Решение № 4658 от 7.5.2025 г. на ВАС по адм. д. № 2593/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по две касационни жалби, предявени съответно от Директора на Дирекция "ОДОП" - София при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител, и от В. О. М., чрез адв. Венелинова, срещу Решение 23564 от 14.11.2024 г. по адм. дело 2011/2023 г. по описа на Административен съд - София град. Директорът на Дирекция "ОДОП" - София обжалва горепосочения съдебен акт в частта, с която чрез изменение е отменен Ревизионен акт /РА/ 22221520008339-091-001/13.07.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, изменен и потвърден с негово Решение 13/05.01.2023 г. Касаторът поддържа, че атакуваният съдебен акт е неправилен като постановен при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и в противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Счита, че произволно първостепенният съд е приел, че ревизираният е разполагал със сумата от 5 000 лв. към 01.01.2015 г. Подчертава, че, дори да се приеме, че задълженото лице е разполагало с тези средства, то при определянето на данъчната основа съдът не е съобразил доходът от 10 000 лв., получен от продажба на МПС, в резултат на което погрешно е определил задълженията по ЗДДФЛ за 2015 г. и 2016 г. В подкрепа на тезите си развива подробни доводи в жалбата и претендира отмяна на обжалваното решение в атакуваната му част и съответно отхвърляне на жалбата срещу оспорения РА, ведно с присъждане на разноски. В. О. М. от гр. София обжалва горепосочения съдебен акт в частта, с която е отхвърлена жалбата му срещу РА 22221520008339-091-001/13.07.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, изменен и потвърден с Решение 13/05.01.2023 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - София при ЦУ на НАП. Касаторът поддържа, че атакуваният съдебен акт е неправилен поради необоснованост и нарушение на материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Намира, че представените извлечения от Транскарт, банкови извлечения от сметката на чичото на ревизирания и разписки за получени суми от същия доказват, че не е налице недостиг на парични средства през ревизираните периоди. В тези насоки излага подробни съображения и претендира отмяна на обжалваното решение и на РА в тази му част, ведно с присъждане на осъществените разноски.. В качеството си на ответник всяка от страните оспорва основателността на съответната касационна жалба. Прокурорът от Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационните жалби. Върховният административен съд, състав на Първо отделение, за да се произнесе, съобрази следното: Предмет на производството пред Административен съд - София град /АССГ/ е законосъобразността на Ревизионен акт /РА/ 22221520008339-091-001/13.07.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, в частта, изменена и потвърдена с Решение 13/05.01.2023 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - София при ЦУ на НАП, с която за В. О. М. са установени задължения за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за 2015 г. в размер на 8 824,60 лв., за 2016 г. в размер на 7 817,90 лв. и за 2017 г. в размер на 2 297,54 лв., ведно със съответните лихви за забава. За да достигне до извод за частична незаконосъобразност на оспорения РА, първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна: Ревизията е проведена по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК след констатация за обстоятелството по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК. Наличието му е подкрепено от съставените от приходните органи парични потоци за всяка ревизирана година, въз основа на които е установено, че разходваните от лицето средства съществено превишават получените доходи. За 2015 г. приходните органи са приели за начално салдо сумата от 11,16 лв., към което са прибавили доходи в общ размер на 57 061,33 лв., включващи : продажба на МПС - л. а. Ауди А6 за 3 000 лв. по договор от 21.07.2015 г. и л. а. Мерцедес С200 за сумата от 8 000 лв. по договор от 04.12.2015 г.; застрахователно обезщетение в общ размер от 46 061,33 лв., получено от ЗК Олимпик и ДЗИ Общо застраховане. Преценили са, че разходите на ревизирания възлизат общо на сумата от 113 068,91 лв., формирана от: 1 472, 94 лв. комунални разходи по фактури от доставчици по данни от ИС на НАП; 67 813 лв. за придобиване на недвижим имот - апартамент в гр. София, [жк], съгласно НА 34/2015 г.; 1 000 лв. за покупка на МПС л.а. Мерцедес С200 по Договор от 22.10.2015 г.; 41 077, 22 лв. за изплащане на заеми към Финанс директ АД съгласно представена от дружеството справка за направени плащания и 1 705,75 лв. здравноосигурителни вноски. Така са установили недостиг на парични средства за данъчния период в размер на 78 246, 31 лв., в резултат на което са определили годишна данъчна основа за облагане, възлизаща на 88 246, 31 лева и дължим данък по чл. 17 ЗДДФЛ за 2015 г.- 8 824, 60 лв. За 2016 г. ревизиращите са приели за начално салдо сумата от 22 249, 89 лв., към която са отчели доходи в общ размер от 88 000 лв., получени от продажба на недвижим имот и от заем от Финанс директ АД по Договор за паричен заем от 21.07.2016 г. Разходите възлизат общо на 188 419, 39 лв., включващи: 1 473,70 лв. комунални разходи по фактури от доставчици по данни от ИС на НАП; 94 857,76 лв. за покупка на недвижим имот - апартамент и парцел в гр. София, [улица], ет. 4; 5 100 лв. за покупка на МПС Ауди А7 по Договор от 05.02.2016 г.; 1 100 лв. за мотоциклет Кавазаки Нинджа по Договор от 28 12.2016 г.; 18 987, 93 лв. платени суми по лизингови вноски съгласно справка и погасителен план от Финанс директ АД и 68 000 лв. предоставен на 07.04.2016г. по банков път заем на физическо лице. Така приходните органи са достигнали до извод, че е налице превишение на разходваните над получените средства в размер на 78 179, 92 лв., като годишната данъчна основа за облагане възлиза на 78 179,92 лв. и обуславя дължим данък за 2016 г. в размер на 7 817, 90 лв., ведно със съответните закъснителни лихви. За 2017 г. приходните органи са отразили начално салдо е в размер на 10,42 лв., към което са добавили доходи в общ размер на 22 513,68 лв., формирани от продажба на МПС Ауди А7 за сумата от 3 000 лв. и 19 513,68 лв. обезщетение по застраховка гражданска отговорност. Разходите, което са отчетени, са в общ размер от 48 560,79 лв., включващ: 1 467 лв. разходи за издръжка и живот; 1 081, 55 лв. комунални разходи по фактури от доставчици; 150 лв. за покупка на МПС ремарке и 45 862, 24 лв. платени суми по лизингови вноски съгласно справка и погасителен план от Финанс директ АД. Така те са определили превишение на разходите над приходите в размер на 24 442,42 лв., формиращо годишна данъчна основа за облагане в същия размер и дължим данък за 2017 г. от 2 444,20 лв., ведно със съответните лихви за забава. При административното обжалване на издадения РА, решаващият орган е приел, че неправилно в разходната част на паричния поток за 2017 г. е включена сумата от 1 467,00 лв., представляваща разходи за издръжка и живот, с оглед на което определената при ревизията данъчна основа за облагане за 2017 г. в размер на 24 442,42 лв. е изменена на 22 975,42 лв. и е установен данък в размер на 2 297,54 лв. В хода на съдебното производство е проведена ССчЕ, заключението по която е възприето от съда като необосновано. Същото не е кредитирано поради липсата на доказателства, че доходите, съобразени от експерта, са действително получени от ревизирания. След анализ на събраните доказателства решаващият състав е приел, че те подкрепят основанието по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК за провеждане на облагането по аналог, тъй като установените и неоспорени разходи на задълженото лице сочат, че същият е разполагал с парични средства, които са били укрити. Според съда, твърдението на ревизирания за получени доходи от Транс карт файненшъл сървисис АД се опровергава от обстоятелството, че посоченото дружество не е банкова и/или кредитна институция и не финансира физически и юридически лица. То единствено администрира различни видове плащания, поради което представените справки за захранване платежната сметка на Велислав Орлинов Марков не установяват разполагаемостта му през процесните данъчни периоди с посочените суми. Подчертал е още, че получаването на парични суми от чичото на ревизирания М. Ц. М. не се подкрепя от събраните доказателства, тъй като представените банкови извлечения не установяват по безспорен начин, че сумите са били преведени на задълженото лице и същото е имало възможност да се разпорежда с тях. В обобщение, първостепенният съд е приел, че в паричния поток за 2014г. като начално салдо следва да се включи сумата от 5 000 лв., а след извършване на съответните преизчисления оспореният РА следва да се измени, като се определи дължим на основание чл. 48, ал. 1 във вр. с чл. 17 ЗДДФЛ данък върху общата годишна данъчна основа за 2015 г., 2016 г. и 2017 г. в общ размер на 26 397,17 лв. и се отхвърли оспорването в останалата му част. Така постановеното решение е валидно и допустимо, но неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, изразяващо се в неизясняване на спора от фактическа страна и необоснованост. Основателни са доводите на касаторите за неосъществена от първостепенния съд подробна преценка на ангажираните доказателства, неконкретизиране на възприетата въз основа на тях фактическа установеност и на следващите от нея правни изводи. Изложените от решаващия състав мотиви са концентрирани предимно върху обосновката на друго решение на АССГ, касаещо ревизия на същото задължено лице за предходни данъчни периоди, което въпреки неубедителността си е потвърдено от ВАС. В тази връзка са изложени доводи, които са напълно ирелевантни за спора, а в резултат на това са останали необсъдени и систематично неуточнени релевантните за определянето на данъчните основи по чл. 122, ал.4 ДОПК доходи и разходи на лицето за ревизираните периоди, както и доказателствата, които ги обосновават. Действително, първостепенният съд не е игнорирал представените от Транс карт файненшъл сървисис АД справки за захранване на платежна сметка, но преценката на доказателствената им сила е обоснована от съображения, които са напълно неясни до степен, че не може да се извлече точната му воля. От една страна, подробно са възпроизведени данните от официалния сайт на Транс карт файненшъл сървисис АД, но от друга, в хода на процеса не е изпълнено задължението по чл. 155 ГПК вр. с §2 ДР ДОПК, изискващо да се обяви на страните, че тези факти са общоизвестни. Макар правилно да е отграничил обхвата на спора, решаващият състав не е осъществил дължимия анализ по втория формулиран от него въпрос относно твърденията на ревизирания за получени заеми от М. М.. Изложените в този аспект съображения са отново изключително общи и не позволяват да се прецени от кои доказателства същите следват и какви са приетите въз основа на тях фактически установявания. Споделим е аргументът на Директора на Дирекция ОДОП, че променяйки началното салдо за 2015г., първоинстанцинният съд е пропуснал да съобрази, че в данъчната основа по чл. 122, ал.4 ДОПК за 2015г. е включена и сумата от 10 000 лв., представляваща доход от продажба на МПС по чл. 31, ал.2, т.1 във вр.с чл. 13, ал.1, т.2, б. а ЗДДФЛ, определен като разлика между стойността на двете МПС и стойността на придобиване. В тази връзка първостепенният съд не е изложил никакви мотиви, а този пропуск е допълнителен аргумент, който обосновава извода, че спорът между страните е останал неизяснен от фактическа страна. В резултат на това постановено решение е и необосновано, с оглед на което то следва да бъде отменено като неправилно и по аргумент от чл. 220 АПК делото да се върне за ново разглеждане от друг състав на същия съд. При новото разглеждане АССГ следва да обсъди поотделно всички отразени параметри на приходната и разходната част на съставените парични потоци за ревизираните години и събраните във връзка с тях доказателства, като изложи кореспондиращи и ясни мотиви досежно приетата от него фактическа установеност и следващите от нея правни изводи. На основание чл. 226, ал.3 АПК, при новото разглеждане на делото, първостепенният съд следва да се произнесе и по разноските за водене на делото пред ВАС. Така мотивиран, Върховният административен съд, състав на Първо отделение