Решение № 11857 от 5.11.2024 г. на ВАС по адм. д. № 5629/2024 г.

Производството е по реда на чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) София при Централното управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), приподписана от юрк. М. Петрова, срещу решение 2366/10.04.2024 г., постановено по адм. дело 6611/2023 г. по описа на Административен съд София град. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на съдебния акт поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът поддържа становище, че органите по приходите са изяснили всестранно фактическата обстановка при процесната ревизия. Твърди че са установени основания за задължителна регистрация по ЗДДС до 09.11.2020 г. и значително закъснение при подаването на заявлението от ревизираното лице. На следващо място възраженията засягат съдебните изводи за недоказаност на констатациите във връзка с реализираните приходи от куриерски пратки през ревизираните данъчни периоди. Развива съображения, че полученият отговор от Еконт Експрес ООД и приложената информация са анализирани обективно от ревизиращия екип. Последното се подкрепя от факта, че с цел избягване на дублирането на приходи е взета предвид по-голямата сума от отчетените с ЕКАФП от самото лице и получените от наложените платежи. Формулирано е искане за отмяна на първоинстанционното съдебно решение и постановяване на ново по същество, с което жалбата срещу ревизионния акт (РА) да бъде отхвърлена като неоснователна, съответно административният акт да се потвърди по изложените съображения в него и от решаващия орган. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за всяка инстанция и внесената държавна такса за касационно обжалване, съгласно представен списък на разноските. Ответната страна Афтърмаркет ЕООД, чрез адв. Бърчев, оспорва касационната жалба в хода на делото и счита, че решението на първоинстанционния съд е правилно и постановено след обсъждане на събраните доказателства. Прокурорът от Върховната прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и основателност на касационната жалба по същество. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като се запозна с доказателствата по делото и обсъди наведените касационни основания и тези по чл. 218, ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна срещу неблагоприятен за нея съдебен акт, който подлежи на инстанционен контрол и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на съдебен контрол в първоинстанционното производство е бил РА Р-22221022001864-091-001/28.11.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с решение 494/21.04.2023 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, с който на Афтърмаркет ЕООД са определени допълнителни задължения по реда на ЗДДС за данъчни периоди от м. 10.2020 г. до м. 06.2021 г. в общ размер на 50 707,19 лв. и лихви за просрочие в размер на 8 457,60 лв. Фактическите установявания на решаващия съд по делото обхващат извършените процесуални действия и изводите на органите по приходите в хода на ревизионното производство, възложено със заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) Р-22221022001864-020-001/13.04.2022 г. Изложението следва констатациите в потвърдителното решение 494/21.04.2023 г. стр. 1-5 от него. При анализа на събраните данни органите по приходите приемат, че Афтърмаркет ЕООД е реализирало приходи от търговска дейност от онлайн търговия с телефонни апарати и други устройства за далекосъобщения. Доставката до клиентите е осъществявана с куриерски услуги от Еконт Експрес ООД. Предложенията за установяване на задълженията са обективирани в ревизионен доклад (РД) Р-22221022001864-091-002/31.10.2022 г. В рамките на задължителната проверка по реда на чл. 160, ал. 2 ДОПК, административният съд е приел, че РА е издаден от компетентни органи по приходите по смисъла на чл. 119, ал. 2 във вр. с чл. 112, ал. 1, т. 1 ДОПК, в предвидената форма съгласно чл. 120 ДОПК като същият е подписан с валидни електронни подписи на неговите издатели. За да уважи жалбата и да отмени РА като незаконосъобразен, административният съд е обосновал крайно заключение, че изводите на органите по приходите са в противоречие с изискванията на материалноправната уредба и фактическата обстановка по делото. Според мотивите за това, процесната ревизия не е осъществена по особения ред на чл. 122-124 ДОПК, а по материалния закон, което означава че органите по приходите са задължени да установят и докажат основанията за данъчно облагане без да се ползват от предвидените презумпции. За приложението на ЗДДС е било необходимо да се изяснят поотделно всички елементи, чието изпълнение води до извършване на облагаема доставка, респективно до възникване на задължение за начисляване и внасяне на ДДС. В тази връзка РА е необоснован, тъй като събраните доказателства не са представени, изследвани и анализирани в тяхната съвкупност. От значение за установяването на получените приходи и извършените облагаеми сделки са документи, изходящи от доставчика и получателя. В това отношение са представени вторични източници на информация, но не и релевантните първични документи, въз основа на които е възможно да се направи категоричен извод за наличието на укрити приходи. Така постановеното решение от Административен съд София град е валидно, допустимо и правилно. Възраженията на касатора са напълно идентични с мотивите в потвърдителното решение 494/21.04.2023 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП. Недопустимо е едни и същи пропуски при издаването на РА/РД да водят до различна преценка по приложението на материалния закон. Съгласно чл. 218 АПК във вр. с § 2 ДР ДОПК, касационната инстанция задължително извършва и служебна проверка в тази насока. Крайното заключение за отмяна на процесния РА е обосновано от първоинстанционния съд след съвкупна и критична оценка на установените факти и доказателствата по делото. Оплакванията в касационната жалба са изцяло неоснователни. Между страните се спори, че в РА Р-22221022001864-091-001/28.11.2022 г. не са поместени самостоятелни фактически и правни изводи за установяване на задълженията на Афтърмаркет ЕООД за ревизираните данъчни периоди по ЗДДС от м. 06.2020 г. до м. 06.2021 г. Нормата на чл. 120, ал. 2 ДОПК предвижда, че издаденият РД Р-22221022001864-091-002/31.10.2022 г. е неразделна част от РА. Дори в тази хипотеза не може да бъде обосновано, че предприетите процесуални действия от ревизиращия екип са достатъчни за пълното изясняване на фактите. Предложеният анализ на данните с РД е бланкетен и неправилен. Поради същата причина решаващият състав е реферирал към особения ред за извършване на ревизия по чл. 122 чл. 124 ДОПК и е приел, че в случая не е налице отклонение от общото правило за разпределението на доказателствената тежест в процеса органите по приходите са били задължени да установят пълно и главно основанията за данъчно облагане, без да презумират определени обстоятелства и каузални връзки. В отговор на оплаквания могат да бъдат допълнени и конкретизирани изложените мотиви за отмяна на РА от административния съд. Освен основанията за данъчно облагане, при ревизията и в хода на съдебното производство не са ангажирани доказателства за точния размер на данъчната основа. За касационната съдебна инстанция остава неясно твърдението на приходната администрация на стр. 6 от КЖ и и стр. 5, абз. 1 от решение 494/21.04.2023 г. на ДД ОДОП София за предприети мерки с цел избягване дублирането на приходи - вземайки предвид по-голямата сума между отчетените с ЕКАФП и получените пари в брой от наложени платежи от Еконт Експрес ООД. Несъответствието между отчетените приходи по касов път в общ размер на 298 299 лв. и отговорът на Еконт Експрес за получените средства в брой в размер на 394 333 лв. за периода от м. 10.2020 г. до м. 07.2021 г. (при обща сума на изплатените парични суми от Еконт Експрес ООД от 375 669 лв. стр. 10 от РД), на свой ред подкрепя крайното заключение на съда за непредставяне, надлежно изследване и съпоставка на събраните доказателствата по ревизионната преписка в тяхното единство. Изводите на първоинстанционния съд във връзка с доказателствената стойност на получения информация и документи Еконт Експрес ООД са правилни. Същите могат да служат като ориентир и база при провеждане на ревизия и последващия контрол за законосъобразност на РА, но не могат да компенсират липсата на документи за получаването на приходи и извършването на облагаеми с ДДС сделки. Справките от различни софтуерни приложения, независимо от тяхното наименование и функции, нямат характер на оригинален първичен счетоводен документ, тъй като съдържат вторична, обобщена в табличен вид информация, съставена от трета неучастваща в спора страна. В случая не е налице хипотезата на чл. 184 ГПК, представяне на електронен документ, тъй като разпечатването на релевантните за спора документи на хартиен носител също не би променило доказателствената им тежест. След проверка на заявените пороци от касатора и служебна за приложението на материалния закон, настоящата инстанция намира обжалваното решение за правилно, поради което следва да бъде оставено в сила. Заключението на решаващия съд се споделя от настоящия касационен състав, поради което на основание чл. 221, ал. 2, изр. последно АПК, е налице основание за препращане към останалата част от мотивите на първоинстанционния съд, довели до отмяната на процесния РА. При този изход на спора претенцията на касатора за присъждане на разноски e неоснователна. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. първо АПК, Върховният административен съд, състав на oсмо отделение,