Решение № 5653 от 31.5.2023 г. на ВАС, I о.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/, вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. С решение 3740 от 07.06.2022 г., постановено по адм. д. 4314/21 г. Административен съд София-град /АССГ/ е отменил по жалба на "Карера Интернешънъл" ЕООД, гр. София, [ЕИК], ревизионен акт (РА) Р-22221720001715-091-001/21.12.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с Решение 470/26.03.2021 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /Д "ОДОП"/ - гр. София, в частта, в която са определени допълнителни задължения в общ размер на 34 756, 42 лв., в т. ч. ДДС в размер на 21 749, 80 лв. и лихви в размер на 3 241, 94 лв. и корпоративен данък за 2019 г., в размер на 9 314, 45 лв. и лихви 450, 23 лв. Срещу така постановеното решение е подадена касационна жалба от директор на Д "ОДОП" - гр. София, чрез гл. юрк. Р.Кръстева. В същата се прави оплакване за наличието на отменителните основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на АССГ и вместо него да постанови друго такова, с което да потвърди изцяло оспорения РА. Претендира присъждане на юрисконсулско възнаграждение за двете съдебни инстанции. В открито съдебно заседание касаторът се представлява от юрк. Бакалова. Ответният по касационната жалба "Карера Интернешънъл" ЕООД, чрез своя процесуален представител, взема становище по неоснователността на касационната жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационна жалба е процесуално допустима, а по същество е основателна. Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на производството пред АССГ е бил РА Р-22221720001715-091-001/21.12.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с Решение 470/26.03.2021 г. на директора на Д "ОДОП" - гр. София, в частта, в която на "Карера Интернешънъл" ЕООД за данъчния период 01.01.2019 г. 29.02.2020 г. са определени допълнителни задължения по ЗДДС в размер на 21 749, 80 лв. и лихви в размер на 3 241, 94 лв., както и корпоративен данък за 2019 г., в размер на 9 314, 45 лв. и лихви 450, 23 лв. Допълнителните задължения за ДДС произтичат от непризнатото право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 68, ал. 1 и 2 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС по фактури, издадени от Стилиев консулт ЕООД, Корс-94 ЕООД, Ескулап 2002 ЕООД, В Г С Агро ООД, Ескулап ойл ЕООД (с предишно наименование ПМЦ ойл ЕООД), Съединени пътища ЕООД и ДС Интертранс 2017 ЕООД. Допълнителните задължения за корпоративен данък са следствие на увеличение на декларирания финансов резултат на основание чл. 26, т. 2, във вр. чл. 16, ал. 1 ЗКПО. Административен съд София-град е описал установената фактическа обстановка по провеждане на данъчната ревизия, вкл. издадените заповеди за възлагане на ревизия, извършените процесуални действия в хода на ревизията, констатациите на органите по приходите за непризнаване на право на данъчен кредит по доставките на "Карера Интернешънъл" ЕООД. Първоинстанционният съд е приел, че РА е издаден от компетентен орган в предвидената от закона форма и при липса на допуснати нарушения на административно-производствените правила. По отношение на материалната законосъобразност на акта съдът е анализирал процесните фактури за всеки един от посочените доставчици, с предмет доставка на резервни части. Решаващият съд е приел, че РА е незаконосъобразен, тъй като изводите, направени от ревизиращия екип и решаващия орган, са повърхностни, необосновани и без задълбочен и детайлен анализ на всички доказателства. Според АССГ насрещните проверки на доставчиците са извършвани през периода, през който е било обявено извънредно положение в страната и повечето офиси на фирми са били затворени, при което извършените насрещни проверки са повърхностни, осъществени само формално, без да са съобразени с конкретната обстановка в страната. Решаващият съд е кредитирал заключението на назначената съдебно-счетоводната експертиза, която установява, че за всеки един от доставчиците по процесните фактури /с изключение на една фактура/ е начислен ДДС като са спазени кумулативно изискванията на чл. 86, ал. 1 ЗДДС. Според вещото лице авточастите, предмет на процесните фактури, съответстват като наименования на поръчките за ремонт на МПС и описите, предоставени от "Карера Интернешънъл" ЕООД. Първоинстанционният съд е възприел изцяло и заключението на допуснатата и приета автотехническа експертиза, с която се установява, че по всяка една от издадените фактури получените резервни части са реално вложени, като вещото лице посочва конкретния автомобил, в който са използвани частите по всяка една доставка. Относно доставката от Ескулап 2002 ЕООД, според АССГ, ревизиращият екип не е взел предвид представения договор за замяна, нито е осъществил оглед на място, където са поставени получените в замяна полуремаркета и контейнер, предадени с два броя приемо-предавателни протоколи, като произволно е приел, че не е осъществена такава замяна. Решаващият съд е приел, че фактурираните резервни части са реално доставени и е налице тяхната последваща реализация влагането им в конкретни МПС, подробно индивидуализирани от вещото лице. По отношение на обезпечеността на доставчиците материално-техническа и кадрова, АССГ изрично се е позовал на съдебната практика на СЕС, която безпротиворечиво приема, че не може получателят да отговаря за действията, респ. бездействията на своите доставчици, вкл. да доказва тяхната обезпеченост да извършат доставките. Относно материалната законосъобразност на РА в частта на установения корпоративен данък за данъчен период 2019 г., АССГ е приел, че начисленият допълнителен корпоративен данък почива изцяло върху констатациите на данъчните органи по ЗДДС, като ревизиращият екип е преобразувал финансовия резултат на "Карера Интернешънъл" ЕООД с недокументиран разход за 93 143, 65 лв. По изложените по-горе мотиви първоинстанционният съд е приел, че тези констатации на приходния орган се необосновани на събраните по делото доказателства, поради което същият е отменил издадения РА като незаконосъобразен. Решението е валидно, допустимо и правилно. Настоящата съдебна инстанция споделя изводите на административния съд за наличие на реални доставки по процесните фактури и ги намира за обосновани на фактите и доказателствата по делото, изградени в съответствие с материалния закон. По делото не се спори, че ревизираното дружество "Карера Интернешънъл" ЕООД за процесния данъчен периед има за основен предмет на дейност товарен автомобилен транспорт и отдаване под наем на транспортни средства. Същевременно "Карера Интернешънъл" ЕООД има лиценз 21176, издаден от Министерството на транспорта, информационните технологии и съобщенията, за международен автомобилен превоз на товари за чужда сметка или срещу възнаграждение. Не се спори, че дружеството разполага с нает имот за осъществяване на дейността си в гр. София, ул. Симеоновско шосе 7, като през ревизирания период е имало наети по трудов договор девет лица. Ревизираният субект притежава 8 МПС (подробно описани на стр. 5-6 от решението), като преобладават товарни автомобили с дълъг период на експлоатация повече от десет годи, а някои от тях дори шестнадесет-седемнадесет години. Безспорно е, че автомобилите са отдавани под наем. В случая ревизираното лице е упражнило право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от Стилиев консулт ЕООД, Корс-94 ЕООД, Ескулап 2002 ЕООД, В Г С Агро ООД, Ескулап ойл ЕООД (с предишно наименование ПМЦ ойл ЕООД), Съединени пътища ЕООД и ДС Интертранс 2017 ЕООД, като предмет доставките са резервни части, а именно: главина, лагер, датчик, спирачни апарати, необорудван двигател, карданен вал, скоростна кутия, дюзи и нафтова помпа, изработка на конструкция/брезент, обтегачи колани и др. С оглед обстоятелството, че притежаваните от "Карера Интернешънъл" ЕООД моторните превозни средства са втора употреба, както и предвид начина на тяхната експлоатация, логичен е изводът на АССГ за необходимостта от подмяна или ремонт на амортизираната техника. Процесните резервни части са реално доставени на "Карера Интернешънъл" ЕООД, като е налице последваща реализация, а именно влагането им в конкретни МПС, подробно посочени от вещото лице по изготвената автотехническа експертиза (л. 237-250 от делото). Наред с това вещото лице по назначената съдебно-счетоводната експертиза е направило анализ за всеки един от доставчиците със заключение за правилно осчетоводяването на процесните фактури. Разпореждането с процесните доставки за целите на счетоводното отразяване е извършено веднага след като фактурите са осчетоводени за текущ разход в разходна сметка 601 "Разходи и материали" партида "Резервни части". Авточастите, предмет на процесните фактури, съответстват като наименования на поръчките за ремонт на МПС и описите, предоставени от "Карера Интернешънъл" ЕООД. Неоснователни са касационните доводи за неправилност на решението поради наличие на отменителните основания по чл. 209, т. 3 АПК. С процесния РА, както вече беше посочено, е отказано право на данъчен кредит по процесните доставки поради липса на реални такива по смисъла на чл. 6 ЗДДС, вр. чл. 68, ал. 1 и 2 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС. Анализът на мотивите на ревизионния акт налага извод, че констатацията за липсата на реални доставки за посочените доставчици е обоснована със следните факти и обстоятелства: доставчиците са дерегистрирани по ЗДДС по инициатива на данъчен орган; посочените дружества са декларирали в дневника за продажби и покупки доставки към и от други дружества с рисков профил, част от които се явяват преки доставчици на "Карера Интернешънъл" ЕООД; липса кадрови и материално-технически потенциал за осъществяване на процесните доставки от доставчиците; по-голяма част от дружествата не са представили в указания срок исканите писмени обяснения и доказателства; липса на яснота къде са вложени получените резервни части. В тази връзка АССГ правилно е приел, че в тежест на задълженото дружество е да установи чрез допустими доказателствени средства реалното изпълнение на доставките. При изграждане на изводите си за материалната законосъобразност на акта решаващият съд се е позовавал както на събраните в хода на ревизията доказателства, така и на допуснато изслушване на съдебно-счетоводна експертиза и автотехническа експертиза. По изложените по-горе мотиви първоинстанционният съд е приел, че ангажираните от страната доказателства опровергават констатациите за липса на реални доставки по процесните фактури. Дерегистрацията на доставчиците по ЗДДС е направена след периодите, през които са издадени процесните фактури и това по никакъв начин не е индикация за нереалност на доставките. Получените резервни части са вложени в МПС, притежавани от "Карера Интернешънъл" ЕООД. Разпоредбите на чл. 68, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС обуславят възникването на правото на приспадане на данъчен кредит от кумулативното осъществяване на елементите на регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав, който наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. Необходимостта от установяване на обективното извършване на доставките не се отрича от СЕС в Решението от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, който в своята практика многократно подчертава, че националният съдия следва да осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличието или липсата на реална доставка. Както бе вече посочено, констатациите на ревизиращите органи за непризнаване на право на данъчен кредит се свеждат до това, че в хода на ревизията не е установено процесните доставчици да разполагат с материално-техническа и кадрова обезпеченост за извършване на доставките. Обезпечеността на доставчиците материално-техническа и кадрова не е предпоставка за правото на данъчен кредит и в този смисъл е и съдебната практика на СЕС решение по дело С-324/11 (Gabor Toth), решение по съединени дела C-80/11 и С-142/11 (Mahageben kft и Peter David) и решение С-18/13 ("Макс Пен"), която е възприета и в решенията на ВАС. Съгласно тази практика липсата на обезпеченост на доставчика не може да рефлектира върху правото на данъчен кредит за получателя по доставките, освен ако приходната администрация или съда не установят, че е налице данъчна измама с участието и/или със знанието на получателя по доставките. Правилно АССГ приема, че констатациите, че задълженото лице е участвало в данъчна измама или е имало знанието за такава, не се установяват от органите по приходите, при доказателствена тежест за същите. Нередности при прекия или предходен доставчик по повод отношенията помежду им, при установено предаване на стоката и последващата й реализация за целите на икономическата дейност на получателя и добросъвестност на получателя, също не влияе на правото на приспадане на данъчен кредит за получателя. Основателни са изводите на първоинстанционния съд, че е без значение за реалността на доставките разполагал ли е доставчикът с материално-техническа и кадрова обезпеченост за извършване на същите. Обстоятелството, че част от доставчиците не са представили изисканите им документи, не може да бъде вменено в тежест на получателя по доставките и да обуслови отказ от правото на данъчен кредит на ревизираното лице. Административен съд София-град правилно е преценил, че в конкретния случай за ревизираното дружество са налице всички законови предпоставки за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури. След анализ на наличните по делото доказателства е формирано съобразено със закона заключение, че правото на данъчен кредит е упражнено по реално осъществена доставка на стоки, съгласно чл. 68, ал. 1 ЗДДС, вр. чл. 6 ЗДДС. Правилно първоинстанционният съд е достигнал до заключението, че след като в частта относно данък добавена стойност РА е необоснован и неправилен, такъв се явява и по отношение на ЗКПО не са налице основанията на чл. 26, т. 2, във вр. чл. 16, ал. 1 ЗКПО за увеличение на декларирания финансов резултат С оглед гореизложеното следва да бъде прието, че решението на АССГ не страда от пороците, твърдени в касационната жалба и при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК следва да бъде оставено в сила. В касационната инстанция не е направено искане за присъждане на разноски за ответника. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,