Решение № 2242 от 22.02.2017 г. на ВАС по адм. д. № 2577/2016 г.

Решение № 2242 от 22.02.2017 г. на ВАС по адм. д. № 2577/2016 г., I о., докладчик председателят Фани Найденова Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба, подадена от "Леда-2001" ЕООД, със седалище гр. П., подадена чрез адв. М. Д., срещу решение № 7702/09.12.2015 г. постановено по административно дело № 10908/2014 г. на Административен съд С.-град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт (РА) № № 2151310984/15.04.2014 г., издаден от длъжностни лица на ТД на НАП - гр. С., потвърден в оспорената част с Решение № 1702/23.09.2014 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" при ЦУ на НАП - гр. С., относно непризнат данъчен кредит в общ размер на 81 279.94 лв., ведно със съответните лихви за забава в размер на 30 590.94 лв. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност и незаконосъобразност на решението, поради нарушение на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Иска се отмяната на решението и постановяване на друго по същество, с което да се отмени процесният административен акт. Претендира се присъждане на разноски, независимо, че не е представил списък на разноските. Ответникът - Директорът на Дирекция "ОДОП" - С. при ЦУ на НАП, чрез юрк. Зарева в открито съдебно заседание изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Моли решението да бъде оставено в сила и да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 3 648 лв. Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност на касационната жалба. Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена в срок и от надлежна страна. Разгледана по същество, е неоснователна. Предмет на съдебен контрол е бил РА, в частта с която на дружеството са установени задължения произтичащи от непризнато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер от 111 870.88 лв. (главница - 81 279.94 лв. и лихви - 30 590.94 лв.) по фактури издадени от "Н. С." ЕООД, "Петрозал" ЕООД, "Е. С." ЕООД, "Интер-МВ" ЕООД, "К. М. АКМ" ЕООД, "Б. Б. Е." ЕООД, "Флора 2003" ЕООД. За да отхвърли жалбата, първоинстанционният съд е обосновал мотиви за нереализирано право на доказване на спорните доставки, включително и с приетата съдебно-счетоводна експертиза и дадените показанията на управителя на дружеството в о. с. з. на 27.10.2015 г. при първоинстанционното разглеждане. Съдът е извел извод за недоказана реалност на доставките респективно законосъобразност на постановения отказ на данъчен кредит. Решението е правилно. Реалността на доставката е основополагаща предпоставка за възникване и законосъобразно упражняване правото на приспадане на данъчен кредит. Във връзка с оспорването, в хода на административното и съдебно производството не са представени доказателства, от които може да се направи извод, че доставките по процесните фактури са осъществени именно от посочените във фактурите доставчици. Легалната дефиниция, дадена в разпоредбата на чл. 6, ал. 1 ЗДДС, изисква доказване предаването на стоката, предмет на доставка, от доставчика на получателя. Тъй като в процесния случай се касае за родово определени вещи - ел. материали, то следва по безспорен начин да се докаже, индивидуализиране на вещите и съответно, предаването им, както и свързаните с това дейности - товаро/разтоварване, транспортиране и пр. Съдът правилно е указал на касатора, че носи доказателствената тежест за наличието на реална доставка. Ревизираното лице следва да установи всички релевантни предпоставки, обуславящи възникване на претендираното от него право на приспадане на данъчен кредит. По делото е приета, неоспорена от страните ССчЕ, като вещото лице е посочило, че извършената проверка е в рамките на документите налични по делото. Дадено е заключение, че процесните фактури са отразени в дневниците за покупки на касатора. Експертът е посочил, че редовността на воденото счетоводство от дружествата доставчици, не може да бъде констатирана, предвид ненамирането им. Неоснователно е твърдението на касатора, че по делото е доказано пълното съответствие между закупената стока, предмет на фактурите, счетоводно отразените складови наличности, намиращи се в магазина и последващата реализация. За всеки един от доставчиците, респективно процесна доставка, от РЛ са представени договори, приемо-предавателни протоколи, процесните фактури, счетоводна отчетност, като към част от фактурите са приложени и фискални бонове. Установено е, че фактурите издадени от "Н. С." ЕООД са включени в СД и дневниците за продажби за съответния данъчен период. Посоченото дружеството е единственото намерено при осъществените насрещни проверки, като исканията за представяне на документи адресирани до останалите доставчици, са връчени по реда на чл. 32 от ДОПК. При осъществена проверка в информационния масив на НАП се е установило, че описаните фактури издадени от "Е. С." ЕООД, "Интер-МВ" ЕООД, "К. М. АКМ" ЕООД и "Флора 2003" ЕООД са включени в дневниците им за продажби. При разпита по реда на чл. 176 ГПК, управителят на РЛ е обяснил, че когато доставките са по-дребни превозът се осъществявал с него личен "пикап" или "микробус". Когато товарите били по-тежки, стоката се карала директно при клиента, като същата се разтоварва с кран или мотокар. По отношение на "Н. С." ЕООД е сочил, че всички превозни средства са собственост на доставчика. Нито в хода на административното, нито в съдебното производство са представени каквито и да било транспортни документи, за собственост на транспортни средства или за наети такива. Твърдяната от касатора последваща реализация на стоките трябва да се разглежда в съвкупност с всички доказателства по делото. От установената по делото фактическа обстановка не се констатира фактическото предоставяне на стоката между страните по пряката доставка, което е определящо за реалността на процесните доставки. Такива доказателства липсват, което води до извод за недоказани реално осъществени доставки на стоки по фактурите, оспорени от органа по приходите. При спецификата на стоката - ел. материали и отразения значителен по количество обем стока, единствено фактурите и ППП не са достатъчно доказателство за реалност, при липса на безспорни доказателства за съхранение и транспортиране на стоката. Единствено счетоводното отразяване на фактурите в съответните счетоводни регистри не е достатъчно доказателство за реалност, при оспорени от ревизиращите органи на отразените в процесните фактури стопански операции - доставки на ел. материали. Наличието на договори, само за "Нол сто" ЕООД, но не и за останалите доставчици, е само доказателство за възникнали облигационни взаимоотношения между страните по тях, но не е достатъчно доказателство за реалното осъществяване на доставките, при оспорване на същите. Съгласно разпоредбата на чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС данъчен кредит е сумата на данъка, която регистрираното лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за получени от него стоки или услуги по облагаема доставка. Наличието на реално осъществена облагаема доставка по смисъла на чл. 6, ал. 1 ЗДДС е предвидено като изискване за възникване право на данъчен кредит, а не само на документално оформяне на стопанските операции. Липсата на достатъчно доказателства за реалност на извършените доставки, прави недоказана тази реалност. Обективен критерий, по който може да се установи предаване на спорните стоки от доставчика, съответно - приемане от получателя, е именно техният транспорт. По делото не са представени безспорни доказателства за осъществен транспорт на стоките, нито за тяхното съхранение. Не са представени превозни документи, от които да се установи началната и крайната точка на транспортиране на стоките, както и данни за закупено гориво и надлежно му осчетоводяване. Констатирано е в хода на ревизията, че дружествата-доставчици са декларирали обекти на дейност, чийто характер се различава от вида на доставките на стоки по процесните фактури. Установяванията са, че "Флора-2003" ЕООД е с деклариран обект за търговия на едро в гр. П., "Б. Б. Е." ЕООД е с деклариран склад за строителни материали в гр. С., "К. М.-АКМ" ЕООД е с деклариран обект "кафе", "Интер-МВ" ЕООД е с декларирани два обекта в гр. С., без конкретизиране на вида на дейността, "Е. С. 2009" ЕООД е с декларирано единствено наличие на офис, "Петрозал" ЕООД е с деклариран обект - "солариум", а "Н. С." ЕООД е с деклариран обект за спортни залози и офис - търговия. Липсват годни пътни листи и товарителници, в които да фигурират фактурираните стоки, поради което не се доказва, че стоките са транспортирани до обект на касатора или както се твърди до обект на неговите клиенти. Действително установяването на притежавани обекти, произхода на стоките и тяхното транспортиране не е част от предпоставките за признаване правото на данъчен кредит, но същите са доказателство за наличието на реално осъществена доставка на стоки и то така, както те са отразени в издадените за тази цел първични счетоводни документи, което безспорно е предпоставка за възникването и признаването на правото на данъчен кредит за получателя. За жалбоподателя е налице задължението да установи настъпването на всички относими за спора положителни факти. Той следва да проведе главно доказване, което винаги, за да е успешно, следва да бъде и пълно. При липсата на доказателства за индивидуализиране на стоките, предмет на спорните доставки и такива за транспортирането и фактическото предаване, правилно административният съд е приел за законосъобразен отказът на право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от посочените доставчици. За признаване правото на приспадане на данъчен кредит следва да е установено осъществяване на фактурираните доставки. Безспорни доказателства в тази връзка не са представени. Тези обстоятелства не са установени и с приетата по делото ССчЕ, изготвена единствено на база счетоводните записвания при ревизираното дружество. Проверка в счетоводствата на доставчиците не е осъществена от вещото лице, поради това, че не е могъл да се свърже с тях. Констатациите на вещото лице изведени от счетоводството на жалбоподателя за последващи продажби на стоки от вида на доставените не доказва, че същите са доставени именно от издателите на фактурите. При липса на данни за възможността сочените доставчици да разполагат със спорната стока, липсва връзка с последващите продажби, отразени в счетоводството на жалбоподателя. Нормите на ДОПК не съдържат правила за разпределение на доказателствената тежест в процеса на оспорване пред съда на ревизионни актове, поради което намират приложение общите принципи на разпределение на доказателствената тежест. Разпоредбата на чл. 170, ал. 1 от АПК, намираща приложение в случая по силата на препращащата разпоредба на § 2 от ДР на ДОПК, определя, че административният орган и лицата, за които оспореният административен акт е благоприятен, трябва да установят съществуването на фактическите основания, посочени в него и изпълнението на законовите изисквания за издаването му. Тази разпоредба е своеобразно проявление в административното право на общия принцип за разпределяне на тежестта на доказване, формулиран в чл. 154, ал. 1 от ГПК, според който всяка страна е длъжна да установи фактите, на които основава своите искания или възражения. Наличието на кумулативните условия за възникване на право на данъчен кредит по смисъла на чл. 68 и чл. 69 от ЗДДС, респективно отсъствието на някоя от хипотезите по чл. 70 от ЗДДС, които препятстват възникването му, са факти от обективната действителност, наличието или отсъствието, на които е свързано с възникването на благоприятни последици за жалбоподателя - възникване на право на данъчен кредит по определена фактура, респективно - отказ на данъчен кредит. В тежест на задълженото лице е да докаже наличието на условията за възникване на право на данъчен кредит, респективно отсъствието на някоя от хипотезите по чл. 70 от ЗДДС, като изходящият относим факт за приложимостта на визираните разпоредби от ЗДДС е установяването на реално осъществени доставки на стоки и/или услуги. Първоинстанционният съд е изследвал всички предпоставки за възникване и упражняването правото на данъчен кредит по процесните данъчни фактури, анализирал е доказателствата, събрани в хода на административния и съдебен процес, включително и приетата ССчЕ и е извел обоснованият извод за законосъобразен отказ за признаване на данъчен кредит с оспорения РА. Решението е постановено при правилен анализ на доказателствата и правилно приложение на материалния закон и следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора на ответната дирекция се дължи присъждане на своевременно заявено искане за юрисконсултско възнаграждение за защита пред касационната инстанция в размер на 3 648 лв., определено на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 ДОПК, вр. чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба № 1 от 2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Воден от горното и на осн. чл. 221, ал. 2, изр. първо от АПК Върховният административен съд, състав на първо отделение