Решение № 5182 от 16.5.2023 г. на ВАС, I о.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е касационна жалба на Дрифтинг България ЕООД - гр. София, подадена чрез адв. Д. Ангелов срещу Решение 3971/14.06.2022 г., постановено по адм. дело 1341/2021 г. по описа на Административен съд София-град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт Р-22002219006452-091-001/28.08.2020 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП София, потвърден с Решение 1861 от 09.12.2020 г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно- осигурителна практика - гр.София, с който на Дрифтинг България ЕООД са установени публични задължения за внасяне в размер на 585 615, 79 лв., в т. ч. за по Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/ в размер на 265 470, 17 лв. за данъчните периоди от м. 09. 2013 г. до м.03. 2015 г., от м. 05. 2015 г. до м. 06. 2015 г., от м. 08. 2015 г. до м.03. 2016 г., от м. 07. 2016 г. до м. 08. 2017 г. и от. м. 10. 2017 г. до м.12. 2017 г. и корпоративен данък по Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКП0/ в размер на 132 608, 73 лв. за периодите от 2013 г. до 2017 г., както и начислените лихви за просрочие в общ размер на 187 536, 89 лв. В касационната жалба се твърди неправилност на съдебното решение, поради съществени нарушения на съдопроизводствените правила, нарушение на материалния закон и необоснованост - касационни основания съгласно чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът твърди, че изводите на съда за липса на реални доставки на стоки и услуги са направени в противоречие със събраните по делото писмени доказателства и в противоречие с трайната практика на СЕС, съгласно която на получателя по фактурата не следва да се откаже право на данъчен кредит, поради нередности при доставчика, ако приходната администрация въз основа на обективни факти не установи знанието на получателя за участие в данъчна измама. Иска отмяната на решението заедно с отмяната на РА, както и присъждане на разноски за двете инстанции. Ответната страна - директорът на Дирекция "ОДОП" - София, чрез юрк. Петрова, оспорва касационната жалба, като неоснователна. Моли съдът да остави в сила оспореното решение, както и да присъди разноски в полза на дирекция за двете инстанции в размер на 54 436 лв. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното решение на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на оспорване пред Административен съд София-град (АССГ) е бил Ревизионен акт (РА) Р-22002219006452-091-001/28.08.2020 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП София, потвърден с Решение 1861 от 09.12.2020 г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно- осигурителна практика - гр.София, с който на Дрифтинг България ЕООД са установени публични задължения за внасяне в размер на 585 615, 79 лв., в т. ч. за по Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/ в размер на 265 470, 17 лв. за данъчните периоди от м. 09. 2013 г. до м.03. 2015 г., от м. 05. 2015 г. до м. 06. 2015 г., от м. 08. 2015 г. до м.03. 2016 г., от м. 07. 2016 г. до м. 08. 2017 г. и от. м. 10. 2017 г. до м.12. 2017 г. и за корпоративен данък по Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКП0/ в размер на 132 608, 73 лв. за периодите от 2013 г. до 2017 г., както и начислените лихви за просрочие в общ размер на 187 536, 89 лв. За да отхвърли жалбата на Дрифтинг България ЕООД срещу РА, АССГ е изложил мотиви, че РА е издаден от компетентен орган по приходите, след надлежно възложена ревизия, в предвидената в чл. 120 от ДОПК форма и съдържа необходимите реквизити, като при издаването му не са допуснати съществени нарушения на процедурните правила, визирани в ДОПК. При преценка на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият съд на първо место е възпроизвел подробно установената в хода на ревизията фактическа обстановка и основанията на органите по приходите да откажат право на приспадане на данъчен кредит на ревизираното дружество по фактури, издадени от Ви Пам БГ ЕООД, Елит МММ ЕООД, Мед Натурал ЕООД, Селин Интернешънъл ЕООД, Ню Строй Къмпани ЕООД, Галактик Мениджмънт ЕООД, Ню Грифит ЕООД, Флор Екс Пи ЕООД, поради липса на реални доставки на стоки и услуги, както и относно установените задължения за корпоративен данък, в резултат на извършено увеличение на декларираните от дружеството счетоводни финансови резултати за 2013 г. със сумата от 75 035 лв., за 2014 г. със сумата от 488 719,83 лв., за 2015 г. със сумата от 288 210 лв., за 2016 г. със сумата от 127 310 лв. и за 2017 г. със сумата от 348 076 лв., представляващи документално необосновани разходи по фактури, издадени от горецитираните осем доставчици. След това съдът е изложил собствените си фактически установявания, като е посочил предмета на всяка една от спорните фактури и установените в хода на ревизията данни за всеки един доставчик. Общото за тях е, че са с рисков профил, не са открити при извършените им насрещни проверки, не са представили доказателства за извършване на доставките, а от страна на органите по приходите е установено, че доставчиците не разполагат с кадрови потенциал, както и с материална и техническа обезпеченост за извършването на доставките. Прието е, че представените от ревизираното дружество договори са твърди общи, а ППП не съдържат място на предаване, а в голяма част и обекта, на който са извършени услугите, поради което е обоснован извод, че само въз основа на тях не може да се приеме за доказано реалното извършване на услугите и предаването на стоките. В частта по ЗКПО, съдът е приел, че е налице основание по чл.26, чл. 26, т. 2 от ЗКПО - не се признават за данъчни цели разходите, които не са документално обосновани. С оглед изложеното в частта по ЗДДС, съдът приел, че отчетените разходи за материали и услуги от РЛ по фактурите, издадени от обсъдените доставчици се отнасят за възнаграждения за доставка на услуги и материали без те да са реално осъществени и този разход не следва да се признава за данъчни цели. С посочените суми по фактурите законосъобразно е увеличен финансовия резултат на РЛ, поради което обосновано е начислен КД в общ размер от 132 608, 73 лв. Съдът приел, че законосъобразно са установени и задълженията за лихви. С решението е даден отговор и по всички доводи и възражения на жалбоподателя. За неоснователна е приета тезата, че няма доказателства за симулативност на доставките. Прието е, че ответникът не е длъжен да доказва дали доставките са осъществени от други субекти и дали предмета на доставките е наличен при РЛ. За да ползва правото на ДК по фактурираните доставки именно РЛ следва да докаже, че доставките са осъществени от доставчика, а не от друг. Разплащанията и счетоводното отразяване са факти, които имат значение, но преценени на база и останалите обстоятелства, за да се направи констатацията, че за фактурите стоят реални операции. За неоснователно е прието твърдението в жалбата, че извършените нарушения от доставчиците са вменени в тежест на РЛ, доколкото констатациите за доставчиците са преценени в съвкупност с останалите доказателства. Прието е, че действително за поведението на доставчиците по време на ревизията, рисковия им профил и др. не може да отговаря РЛ, но след като на база анализ на доказателствения материал е направен извод, че доставчика не е осъществил фактурираните доставки, то неминуемо знанието на РЛ в посочената схема не може да бъде изключено, а обратното. Решението е правилно. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е постановено след обсъждане на събраните по делото доказателства съобразно доказателствената им сила и при правилно разпределение на доказателствената тежест в процеса, в резултат на което при липса на съществени процесуални нарушения са формирани обосновани и логически издържани фактически и правни изводи. В решението са обсъдени поотделно и в съвкупност събраните по делото доказателства по всяка една от спорните фактури и по доставчици. Съдът е изложил собствени мотиви по фактите по делото и обосновал правните си изводи въз основа на тях. Изложените в тази връзка правни изводи на първоинстанционния съд се споделят от касационната инстанция и не следва да бъдат преповтаряни, като на основание чл.221, ал.2, изр.2 от АПК, настоящата инстанция препраща към мотивите на първоинстанционния съд. Спорният въпрос по делото е бил, налице ли са реални доставки на стоки и услуги по процесните фактури, издадени от Ви Пам БГ ЕООД, Елит МММ ЕООД, Мед Натурал ЕООД, Селин Интернешънъл ЕООД, Ню Строй Къмпани ЕООД, Галактик Мениджмънт ЕООД, Ню Грифит ЕООД, Флор Екс Пи ЕООД. По отношение на двете фактури, издадени от Ви Пам - БГ с предмет - "изработка и монтаж на стелажи за обеци" и "доставка на обеци от полимерна глина", от страна на РЛ са представени само фактури, ППП, и доказателства за плащане по банков път. От съдържанието на представените ППП не може да се установи нито параметрите на услугата, нито как е определена цената на изработката на стелажите и цената на монтажа им, нито къде са монтирани. По отношение на доставката на стоки - обеци от полимерна глина, от ППП не се установява мястото на предаване на стоките. Безспорно също така е установено, че доставчика не разполага с кадрови потенциал, както и с материална и техническа обезпеченост за извършването на доставките. В хода на ревизията доставчикът не е открит и не е представил доказателства, а органите по приходите са установили, че е с рисков профил, с установени данъчни и осигурителни задължения. С оглед изложеното, обоснован е извода на първоинстанционния съд, че доставките не са реални. По отношение на двете фактури, издадени от Елит МММ ЕООД с предмет "Полагане на подова настилка" и "Изработка и монтаж на метални стойки" от страна на РЛ са представени само фактури, ППП, и доказателства за плащане по банков път. От ППП не се установяват параметрите на услугите и мястото където е положена подовата настилка и монтирани металните стойки. При липса на други съпътстващи фактурата доказателства и с оглед безспорно установените факти, че доставчика не е открит и не разполага с кадрови, технически и материален ресурс да извърши доставките, обоснован е извода на първоинстанционния съд, че доставките не са реални. Тези изводи са относими и за доставките по фактури, издадени от Селен Интернешънъл ЕООД с предмет "По договор от 25.11.2013 г. " и "Изграждане на антибактериален холкер". Нито договора, нито представените ППП могат да индивидуализират конкретните услуги и не посочват мястото, където настилките са положени. По отношение на двете фактури, издадени от Мед Натурал ЕООД с предмет "полагане на саморазливен цимент Мапей" и "полагане на подови настилки по договор от 26.08.2016 г." , по делото е представен рамков договор от 26.08.2016г. за проучване, проектиране и полагане на специализирани подови покрития, заявка за пердоставяне на услуги и ППП за извършени СМР диамантено шлайфане и полагане на епоксидна подова настилка, както полагане на саморазливен цимент. Представените доказателства не индивидуализират услугите и не съдържат данни за обекта на който са извършени услугите, което е достатъчно основание да се приеме, че правилно е отказано право на данъчен кредит по непълни фактури, услугите по които не са индивидуализирани и в съпътстващите документи. Тези изводи са относими и за доставките по фактури, издадени от Ню Строй Къмпани ЕООД, доколкото от представените ППП не може да се установи мястото на изпълнени на СМР, а други доказателства за реалност на доставките не са представени. По отношение на фактури, издадени от Галактик Мениджмънт ЕООД, Ню Грифит ЕООД, Флор Екс Пи ЕООД с предмет предимно СМР като полагане на подова настилка, финно шлайфане, монтажни дейности, монтаж и демонтаж на винилни платна, полагане на саморазливен цимент, на епоксидна подова настилка, на циментово покритие, на рекламни табла, на фолио за стени, както и изработка на рекламни табели и на проект за визуална комуникация, по делото са представени договори, ППП, и доказателства за плащане по фактурите. От представените договори и ППП не може да се индивидуализира предмета на услугата, начина на определяне на цената дали същата включва материали и труд или само труд, как са доставени материалите и за чия сметка, нито мястото на извършване на услугите. При липса на други съпътстващи фактурата доказателства, обоснован е извода на първоинстанционния съд, че доставките не са реални. Наистина и приходните органи и съдът са изложили мотиви относно липсата на кадрови, материален и технически ресурс на доставчиците да извършат услуги от вида на фактурираните, което е в разрез с възприетата от ВАС и СЕС съдебна практика, според която не следва в тежест на получателя по доставките да се вменява в отговорност действията или бездействията на доставчиците в този смисъл са решения по дела С-324/11 (Gabor Toth), както и решение по съединени дела С-80/11 и С-142/11 (Mahageben kft и P. David), макар, че в интерес на получателя по издадените му фактури е да докаже положителният факт на тяхното фактическо извършване. В случая, обаче правото на данъчен кредит не е отказано само поради това, че доставчиците не са разполагали със стоки от вида на фактурираните, а по отношение на услугите, само поради това, че доставчиците не са разполагали с кадрова обезпеченост за извършването им, а поради липса на убедителни доказателства по пряката доставка за предаване на стоки и извършване на услуги, като липсата на материален ресурс за извършване на доставките на стоки и технически и кадрови ресурс за извършване на доставките на услуги е ценено само като косвено доказателство в подкрепа на извода за липса на реални доставки. Относно допълнително определения данък по ЗКПО: При условията на чл. 221, ал. 2 АПК настоящата съдебна инстанция споделя изводите на административния съд за законосъобразност на оспорения ревизионен акт и в частта му относно определените задължения за корпоративен данък поради извършена корекция на финансовия резултат на дружеството при условията на чл. 26, т. 2 от ЗКПО във връзка с чл. 10, ал. 1 от ЗКПО. С оглед изложените по-горе мотиви в частта по ЗДДС и недоказаното действително осъществяване на процесните доставки, настоящият състав намира за правилно извършеното от органите по приходите преобразуване на декларирания от ревизираното лице счетоводен финансов резултат в посока увеличение с разходите по спорните фактури. След като не е доказано доставките на услуги да са реално извършени, то не следва да се приемат за извършени и разходите във връзка с тях. За целите на ЗКПО доказването на реалността на сделките е от съществено значение, тъй като само при действително осъществени такива, могат да се признаят разходи за дейността при получателя по фактурите. Като е отчело в разходите за дейността стойността на услугите по спорните фактури, без действителното им извършване да е установено по безспорен начин, ревизираното лице неоснователно е намалило финансовия си резултат за ревизирания отчетен период. В заключение следва да се посочи, че след като е стигнал до краен извод за законосъобразност на оспорения ревизионен акт и е отхвърлил жалбата като неоснователна, Административен съд София град е постановил едно правилно решение, което не страда от пороците, сочени в касационната жалба, и при условията на чл. 221, ал. 2 АПК следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на спора, претенцията на касатора Дрифтинг България ЕООД за присъждане на разноски по делото е неоснователна. От друга страна, основателна е претенцията на ответника по касация за присъждане на разноски за юрисконсулт, но само за касационното производство в размер на 27 218,45 лева, определени съобразно материалния интерес по делото и на основание чл. 8, ал.1, във вр. чл.7, ал.2, т.6 от Наредба 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от Административнопроцесуалния кодекс, Върховният административен съд, първо отделение