Решение № 10264 от 26.10.2023 г. на ВАС по адм. д. № 4564/2023 г.

Производството е по чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния кодекс (ДОПК). С решение 1409 от 06.03.2023 г., постановено по адм. д. 9780/2021 г. Административен съд София-град /АССГ/ е отменил по жалба на "ТРЕНТО ПРИНТ" ЕООД, гр. София, [ЕИК], Ревизионен акт /РА/ Р-22221719006934-091-001 от 11.08.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение 1280/23.08.2021 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) - гр. София, като Дирекция ОДОП гр. София при ЦУ на НАП е осъдена да заплати на жалбоподателя разноски по делото в размер на 4 950 лева. Срещу така постановеното решение е подадена касационна жалба от Е. Павлова, в качеството му на директор на Дирекция ОДОП - гр. София, чрез юрисконсулт Ж. Николова. В жалбата се прави оплакване за наличието на всички отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на АССГ и вместо него да постанови друго такова, с което да потвърди изцяло оспорения РА. Претендира присъждане на юрисконсулско възнаграждение за двете съдебни инстанции. В открито съдебно заседание касаторът се представлява от юрк. Ненчовска. Ответникът по касационната жалба "ТРЕНТО ПРИНТ" ЕООД не взема становище по основателността на касационната жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационна жалба е процесуално допустима, а по същество е основателна и следва да бъде уважена. Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна. С решението си АССГ е отменил РА Р-22221719006934-091-001 от 11.08.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение 1280/23.08.2021 г. на директора на Дирекция ОДОП - гр. София, с който на "ТРЕНТО ПРИНТ" ЕООД са определени допълнителни задължения по Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/ за данъчни периоди м. 12. 2013 г., от м. 02. 2014 г. до м. 09. 2019 г., в общ размер на 77 067, 88 лв. и лихва в общ размер на 30 796, 52 лв. Задълженията произтичат от отказано право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС, вр. чл. 6 ЗДДС по фактури, издадени от "АРТСИС" ЕООД, "АРСЕТИ" ЕООД,, "АЙ СТОК" ЕООД, "ВОЛТЕР" ЕООД, "СИМИЛ 77" ЕООД, "ЕЛДО ГРУП" ЕООД, "ЗИПКОН" ЕООД, "КАЛАМО" ЕООД, "ДЕНИЗ 2014" ЕООД, "ВИТАХОЛ" ЕООД, "КОРАЛ ТРЕЙД" ЕООД, "ЕМИДОР 2017" ЕООД, "НАТАЛИ Н 2015" ЕООД, "СЪЕДИНЕНИ ПЪТИЩА" ЕООД, "БЪЛГЕРИАН ТЕХНОЛОДЖИ ШОП" ЕООД, "СТИЛ КЪМПАНИ" ЕООД, "ТЕРА ФРУТ 2000" ЕООД, "ТИ ДЖИЕЛ ТРАНС", "ЛОПОС" ЕООД, "КА- СЕРВИЗ" ЕООД, "ТЕК 1" ЕООД, "АЛЕКСИС 5000" ЕООД и "БИЛДИНГ ОФИС" ЕООД. Първоинстанционният съд е изложил мотиви, че процесният РА е правно валиден, издаден от компетентен орган, в предвидената от закона форма, при липса на допуснати нарушения на административно-производствените правила, засягащи неговата законосъобразност в цялост. Според АССГ процесният РА е материално незаконосъобразен, тъй като процесните фактури съдържат изискуемите реквизити по чл. 6 от Закона за счетоводството (Зсч), а фактурираните материали са описани с тяхното наименование (вид артикул), с посочване на количеството, единичната цена и общата им стойност. Относно счетоводната документация на ревизираното лице, решаващият съд е основал своите изводи на заключението на допусната и приета ССчЕ, като е приел, че във връзка с установяване на обстоятелството относно наличието или липсата на доставка следва да се има предвид приложението на счетоводния пронцип за съпоставимост на приходите и разходите, съгласно ЗСч, което условие е било изпълнено от "ТРЕНТО ПРИНТ" ЕООД. Според АССГ само по себе си обстоятелството, че липсват доказателства за материалната, техническа и кадрова обезпеченост на доставчиците, не може нито да обуслови извод за нереалност на доставката, нито е достатъчно основание да се откаже данъчно предимство на получателя по облагаемите доставки. Посочена е и съдебна практика на ВАС и СЕС. Крайният извод на АССГ е за незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт, което обуславя необходимостта от неговата отмяна, тъй като са налице реални доставки и не са налице условията на чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС, вр. чл. 6 ЗДДС. Настоящият съдебен състав преценява оспореното съдебно решение като валидно, допустимо, но неправилно - като постановено в противоречие с материалния закон и необосновано на фактите по делото. Спорният въпрос в случая се съсредоточава около изпълнението на доставката на стоки (различни видове ксерокс хартия, с изключение на една доставка на сервизна услуга от доставчика "КА- СЕРВИЗ" ЕООД). Реалността на доставките е основополагаща за законосъобразното възникване е упражняване на правото на данъчен кредит - чл. 6, ал. 1, съответно чл. 9, ал. 1, във връзка с чл. 25, чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 ЗДДС. Това е така, защото след като получателят черпи права от доставката чрез претенцията му за право на данъчен кредит, в негово задължение е да притежава документи за реалното предаване на стоката или услугата. Доказателствената тежест в този процес пада върху ревизираното лице, което трябва с всички допустими по ДОПК доказателства и доказателствени средства да установи реалното осъществяване на фактурираните доставки. Няма спор по това, че правото на приспадане може да бъде упражнено само във връзка с осъществена облагаема доставка и само фактурата не е достатъчна като доказателство за наличието на такава. Според т. 13 и т. 17 решение на СЕО по дело С-342/87 "Genius Holdig" упражняването на правото на приспадане не включва данъка, който се дължи само защото е вписан във фактура, а се ограничава до действително дължимите данъци, тези, отговарящи на облагаема сделка. В тази връзка в мотивите на решението на СЕС по дело С-285/11, "Боник" /т. 31 и т. 32 е прието, че за да се признае правото на приспадане, е необходимо съдът в съответствие с правилата на доказване, установени в националното законодателство, да провери дали доставките на стоки /услуги/ са реално осъществени. В случая необоснова АССГ е приел, че процесните фактури доказват реалното осъществяване на доставките , респ. че са изпълнени изискванията на чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС за признаване на право на данъчен кредит. Приложените фактури и съпътстващата документация не доказват наличието на данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 6, вр. чл. 6 , ал. ЗДДС. За всички доставчици "АРТСИС" ЕООД, "АРСЕТИ" ЕООД,, "АЙ СТОК" ЕООД, "ВОЛТЕР" ЕООД, "СИМИЛ 77" ЕООД, "ЕЛДО ГРУП" ЕООД, "ЗИПКОН" ЕООД, "КАЛАМО" ЕООД, "ДЕНИЗ 2014" ЕООД, "ВИТАХОЛ" ЕООД, "КОРАЛ ТРЕЙД" ЕООД, "ЕМИДОР 2017" ЕООД, "НАТАЛИ Н 2015" ЕООД, "СЪЕДИНЕНИ ПЪТИЩА" ЕООД, "БЪЛГЕРИАН ТЕХНОЛОДЖИ ШОП" ЕООД, "СТИЛ КЪМПАНИ" ЕООД, "ТЕРА ФРУТ 2000" ЕООД, "ТИ ДЖИЕЛ ТРАНС", "ЛОПОС" ЕООД, "КА- СЕРВИЗ" ЕООД, "ТЕК 1" ЕООД, "АЛЕКСИС 5000" ЕООД и "БИЛДИНГ ОФИС" ЕООД решаващият съд е изложил еднакви и формални мотиви. Първоинстанционният съд не е отчел, че липсват доказателства че процесните доставчици да разполагали със стоки от същи вид и количество като фактурираните. Не са представени доказателства от ревизираното лице и от преките доставчици за извършените доставки като напр. търговска кореспонденция, договори и оферти, справки за последваща реализация, като са налични само фактурите и приемателно-предавателни протоколи. Решаващият съд не е обсъдил констатираните несъответствия във връзка с поддържаното твърдение в ревизионното производство за плащане на доставките в брой. Основателни са доводите в касационната жалба, че след извършените на справки на ФУ на доставчиците от органите по приходите е установено, че не са регистрирани продажби (за "АРСЕТИ" ЕООД, "ВОЛТЕР" ЕООД, "СИМИЛ 77" ЕООД, "КАЛАМО" ЕООД, "ДЕНИЗ 2014" ЕООД, "ВИТАХОЛ" ЕООД, "КОРАЛ ТРЕЙД" ЕООД, "ЕМИДОР 2017" ЕООД, "СЪЕДИНЕНИ ПЪТИЩА" ЕООД, "СТИЛ КЪМПАНИ" ЕООД, "ТЕРА ФРУТ 2000" ЕООД, "ТИ ДЖИЕЛ ТРАНС", "ЛОПОС" ЕООД, "КА- СЕРВИЗ" ЕООД, и "АЛЕКСИС 5000" ЕООД), а за останалите доставчици сумите по касовите бонове не съответстват на стойността на фактурите. Мотиви в тази връзка в решението на АССГ липсват, като само декларативно е посочено, че за всички доставчици по фактурите е извършено плащане в брой и че платената сума е осчетоводена в намаление на парични средства в касата на дружеството, като е кредитирана допуснатата и приета ССчЕ. При липса на доказателства за доставки именно от доставчиците по фактурите и липсата на доказателства за последваща реализация на процесните стоки, АССГ не е следвало да обоснове изводите си единствено на заключението на вещото лице. В тази връзка е необходимо да се посочи, че спецификата на икономическата дейност на търговците предполага, че документите, които се съставят в отношенията между тях, в преобладаващата си част са частни свидетелстващи или диспозитивни. Същите не се ползват с материална доказателствена сила досежно своето съдържание, с оглед на което преценката на тяхната вярност следва да се осъществи от съда въз основа на съвкупния анализ на всички относими доказателства. Действителното извършване на доставките подлежи на доказване и преценка от националния съдия съобразно съответните процесуални и материално правни норми, като това е изрично подчертано в т. 31 от тълкувателно приложимото Решението по дело С-285/11 г. В точка 37 от Решението по дело С-78/12 СЕС сочи, че лицето, което иска да приспадне ДДС следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това, като в тази връзка наличието на издадена данъчна фактура и коректното й отразяване в счетоводството на ревизираното лице не са достатъчни, за да обосноват реалност на доставките. Същевременно, съставянето на документи /фактури/, които не отразяват реални стопански операции, е указание за участие на самото ревизирано лице в данъчни измами или злоупотреба с право по смисъла на цитираната практика на СЕС. Съвкупната преценка на горните доказателства обосновава извода, че "ТРЕНТО ПРИНТ" ООД не е ангажирало доказателства относно реалното изпълнение на доставките, а доколкото доказателствената тежест да удостовери посоченото обстоятелство, както и факта, че фактурираните услуги са намерили своята последваща реализация за извършване на облагаеми доставки от търговската дейност на дружеството, лежи върху него, следва да се приеме, че посочените съставомерни обстоятелства не са доказани и данъчният кредит по спорните фактури следва да бъде отказан. Като е приел друго и е отменил оспорения ревизионен акт като незаконосъобразен, АССГ е приложил неправилно материалния закон и е постановил едно неправилно съдебно решение. При условията на чл. 222, ал. 1 АПК същото следва да бъде отменено и вместо него следва да бъде постановено друго такова, с което жалбата следва да бъде отхвърлена като неоснователна. При този изход на процеса ответният по касация "ТРЕНТО ПРИНТ" ЕООД следва да бъде осъден да заплати на НАП София в качеството й на юридическо лице, в състава на което влиза Дирекция "ОДОП" София, разноски по делото в размер на 17 935 лв. юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции (по 8 967,50 лв. за всяка една инстанция) на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК. Размерът на юрисконсултското възнаграждение се определея по реда на чл. 8 вр. чл. 7, ал. 2 от Наредба 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, както и разноски за заплатена държавна такса в размер на 862,91 лв., или общо в размер на 18 797,91 лв. Водим от горното и на осн. чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение,