решението си административният съд е приел, че обжалваният ревизионен акт е издаден от компетентен орган, в законоустановения срок и в предвидената писмена форма. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав е приел следното: Съдът е анализирал приобщените в хода на ревизията доказателства, в резултат на което е приел, че от представените по делото доказателства не се установява извършването на сочените услуги от посочените доставчици. Прието е, че от посочените като подизпълнители дружества и от ревизираното дружество не се представят доказателства за изпълнени СМР дейности по посочените договори, нито някакви данни за предприемането на действия за извършването им по сключените договор Прието е, че наличието единствено на фактури, договори и анексите към тях не могат да обосноват извод за реално извършване на уговорените услуги именно от посочените във фактурите доставчици. В тази насока е посочено, че нито "Диков строй" ЕООД, нито "Е. строй БГ" ЕООД притежават ресурс за осъществяването на договорените СМР, поради което са приети за правилни изводите на приходната администрация, че събраните при ревизията доказателства обосновават извод, че процесиите услуги не са и няма да бъдат осъществени. Решението е правилно. Съдът е изяснил спора от фактическа страна и е установил фактите, релевантни за възникване и надлежно упражняване на правото на данъчен кредит по доставки на услуги по смисъла на чл. 9, ал. 1 ЗДДС, обсъдил е доказателствата по делото и при правилно тълкуване и приложение на закона е извел самостоятелни и обосновани правни изводи, които се споделят от настоящата инстанция. Преди да се произнесе по съществото на спора, следва да се обсъдят наведените възражения за нищожност на РА. Настоящият касационен съд счита за неоснователни възраженията на касатора за липса на анализ на всички основания по чл. 160, ал. 2 от ДОПК, като приема, че съдът е осъществил цялостна проверка и е обосновал извод за валидност на оспорения РА. На първо място неоснователно касаторът сочи, че РА не е подписан с валиден КЕП и липсват достатъчно доказателства обосноваващи, че РА е издаден в предвидената от закона форма. Видно от административната преписка, приложена към първоинстанционното дело - ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА са създадени като електронни документи по смисъла на чл. 3, ал. 1 от ЗЕДЕУУ и са представени както на хартиен носител, така и на 1 бр. CD диск. На първо място по делото не са налични данни от ответната в първоинстанционното производство страна да е изисквана допълнителна информация по реда на чл. 184, ал. 1 от ГПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК досежно подписите, положени на електронните документи, в това число валидността и удостоверяването на КЕП. Въпреки това от представените на хартиен носител ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА се установява, че е налице отбелязване: Настоящият документ е издаден чрез ИС Контрол , като електронен документ, подписан с електронен подпис от , като именно това са необходимите отбелязвания, служещи като индикация, че създадените като електронни документи са надлежно оформени с подписи. На следващо място видно от представени разпечатки на извършени проверки в публичния регистър, поддържан от доставчика на удостоверителните услуги B-Trust, за валидност на Квалифицирани удостоверения за квалифициран електронен подпис (КУКЕП), издателите на акта са притежавали квалифицирани електронни подписи за период от време, в който са издадени и ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА. В допълнение на изложеното следва да бъде посочено, че записаните на диск и представени в съдебно заседание документи са идентични с тези, приложени по делото на хартиен носител, като в горния ляв ъгъл на всеки от документите е наличен Signature panel , съдържащ изискуемите съгласно Регламент (ЕС) 910/2014 знаци, удостоверяващи наличието на електронен подпис и свързващи по несъмнен начин електронния документ с неговия издател. На следващо място видно от доказателствата по делото статутът на началник сектора С. Георгиева е установен с Заповед РД-09-2515/29.11.2021 г. По делото са представени и всички относими упълномощителни заповеди установяващи статута на ревизиращите органи. Съобразно изложеното възраженията на касатора в тази насока са неоснователни. Правилно първоинстанционния съд е приел материална законосъобразност на издадения РА. Реалността на доставките е основно изискване за възникване и упражняване на право на данъчен кредит, съгласно чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 ЗДДС. Правилно първоинстанционният съд е посочил, че доказателствената тежест е на оспорващия, който следва по несъмнен начин да установи, че издадените му от доставчиците фактури обективират действителни стопански операции. С оглед на това ревизираното лице трябва да притежава и всички необходими документи за получаване на заявените стоки или извършени услуги, след като именно от реалността на тези сделки черпи права за претендираното право на приспадане на данъчен кредит. В своята тълкувателно приложима практика СЕС също подчертава, че действителното извършване на доставките подлежи на доказване и преценка от националния съдия съобразно съответните процесуални и материално правни норми. Тези материалноправни правни предпоставки следват от "текста на член 168, буква а) от Директива 2006/112, според който, за да се ползва от правото на приспадане, е необходимо, от една страна, заинтересуваният да бъде данъчнозадължено лице по смисъла на тази директива, и от друга страна, стоките или услугите, на които се основава това право, да се използват впоследствие от данъчнозадълженото лице за целите на собствените му облагаеми сделки, а нагоре по веригата тези стоки или услуги трябва да бъдат доставяни от друго данъчнозадължено лице" - С-18/13. Безспорно по време на ревизията и пред съда са представени единствено спорните фактури, с доставчиците "Диков строй" ЕООД и "Е. строй БГ" ЕООД с предмет авансово плащане по договор , както и 3 броя договори сключени между ревизираното лице и дружествата - доставчици за възлагане на извършване на въпросните строително-монтажни работи. От анализа на събраните доказателства е безспорно, че по делото не са представени никакви доказателства за изпълнение на СМР по сключените договори с конкретните подизпълнители. Липсват представени приемо-предавателни протоколи, количествено стойностни сметки, данни за вложените материални, пътни листи и др. Правилно е съобразена от административният съд липсата на данни за предприемане на действия по извършване на строително- монтажните дейности. В тази връзка правилно административният съд е стигнал до извод за липса на реалното извършване на СМР от посочените във фактурите дружества. Представените от ревизираното лице приемо-предавателни протоколи за извършване на строително монтажните договори към своите възложители не доказват извършването на услугите именно от подизпълнителите "Диков строй" ЕООД и "Е. строй БГ" ЕООД. В подкрепа на изложеното е и установената в хода на ревизионното производство при осъществени насрещни проверки на дружествата доставчици липса на кадрова и техническа обезпеченост на "Диков строй" ЕООД и "Е. строй БГ" ЕООД за извършване на фактурираните СМР. Действително само липсата на материално-техническа и кадрова обезпеченост на доставчиците също не може да бъде основание за отказ да бъде признато право на данъчен кредит. В конкретния случай липсват каквито и да е доказателства освен представени единствено издадените фактури и договори за превъзлагане като нито от задълженото лице, нито от доставчиците са представени други доказателства, от които да се установи реалното извършване на услугите. С оглед на гореизложеното касационната инстанция счита, че при правилно установена фактическа обстановка първоинстанционният съд е достигнал до обосновани и съответни на материалния закон изводи. Съображенията за това са изцяло правилни, касационната инстанция ги споделя напълно, поради което и препраща към мотивите на Административен съд - Пловдив на основание чл. 221, ал. 2, изр. последно от АПК. При този изход на спора е основателна претенцията на ответника по касационната жалба за присъждане на разноски за юрисконсултско възнаграждение за касационна инстанция, като същите се определят в общ размер на 37 017, 58 лв. в минимален размер на основание чл. 161, ал. 2 от ДОПК във вр. с чл. 7, ал. 2 от Наредба 1/09.07.2014 г., съобразно материалния интерес по спора. Мотивиран така, Върховен административен съд, състав на Осмо отделение