Решение № 11074 от 8.08.2011 г. на ВАС по адм. д. № 9983/2010 г.

Решение № 11074 от 8.08.2011 г. на ВАС по адм. д. № 9983/2010 г., I о., докладчик съдията Атанаска Дишева Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК и е образувано по две касационни жалби против решение № 1320/05.05.2010 г. по адм. дело № 7432/2009 г. по описа на Административен съд София - град.

С касационна жалба вх. № 12400/22.06.2010 г., подадена от директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" за гр. София при ЦУ на НАП, чрез пълномощника юрисконсулт Ваня Арнаудова, се обжалва решението в частта, с която съдът е отменил ревизионен акт /РА/ № 290800342/06.03.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД "Големи данъкоплатци и осигурители /"ГДО"/ гр. София, относно отказано право на данъчен кредит по фактури, издадени от доставчиците: "Въгледобивна компания" ЕООД в размер на 408 500 лв., "Туги Ес Еф" ЕООД в размер на 1 852 745 лв., "Интернешънъл маркетинг експорт импорт" ЕООД в размер на 255 729 лв. и "Мах 2003" ЕООД в размер на 378 208 лв. Касаторът поддържа, че решението в обжалваната част е неправилно като постановено при нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствени правила и необоснованост, представляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. По съображения, обосноваващи посочените основания и изложени в жалбата, касаторът моли решението да бъде отменено и вместо него постановено друго, с което да бъде отхвърлена изцяло жалбата против РА. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

С касационна жалба вх. № 11846/15.06.2010 г., подадена от "Брикел" ЕАД - гр. София, представлявано от изпълнителния директор Ива Цветанова Цветкова, чрез пълномощника адвокат Георги Костолов, се обжалва решението в частта, с която е отхвърлена жалбата на дружеството против същия ревизионен акт относно отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 59 960 лв. по фактура, издадена от ЕТ "Щайн - Христо Атанасов". Касаторът поддържа, че решението в обжалваната част е неправилно като постановено при нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствени правила и необоснованост, представляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. По съображения, изложени в жалбата и в писмени бележки от пълномощника, касаторът моли решението в обжалваната от него част да бъде отменено и вместо него постановено друго, с което да бъде отменен ревизионният акт в съответната част. Претендира присъждане на направените разноски по делото.

Като ответник по касационната жалба на дирекция "ОУИ", "Брикел" ЕАД, чрез пълномощника, изразява становище за неоснователност на жалбата. Излага подробни съображения в писмено възражения.

Директорът на дирекция "ОУИ" гр. София оспорва касационната жалба на "Брикел" ЕАД.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба, подадена от директора на дирекция "ОУИ" гр. София в частта относно доставчика "Интернешънъл маркетинг експорт импорт" ЕООД, като счита, че е налице основание по чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС (отм.). В останалата част счита жалбата на дирекцията за неоснователна, тъй като относно "Въгледобивна компания" ЕООД и "Туги Ес Еф" ЕООД по влезли в сила РА за същите периоди и същия стоков поток е отказан данъчен кредит, а по доставките от "Мах 2003" ЕООД е установено, че данъкът е внесен по "ДДС-сметка" на доставчика и е налице основание за приложение на чл. 65, ал. 8 ЗДДС (отм.). Относно касационната жалба на "Брикел" ЕАД представителят на ВАП дава заключение за неоснователност, по съображения, че прекият доставчик ЕТ "Щайн - Христо Атанасов" не е намерен на адреса.

Върховният административен съд, като прецени наведените в жалбите доводи и доказателствата по делото, приема следното:

За яснота и избягване на повторения следва да се има предвид, че навсякъде в мотивите на решението по-долу са цитирани разпоредбите на ЗДДС, обн. ДВ, бр. 153/1998 г., с последващи изменения и допълнения, отм. с ДВ, бр. 63/2006 г., в сила от 01.01.2007 г., който е приложим за ревизираните периоди.

С обжалваното решение на Административен съд София - град е отменен по жалба на "Брикел" ЕАД ревизионен акт № 290800342/06.03.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД "ГДО" гр. София, потвърден с решение № 1125/14.08.2009 г. на директора на дирекция "ОУИ" гр. София в частта относно отказано право на данъчен кредит по фактури, издадени от "Въгледобивна компания" ЕООД в размер на 408 500 лв., по фактури, издадени от "Туги Ес Еф" ЕООД в размер на 1 852 745 лв., по фактури, издадени от "Интернешънъл маркетинг експорт импорт" ЕООД в размер на 255 729 лв. и по фактури, издадени от "Мах 2003" ЕООД в размер на 378 208 лв. С решението съдът е признал право на приспадане на данъчен кредит на "Брикел" ЕАД по посочените фактури и в посочените размери. Отхвърлил е жалбата на дружеството против същия ревизионен акт в останалата обжалвана част. Осъдил е дирекция "ОУИ" да заплати на "Брикел" ЕАД разноски в размер на 849 лв., а дружеството да заплати на дирекцията юрисконсултско възнаграждение в размер на 100 лв. Решението е поправено за очевидна фактическа грешка с решение от 18.06.2010 г., в смисъл - в първия диспозитив накрая да се чете и текста "...ведно с начислената лихва".

За да постанови това решение съдът е приел, че по фактурите, издадени от "Въгледобивна компания" ЕООД /"ВДК" ЕООД/ правото на данъчен кредит е отказано до размера на данъка по фактурите, издадени от предходния доставчик "Ера лидер" ЕООД, с предходен доставчик "Естера" ЕООД, на основание чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС. Установено е, че фактурите имат за предмет машини и оборудване за машини, данъкът е начислен при прекия доставчик, от предходния доставчик "Ера лидер" ЕООД са представени, макар и по-късно от определения срок, писмени документи - договор за продажба с "Въгледобивна компания" ЕООД от 17.09.2004 г., приемо-предавателни протоколи, складови разписки, както и споразумение за отговорно пазене от 20.09.2004 г. от страна на продавача на машините, в наетия склад от "АРЗ Люлин 2002" ООД, съгласно договор за наем от 03.08.2004 г., декларация от управителя на дружеството, че стоките са били оставени на отговорно пазене в наетия склад. При извършената насрещна проверка на предходния доставчик "Естера" ЕООД, същият не е намерен на адреса и по реда на чл. 32 ДОПК му е връчено искане за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице /ИПДПОЗЛ/, които не са представени. Съдът е посочил, че по делото са изслушани заключения на съдебно-икономическа експертиза /СИЕ/ и съдебно-счетоводна експертиза /ССЕ/, като подробно е описал констатациите и изводите на вещите лица. Според първото от посочените заключения, с оглед предмета на фактурите, по които е отказано право на данъчен кредит и след проверка на място в предприятието на жалбоподателя е установено, че получените стоки са налични при "Брикел" ЕАД, а същите стоки са били вложени в производството. В заключението на счетоводната експертиза са описани подробно осъществените счетоводни записвания във връзка с процесните доставки, като е направен извод, че е налице надлежно счетоводно отразяване на фактурите в счетоводството на жалбоподателя.

Съдът е приел, че в случая е доказано както начисляването на ДДС по смисъла на чл. 55, ал. 6 ЗДДС, така и реалност на доставките, съгласно определението по чл. 6 ЗДДС. Посочил е, че при проверката на разчетните сметки в счетоводството на "Брикел" ЕАД вещото лице по ССЕ е установило, че към дата 31.12.2007 г. салдото по сметката на доставчика "Въгледобивна компания" ЕООД е закрито /нулево/, като закриването на задълженията е извършено чрез плащане по банков път, прихващане срещу задължения като доставчик и клиент и прихващане чрез сметка 159/1 - заеми. Според данните в годишната оборотна ведомост на прекия доставчик, приходите от процесните фактури участват във формирането на годишния размер на приходите и са декларирани за данъчно облагане. Установено е заприходяване на стоките при жалбоподателя. Представеният ДРА № 461/10.10.2005 г. на прекия доставчик, който включва и процесния период, според съда допълва извода за наличие на основание за признаване право на данъчен кредит, тъй като по акта, макар и да има отказ на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Ера лидер" ЕООД в размер на 627580 лв., то предвид характера на ДДС като косвен, многофазен и некумулативен данък се изключва възможността за повторен отказ от данъчните органи да признаят право на данъчен кредит на друг данъчен субект. Съдът е посочил, че в подкрепа на този извод е и породената правна последица от повторен отказ на данъчен кредит, а именно надвишаване на лимитираната граница по чл. 65, ал. 5 ЗДДС. Посочил е, че освен това стоките, предмет на процесните фактури са все още налични при "Брикел" ЕАД и са вложени в производството, според заключението на СИЕ. По съображения в този смисъл съдът е направил извода, че РА е незаконосъобразен в частта, отнасяща се до фактурите, издадени от "Въгледобивна компания" ЕООД.

Относно фактурите, издадени от "Туги "Ес Еф" ЕООД съдът е изложил, че правото на данъчен кредит е отказано на основание чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС и в размера по ал. 5, начислен по фактурите от предходните доставчици "Гимли" ЕООД, ЕТ "Роялс - Румен Асенов", "Гарант 97" ЕООД и ЕТ "Корект строй - Тинка Янакиева", поради това, че същите не са представили поисканите им документи при извършените насрещни проверки. Съдът е обсъдил също заключенията на СИЕ и ССЕ, в които са описани счетоводните записвания при "Брикел" ЕАД, прието е, че тези записвания са в съответствие с действащото законодателство, посочено е също, че при проверка на място в предприятието на това дружество стоките са били налични и са били вложени в производството.

Съдът е приел, че в случая е доказано както начисляването на ДДС по смисъла на чл. 55, ал. 6 ЗДДС, така и реалност на доставките, съгласно определението по чл. 6 ЗДДС. Посочил е, че при проверката в счетоводството на "Брикел" ЕАД вещото лице по ССЕ е установило, че към 31.12.2007 г. задълженията на същия към доставчика "Туги Ес Еф" ЕООД са с нулево салдо, като са погасени чрез банкови преводи и договор за продажба на вземания от 06.02.2007 г. с "Калиста 2004" ЕООД. Установено е също, че стоките са били налични и част от тях - по фактури № № 103/12.11.2004 г., 142/16.12.2004 г. и 143/16.12.2004 г., са били предмет на последващи продажби от "Брикел" ЕАД и по тези доставки е начислен ДДС. В подкрепа на изводите си съдът е посочил, че след като от органите по приходите не са направени никакви корекции по заведените сметки на ревизирания субект, това означава, че доставките са реални, след като закупените стоки за използвани за последващи облагаеми доставки. От приложения по делото ДРА № 19/22.04.2005 г., който включва процесните периоди м. 09, 10 и 11/2004 г. се установява, че е отказано право на данъчен кредит на "Туги Ес Еф" ЕООД по фактурите, издадени от ЕТ "Роялс - Румен Асенов" в размер на 754000 лв. във връзка с обстоятелства по чл. 55, ал. 6 ЗДДС, а от друга страна данъчни периоди м. 09 и м. 10/2004 г. са проверени от данъчните органи във връзка с получените доставки от другите предходни доставчици на "Туги Ес Еф" ЕООД и не са открили основания за корекция на правото на данъчен кредит във връзка с тях. От ДРА № 324/08.09.2005 г., който включва периода м. 12/2004 г. е видно, че на "Туги Ес Еф" ЕООД е отказано право на данъчен кредит по фактурите, издадени от ЕТ "Корект - Тинка Янакиева". По съображения в този смисъл съдът е приел, че РА е незаконосъобразен в частта, с която е отказано право на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Туги Ес ЕФ" ЕООД.

Относно фактурите, издадени от "Интернешънъл маркетинг експорт импорт" ЕООД /"ИМЕИ" ЕООД/ съдът е посочил, че правото на данъчен кредит е отказано до размера на данъка, начислен по фактурите от предходните доставчици СД"Крумова, Кирилов и сие" и "Мeталтранс А" ЕООД на основание чл. 65, ал. 4, т. 2 и т. 4 ЗДДС, поради това, че при извършените насрещни проверки на предходните доставчици същите не са намерени на адресите за кореспонденция и не са представили поисканите документи и обяснения с ИПДПОЗЛ, които са връчени по реда на чл. 32 ДОПК. Освен това е установено, че фактурите от предходните доставчици не са включени в дневниците за продажби и справките-декларации. Съдът е обсъдил изслушаните заключения по СИЕ и ССЕ, които са дали отговори на поставените им въпроси, аналогични на тези за другите доставчици.

Съдът е направил извода, че предвид събраните доказателства се установява както начисляването на данъка, така и реалността на доставките. В тази връзка е изложил, че предмет на доставките са металорежещи и пробивни машини и генератор, които са надлежно осчетоводени при жалбоподателя, приходите са отчетени и са взели участие във формирането на резултата по ГДД на доставчика, салдото на доставчика "ИМЕИ" ЕООД в счетоводството на "Брикел" ЕАД към 31.12.2008 г. е нулево, като плащанията са извършени в брой /чрез разходни касови ордери /РКО/ в лева и валута/, както и прихващане съгласно споразумение със "Старт Универс" ЕООД. Освен това съдът е приел, че стоката, получена по фактура № 198/06.04.2005 г., е подадена от "Брикел" ЕАД с фактура № 1357/30.09.2007 г. на "Козлодуй Атоменергоремонт"АД, а стоката по фактура № 224/29.06.2005 г. е продадена с фактура № 42128/31.08.2005 г. на "Топлофикация Бургас" ЕАД. Стоките са били налични в предприятието на жалбоподателя, като са вложени в производството или са били на отговорно пазене. По съображения в този смисъл съдът е отменил РА в тази част.

Относно фактурите, издадени от "Мах 2003" ЕООД съдът е посочил, че правото на данъчен кредит е отказано до размера на данъка, начислен по фактурите на предходните доставчици "Туги Ес Еф" ЕООД, "Интернешънъл маркетинг експорт импорт" ЕООД и "Ем фуудс" ЕООД, на основание чл. 64, ал. 4, т. 2 и т. 4 ЗДДС. Установено е, че "Туги Ес Еф" ЕООД не е представил поисканите документи и обяснения по ИПДПОЗЛ, връчено по реда на чл. 32 ДОПК, след като не е намерен на адреса за кореспонденция. От "ИМЕИ" ЕООД са представени фактура, договор, приемо-предавателен протокол за продажба на шлайф-машина, както и транспортни документи, както и обяснителна записка от управителя, че е ползвал наета складова база. Относно "Ем Фуудс" ЕООД също не са представени никакви документи, което е придружено и с декларация от управителя на дружеството, че не разполага с такива. Съдът е обсъдил изслушаните заключения по СИЕ и ССЕ, които са дали отговори на поставените им въпроси, аналогични на тези за другите доставчици.

Съдът е направил извода, че е доказано начисляването на данъка, както и реалността на доставките. Позовал се е на заключението на ССЕ, според което плащането на сумите по фактурите е изцяло по банков път, като към 31.12.2007 г. процесните фактури са с нулево салдо в счетоводството на "Брикел" ЕАД. Налице е плащане на данъка по "ДДС-сметка", макар и с известно закъснение, поради което на основание чл. 65, ал. 8 ЗДДС е следвало да отпадне изследването на предходните доставки, като се установи реалност по процесните доставки. Според съда индикация за тази реалност е плащането на данъчната основа изцяло по банков път. Установено е също, че стоките са налични, надлежно заведени в Инвентарна книга на дълготрайните активи, като всяка машина има отделен инвентарен номер и начислявани амортизации. Според съда допълнително доказателства в подкрепа за този извод е РА № 22500158/31.08.2007 г. на "Мах 2003" ЕООД за определяне на задълженията по ЗКПО, който включва спорните периоди м. 07 и 08/2005 г., като за целите на това производство са проверени извършените от "Мах 2003" ЕООД продажби през тези периоди и отчетените приходи във връзка с облагането по ЗКПО, и не са направени корекции от органите по приходите.

Относно фактурата, издадени от ЕТ "Щайн - Христо Атанасов" съдът е приел, че РА е законосъобразен. Посочил е, че по тази фактура правото на данъчен кредит в размер на 59 960 лв. е отказано на основание чл. 65, ал. 4, т. 2 и т. 4 ЗДДС поради това, че не е установено реалното осъществяване на доставката и начисляването на данъка. При насрещната проверка е установено, че няма плащане на данъка по "ДДС-сметка". Като предходен доставчик е посочен "Ем Фуудс" ЕООД, чийто представител е декларирал, че не разполага с исканите документи за доставките. Вещото лице по ССЕ не е проверило счетоводните записвания при ЕТ "Щайн - Христо Атанасов", а е работило само по приложените такива от счетоводството на жалбоподателя. Предвид тези доказателства съдът е приел, че не е доказано, че дружеството жалбоподател е получател на стоката по процесната фактура именно от този доставчик, тъй като не е доказано, че той е притежавал спорния актив и че съответно е осчетоводил приходи при отчуждаването му. По съображения в този смисъл съдът е отхвърлил жалбата против РА в частта, с която е отказано право на данъчен кредит по фактурите, издадени от ЕТ "Щайн - Христо Атанасов"

В частта, с която съдът е отхвърлил жалбата на "Брикел" ЕАД против РА относно допълнително начислен данък в размер на 57,06 лв. на основание чл. 32, ал. 1 ЗДДС, решението не е обжалвано пред настоящата инстанция.

Настоящият касационен състав на съда намира следното по така постановеното решение:

1. В частта, с която съдът е отменил РА относно отказано право на данъчен кредит в размер на 408 500 лв. по фактури № 139/23.09.2004 г., 141/24.09.2004 г., 145/27.09.2004 г. и 147/28.09.2004 г., издадени от "Въгледобивна компания" ЕООД, решението е неправилно. Според фактическите констатации и направени изводи в ревизионния акт и ревизионния доклад /РД/, представляващ неразделна част от РА, както и в решението на директора на дирекция "ОУИ", с което РА е потвърден при обжалването по административен ред, правото на данъчен кредит по тези фактури е отказано на основание чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС, поради това че не е установено реалното извършване на доставките и не са представени поисканите документи и писмени обяснения от "Естера" ЕООД, който е предходен доставчик на "Ера лидер" ЕООД, който от своя страна е предходен доставчик на "Въгледобивна компания" ЕООД. При извършената насрещна проверка на прекия доставчик е установено, че фактурите са включени в дневника за продажби и справката-декларация. В отговор на връченото на дружеството ИПДПОЗЛ изх. № 13.23.29.1/23.01.2007 г. са представени писмени документи, след указания в искането срок. Представен е договор от 20.09.2004 г. между "ВДК" ЕООД като продавач и "Брикел" ЕАД като купувач, в който са описани машини, предмет на продажбата, както и погасителен план към този договор за продажба. Представен е също договор от 17.09.2004 г. между "Ера Лидер" ЕООД като продавач и "ВДК" ЕООД като купувач за продажба на описаните в договора машини, които включват същите по вид машини като по договора от 20.09.2004 г. Представено е също споразумение за отговорно пазене от 17.09.2004 г. между "Ера лидер" ЕООД като продавач и "ВДК" ЕООД като купувач, според което продавачът се е задължил да съхранява и пази в наетия от него склад, находящ се в гр. София, ул. "Суходолска" № 189, закупените от купувача ДМА /дълготрайни материални активи/ до тяхното окончателно изтегляне /със същото съдържание и между същите страни е представено второ споразумение за отговорно пазене от 20.09.2004 г. при насрещната проверка на предходния доставчик "Ера лидер" ЕООД/. Представени са 4 броя приемо-предавателни протоколи, подписани между "ВДК" ЕООД и "Брикел" ЕАД от дати 23.09.04 г., 24.09.04 г., 27.09.04 г. и 28.09.04 г. за стоките по процесните фактури. В декларация от 30.01.2007 г. Николай В. Янев, в качеството му на управител на "ВДК" ЕООД е декларирал, че не е необходим транспорт, техническа, материална и кадрова обезпеченост за съответните сделки поради наличието на споразумение за отговорно пазене.

При извършената насрещна проверка на "Ера лидер" ЕООД е установено, че фактурите са включени в дневника за продажби и справката-декларация. По връченото на дружеството ИПДПОЗЛ изх. № 13-23-29-6/19.02.2007 г. след срока, определен в искането са представени писмени документи, които представляват: договор за наем от 03.08.2004 г. между "АРЗ Люлин 2002" ООД като наемодател и "Ера лидер" ЕООД като наемател относно наем на складова площ от 100 кв. м., находяща се в гр. София, ул. "Суходолска" № 189, срещу наем в размер на 1200 лв. за целия период на ползване, който по договора е една година; анекс към този договор от 04.08.2004 г., според който страните изрично се съгласяват при необходимост от страна на наемателя наемодателят да предостави свой персонал за осъществяване на товаро-разтоварните дейности на фирмата, представена е и фактура от 16.08.2005 г., издадена от "АРЗ Люлин 2002" ООД за плащане на наемната цена от 1200 лв., както и декларация от 26.03.2007 г. от Н. Костадинов като управител на "Ера Лидер" ЕООД, че сделката с "ВДК" ЕООД е осъществена на територията на складова база на "АРЗ Люлин 2002" ООД, в която дружеството е наемател, след продажбата ДМА са оставени на отговорно пазене в наетия склад. Представени са приемо-предавателни протоколи между "Ера лидер" ЕООД и "ВДК" ЕООД от 17.09.2004 г. и 20.09.2004 г., както и складови разписки от същите дати за фрезмашина ФУ 321 и за струг универсален СУ 11, които са посочени и в приемо-предавателните протоколи.

При насрещната проверка на "Естера" ЕООД, посочен като предходен доставчик на "Ера лидер" ЕООД, е връчено ИПДПОЗЛ изх. № 20-29-61/11.07.2007 г. по реда на чл. 32 ДОПК, поради това че доставчикът не е намерен на адреса за кореспонденция при извършените посещения. В указания срок, нито впоследствие, включително и в производството по обжалване на РА по административен и съдебен ред, поисканите документи и обяснения не са представени.

С молби от 14.04.2010 г. и от 28.04.2010 г. от "Брикел" ЕАД в хода на съдебното производство са представени писмени документи във връзка с доставките от "ВДК" ЕООД, които са описани подробно в двете молби, както и в заключението на съдебно-икономическата експертиза по делото. Освен вече описаните доказателства, тези документи включват авиза по платежни нареждания, платежни нареждания, извлечения от счетоводни сметки, складови разписки 10527 и 10528 между "ВДК" ЕООД и "Брикел" ЕАД, като същите са подписани само от последния и са от дата 14.10.2004 г.; протокол за прихващане на вземания и задължения от 20.09.2007 г. между "Брикел" ЕАД и "ВДК" ЕООД, ГДД за 2004 г. на "ВДК" ЕООД, разпечатка на синтетичен сметкоплан, извлечение - дневник на синтетични и аналитични сметки за м. 09.

В заключението на съдебно-икономическата експертиза на вещото лице Румяна Начева, изслушана по делото, са описани подробно представените по делото доказателства, които са посочени по-горе в настоящите мотиви; в няколко таблици по различни критерии са посочени данни за доставките, така в таблица на стр. . 5 -7 са описани по дати банковите авиза и сумите по тях, както и фактурите, към които се отнасят, не са посочени дати на всички плащания като е отбелязано, че същите са нечетливи, в таблицата на стр. . 17 -18 от заключението е посочен начина на плащането - по банка и платежно нареждане. Вещото лице е извело следното заключение на стр. . 19: "С оглед предмета на фактурите, по които е отказан данъчен кредит /имат се предвид фактурите от "Въгледобивна компания" ЕООД/ настоящата СИЕ извърши проверка в жалбоподателя и установи, че получената стока е налична при "Брикел" ЕАД. Същите стоки са били вложени в производството. " В заключението на съдебно-счетоводната експертиза, изслушана по делото и изготвена от вещото лице Костадин Русинов, е прието, че данъкът по процесните фактури от "ВДК" ЕООД е начислен от доставчика в дневника за продажби, справката-декларация и в счетоводството му; има само едно плащане по "ДДС-сметка" - на 14.10.2004 г. за сумата 2000 лв.; към 31.12.2007 г. салдото по сметката на доставчика "ВДК" ЕООД е нулево, като закриването на задълженията е извършено чрез плащания по банков път, прихващане на задължения и прихващане чрез сметка 159/1; прието е, че са направени надлежни счетоводни записвания по фактурите, като същите са подробно описани /така, както са отразени в първоинстанционното решение/. Посочено е също, че на база проверена годишна оборотна ведомост за 2004 г. и ГДД за същата година, вещото лице е констатирало, че процесните фактури участват във формирането на годишния размер на приходите и са декларирани за данъчно облагане. При проверка в счетоводството на "ВДК" ЕООД вещото лице не е установило допълнителни разходи по процесните фактури.

Предвид събраните по делото доказателства, изводите на първоинстанционния съд са необосновани и неправилни. Наличието на реално осъществена доставка по смисъла на чл. 6 ЗДДС е предвидено като изискване за възникване право на данъчен кредит в разпоредбата на чл. 63 ЗДДС, съдържаща легалното определение, според което данъчен кредит е сумата от начислен данък по този закон на регистрирано лице за получена от него стока или услуга по облагаема доставка, която лицето има право да приспадне. Според чл. 32 ЗДДС облагаеми доставки са всички доставки на стоки и услуги, когато са извършени от данъчно задължено лице и с място на изпълнение на територията на страната, а данъчно събитие по чл. 24 ЗДДС представлява доставката на стоки или услуги. Следователно, наличието на реално осъществена доставка е предпоставка за възникване право на данъчен кредит и изпълнението й следва да бъде проверено, за да бъде направена преценка дали ревизираният субект има право на приспадане на данъчния кредит, който е декларирал в подадената справка-декларация.

В случая не е установено осъществяването на реална доставка по смисъла на чл. 6 ЗДДС на стоките, които са посочени в процесните фактури. Според определението по чл. 6 ЗДДС доставка по смисъла на този закон е прехвърлянето на собственост върху стока или други вещни права върху стока, извършването на услуга, когато се извършват срещу насрещна престация на основание сключена сделка или с цел такава да се сключи. При преценката относно спорния по делото въпрос дали са осъществени реални доставки по фактурите, издадени от "ВДК" ЕООД първоинстанционният съд не е изследвал предвидените в закона предпоставки. При обстойно изследване на тези предпоставки предвид представените по делото доказателства, преценени поотделно и в съвкупност и с останалите обстоятелства по делото, се налага извода, че удостоверените с процесните фактури доставки не са реално осъществени.

По делото е представен договор между ревизираното дружество и прекия доставчик от 20.09.2004 г., като при преценката на доказателственото му значение следва да се има предвид, че този договор доказва единствено постигнатото между страните съгласие относно предмета на сделката, но не доказва, че задълженията на страните по сделката /прехвърляне на правото на собственост върху описаните стоки и плащане на уговорената цена за тях/, са изпълнени. Прехвърлянето на правото на собственост не е доказано, тъй като доказателствената сила на представените приемо-предавателни протоколи е оспорена от приходната администрация, а складовите разписки не съдържат подписи на двете страни, а само на представител на "Брикел" ЕАД. Във връзка с прехвърлянето на собствеността съществено значение има обстоятелството, че по делото не са представени никакви транспортни документи във връзка с пряката и/или предходните доставки. Нито ревизираното дружество, нито прекия му доставчик са представили доказателства относно начина, по който стоката е транспортирана и съответно получена от "Брикел" ЕАД. Приемо-предавателните протоколи са подписани в гр. София, в базата на "АРЗ Люлин 2002"АД, находяща се на адрес ул. "Суходолска" № 189 /според съдържанието им/, а седалището и предприятието на "Брикел" ЕАД се намира в гр. Гълъбово, обл. Старозагорска.

За транспортирането на стоката по този маршрут няма никакви доказателства, данни или обяснения. Твърдението в декларацията на управителя на "ВДК" ЕООД, че не бил необходим транспорт няма никаква доказателствена стойност, тъй като е очевидно, че такава необходимост съществува. В същото време, твърдението на ревизираното дружество е, че стоката е достигналата предприятието му, като това му твърдение е подкрепено от вещото лице по СИЕ.

Следва да се посочи, че настоящият съдебен състав намира това заключение за необосновано. Решаващият извод на вещото лице, че при оглед в предприятието е установено, че стоките са били налични и че са вложени в производството, не е формиран нито от специални познания, които вещото притежава, нито от обикновени логични правила или общоизвестни факти и обстоятелства. Като се има предвид вида на стоките по процесните фактури /машини и оборудване за такива/, изразът "вложени в производството" е без смисъл, тъй като същите не подлежат на влагане в производството. Изводът, че стоките са били налични през 2004 г. /когато са доставени/ не може да бъде изграден обосновано въз основа на оглед, извършен от вещо лице - икономист през 2010 г., когато е изготвено заключението. Данните, които излага в констативно-съобразителната част вещото лице не съдържат пълен и ясен отговор на въпроса как е осъществено плащането, тъй като само са описани представени платежни документи, всеки от които се отнася само за частично плащане на данъчна основа или на данъка. Няма извод относно въпроса дали е платена цялата данъчна основа и данъка. Отделно от това стои въпросът, че част от банковите документи са с нечетливи дати, което означава, че са документи без достоверна дата. Плащанията, установени с банкови документи, които имат дати, са от 2005 г. и 2006 г., което е значително след датите на издаване на процесните фактури. В тази връзка следва да се обърне внимание на обстоятелството, че плащането на част от цената по фактура № 141/24.09.2004 г. чрез прихващане, не е доказано, тъй като няма никакви доказателства за съществуването на насрещното вземане на "Брикел" ЕАД към "ВДК" ЕООД.

Заключението на съдебно - счетоводната експертиза е изготвено въз основа на проверка в счетоводството на ревизираното дружество и на прекия доставчик, но счетоводните записвания следва да съответстват на първичните счетоводни документи, които отразяват за първи път осъществените стопански операции. В този смисъл записванията по счетоводни сметки могат да представляват само косвено доказателство за осъществяването на стопанските операции. След като в случая не са представени първични счетоводни документи за прехвърлянето на собствеността върху стоката, то чрез представените извлечения от счетоводни сметки и регистри се установява единствено, че такива записвания са направени, но не и че същите отразяват обективно осъществени стопански операции. Отчитането на приходи от страна на доставчика не представлява само по себе си доказателство за реалността на доставките, тъй като в случая това отчитане не съответства на доказателствата за плащане по фактурите.

Представеният ДРА № 461/10.10.2005 г. на доставчика "ВДК" ЕООД, който включва и данъчен период м. 09/2004 г. не обосновава извод за реалност на доставките по процесните фактури, обратно на приетото от първоинстанционния съд. На първо място, в този РА няма никакви констатации по доставките, по които лицето е доставчик /процесните са такива/, а само отразяване на данните по справката-декларация. Фактът, че не са направени корекции на декларираните данни в тази част не може да обоснове извод за реалност на доставките, без да се държи сметка за останалите факти и обстоятелства по делото. На следващо място, с обсъждания ДРА е отказано право на припадане на данъчен кредит по доставките по които "ВДК" ЕООД е получател по фактури, издадени от "Ера лидер" ЕООД, посочен като предходен доставчик по веригата от доставки. В този смисъл с ДРА не е установено, че въпросната стока е получена от "ВДК" ЕООД по доставките от "Ера лидер" ЕООД, след като с обсъждания ДРА са приети за осъществени доставки на стоки на значително по-ниска цена. Въпреки че въпросът стои извън предмета на настоящото производство, следва да се отбележи, че практиката на данъчните органи /органите по приходите при действието на ДОПК/ при извършвани ревизии да осъществяват проверки само /или преобладаващо/ по доставките, по които ревизираният данъчен субект е получател, противоречи на принципите по чл. 2, чл. 3 и чл. 6 ДОПК за законност, обективност и служебно начало. Тази практика е неправилна, тъй като практически води до издаване на ревизионни актове, които в частта, касаеща доставките по които ревизираният субект е доставчик не са обосновани, тъй като извода за дължимост на ДДС по тези доставки на основанието и в размера, както са декларирани в справката-декларация, не е изграден на обективна и цялостна преценка на релевантните факти и обстоятелства, след като изобщо не са извършвани проверки на тези факти и обстоятелства. В този смисъл, фактът, че с ДРА на "ВДК" ЕООД не е променен резултата по доставките, по които същият е доставчик за данъчен период м. 09/2004 г., не може да обуслови извод за реалност на тези доставки, щом в ДРА не са направени изрични констатации и изводи в този смисъл, обосновани от събраните доказателства.

Поради това, че не е установена реалността на доставките от прекия доставчик на ревизираното лице, без значение е изследването на реалността на доставките по фактурите, издадени от "Ера лидер" ЕООД към "ВДК" ЕООД, за които се твърди, че представляват предходни доставки. В определението по чл. 20, т. 19 ЗДДС е предвидено, че "предходна доставка" е доставката, чийто предмет изцяло или частично, в същия или в променен вид е използван или се използва за осъществяване на друга доставка; предходни по отношение на отделна доставка са и всички доставки, които образуват поредица, всяка една от които е предходна по отношение на следващата. Следва да се посочи, че по аналогични на изложените съображения се налага извода, че представените по делото доказателства не обосновават извод за реалност на тези доставки. С ДРА № 636/28.12.2005 г. на "Ера лидер" ЕООД, който включва и данъчен период м. 09/2004 г., на ревизираното лице е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Естера" ЕООД по съображения, че доставките не са реално осъществени и на основание чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС.

В случая е налице основание по чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС, тъй като не са представени поисканите документи и писмени обяснения от предходния доставчик "Естера" ЕООД, който не е намерен на адреса за кореспонденция. Разпоредбата на чл. 65, ал. 4 ЗДДС предвижда, че данъчният орган отказва право на приспадане на данъчен кредит на ревизиран данъчен субект по всяка доставка в размера по ал. 5, когато установи, че за нея или по предходна доставка е налице едно от обстоятелствата по т. т. 1-4, като т. 2 визира случаите, при които доставчикът не е начислил данък в предвидените в този закон срокове, освен когато данъкът е начислен в сроковете по чл. 64, ал. 1, т. 2; т. 4 визира случаите, при които доставчикът не е представил доказателства от значение за определянето на данъчните му задължения в указания му от орган по приходите срок, включително доказателства за извършване на доставката, за счетоводната отчетност във връзка с доставката, за определяне на предходните доставки, по които лицето е получател по отношение на доставката, когато за това е бил уведомен по реда на ДОПК. От съдържанието на връченото ИПДПОЗЛ е видно, че поисканите документи и обяснения са такива по чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС. Искането е връчено редовно при спазване на всички процесуални изисквания за това.

Неправилно е становището на първоинстанционния съд, че в разпоредбата на чл. 65, ал. 5 ЗДДС се съдържа ограничение за отказ на право на данъчен кредит в случаите, при които такова вече е отказано по веригата от доставки на стоката. В посочената разпоредба е регламентирано, че правото на приспадане на данъчен кредит се отказва в размер, отговарящ на размера на данъка, който е начислен или е следвало да бъде начислен за доставката, по отношение на която е налице обстоятелство по ал. 4. В случая отказът на данъчен кредит е именно в този размер, което е посочено и в първоинстанционното съдебно решение. Във връзка с приложението на чл. 65, ал. 4 ЗДДС не е предвидена възможност за неприлагането на разпоредбата при отказ на данъчен кредит по друга доставка от веригата доставки на същата стока, подобна на разпоредбата, която съществуваше при действието на чл. 109, ал. 11 и ал. 12 ДПК (отм.) - за премахване на данъчно предимство или облага и във връзка с което е издадено ТР № 5/2004 г. на ВАС. Принципът на некумулативност на ДДС не се нарушава при положение, че всяко от лицата по веригата доставки, за които е прието, че не са реални, предприеме съответните допустими от счетоводното и данъчно законодателство действия.

Във връзка с доводите в касационната жалба за издаване на фактури единствено с цел увеличение на цената на продадената стока, следва да се отбележи, че този довод съответства на данните по делото. Доколкото са налице данни за придобиване на стоката от "АРЗ Люлин 2002" ООД /и в обсъдения ДРА на "ВДК" ЕООД/, който е посочен като предходен на "Естера"

ЕООД, то увеличението на цената на стоките до цената по процесните фактури по веригата от поредни доставки "АРЗ Люлин 2002" ООД - "Естера" ЕООД, - "Ера лидер" ЕООД - "Въгледобивна компания" ЕООД - "Брикел" ЕАД, не е обосновано от никакъв обективен фактор или критерий, а предвид мащабите на това увеличение не може да се приеме за обичайна /или приемлива/ търговска надценка с цел печалба. Това обстоятелство, взето предвид заедно с останалите обстоятелства по делото, потвърждава извода за това, че процесните фактури не удостоверяват реални доставки на стоки между посочени в тях страни.

По изложените съображения настоящият състав счита, че решението на първоинстанционния съд в тази част е неправилно и следва да бъде отменено, а на основание чл. 222, ал. 1 АПК да бъде постановено решение по същество, с което да бъде отхвърлена жалбата против РА относно отказано право на данъчен кредит в размер на 408 500 лв. по фактурите, издадени от "Въгледобивна компания" ЕООД.

т. 2. В частта, с която съдът е отменил ревизионния акт относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 1 852 745 лв. по фактури, издадени от "Туги Ес Еф" ЕООД решението е неправилно. Не е признато правото на данъчен кредит по следните фактури: № № 11/30.09.2004 г., 12/30.09.04 г., 13/30.09.04 г., 49/28.10.04 г., 50/29.10.04 г., 51/29.10.04 г., 52/30.10.04 г., 101/09.11.04 г., 102/10.11.04 г., 103/12.11.04 г., 104/12.11.04 г., 135/09.12.04 г., 139/14.12.04.г., 140/15.12.04 г., 141/15.12.04 г., 142/16.12.04 г., 143/16.12.04 г., 144/17.12.04 г., 145/20.12.04 г. и 146/21.12.04 г., които имат за предмет различни машинообработващи машини, подробно описани в първоинстанционното решение /напр. преса СМК 133, фреза ЦПУ 600 Е, преса 20, т. хидравлична, струг с ЦПУ мирабел 32 и т. н./. При ревизията е установено, че прекият доставчик е начислил ДДС по реда на чл. 55, ал. 6 ЗДДС и че няма плащане на данъка по "ДДС-сметка" най-късно до края на данъчния период, през който е упражнено правото на данъчен кредит. При извършената насрещна проверка на "Туги Ес ЕФ" ЕООД са представени договор /с липсваща заглавна страница, поради което не е ясно кои са страните по него и датата, на която е сключен/, 3 броя описи на машини, посочени като приложение към договор от 27.09.2004 г. между "Туги Ес ЕФ" ЕООД като продавач и "Брикел" ЕАД като купувач, както и приемо-предавателни протоколи от дати 28.10.04 г., 29.09.04 г., 30.09.2004 г. - 2 бр., 09.11.04 г., 10.11.04 г. и 12.11.04 г., като във всички протоколи е записано, че са съгласно договор от 29.09.2004 г. За предходни доставчици са установени "Гимли" ЕООД, ЕТ "Роялс - Румен Асенов" "Гарант 97" ЕООД и ЕТ "Корект строй - Тинка Янакиева". На предходните доставчици са връчени ИПДПОЗЛ, но поисканите документи и обяснения не са представени от нито един от тях. Предвид това при ревизията е прието, че са налице обстоятелства по чл. 65, ал. 4, т. 2 и т. 4 ЗДДС и е отказано право на данъчен кредит в размера по чл. 65, ал. 5 ЗДДС - по фактурите, издадени от тези доставчици. При проверка в информационната система на НАП относно "Гимли" ЕООД е установено, че не е включил издадените от него към "Туги Ес Еф" ЕООД фактури /№ 361/01.09.04 г., 366/13.09.04 г., 368/15.09.04 г./ в дневника за продажби и в справката-декларация. Същото е установено и относно фактурите, издадени от "Гарант 97" ЕООД /№ № 573, 574, 575, 579 от м. 11.2004 г./. Във връзка с издадените фактури от предходния доставчик ЕТ "Роялс - Румен Асенов" /№ № 579/28.10.04 г., 642/15.10.04 г., 651/25.10.04 г., 585/30.10.04 г., 639/15.10.04 г., 641/15.10.04 г., 648/22.10.04 г. и 634/13.10.04 г./ е установено, че от посочения като негов предходен доставчик "Ем Ер Трейд" ЕООД, не са представени доказателства за плащане по фактурите и за материално-техническа обезпеченост, транспорт и др. за извършване на доставките. Относно ЕТ "Корект строй - Тинка Янакиева" е установено, че изобщо не е подавала справка-декларация за данъчен период м. 12/2004 г., през който са издадени фактурите към "Туги Ес ЕФ" ЕООД /№ № 499, 500, 503, 507, 508, 509, 510 и 511 от м. 12/2004 г./. При извършената насрещна проверка на "АРЗ Люлин 2002" ООД, посочен като предходен на ЕТ "Корект - Тинка Янакиева" е връчено ИПДПОЗЛ на упълномощено лице, но не са представени поисканите документи и обяснения.

С молбите от 14.04.2010 г. и 28.04.2010 г., подадени в хода на съдебното производство от пълномощника на "Брикел" ЕАД, освен вече събраните доказателства, са представени дневници на сметки 401/3, 204/4, 411/8, инвентарни книги на дълготрайните активи, преводни нареждания и авиза по преводни нареждания, приходен касов ордер, аналитична оборотна ведомост, протокол за прихващане на взаимни задължения, фактури, издадени от "Брикел" ЕАД към "Топлофикация Бургас" ЕАД и "Козлодуй Атоменергоремонт" ЕАД, дневници за продажби и справки-декларации, дневници на синтетични и аналитични сметки, хронологични описи на операции, ГДД.

От вещите лица по съдебно-икономическата и съдебно-счетоводната експертизи са дадени заключения, аналогични на тези за доставките от "ВДК" ЕООД. В СИЕ подробно са описани представените документи, част от които за целите на съдебното производство са представени с молбите от "Брикел" ЕАД от 14.04.2010 г. и от 28.04.2010 г., описани са извършените плащания и датите, като за някои документи е посочено, че датите не се четат, направен е извод от вещото лице, че при извършената проверка при жалбоподателя е установено, че получените стоки са били налични при него и са били вложени в производството. По ССЕ е дадено заключение, че данъкът по процесните фактури е начислен от "Туги Ес ЕФ" ЕООД, през 2004 г. няма разплащания по "ДДС-сметка" на доставчика, а такива са направени през 2005 г. на обща стойност 409 500 лв., всички фактури са осчетоводени и участват при формиране на годишния резултат за данъчно облагане; към 31.12.2007 г. задължението на "Брикел" ЕАД към "Туги Ес Еф" ЕООД е с нулево салдо, като задълженията са погасени чрез банкови преводи и договор за продажба на вземания от 02.02.1007 г. с "Калиста 2004" ЕООД, не са представени доказателства за допълнителни разходи при доставчика; подробно са описани взетите счетоводни операции в счетоводството на "Брикел" ЕАД. Посочено е също, че стоката по фактура № 103/12.11.2004 /струг револвер 1V116П/ е продаден от "Брикел" ЕАД на "Топлофикация Бургас" ЕАД по фактура № 42098/29.07.05 г., стоките по фактура № 142/16.12.2004 г. /фреза ФУ 321/ и по фактура № 145/20.12.2004 г. /център машина МС-032/ са продадени от "Брикел" ЕАД на "София Камибо" ЕООД по фактура № 10119/31.03.2005 г., стоката по фактура № 143/16.12.2004 г. /оксижен копир резач/ е продадена на "Козлодуй Атоменергоремонт"АД по фактура № 1356/30.09.2007 г.; вещото лице е описало взетите счетоводни операции при жалбоподателя във връзка с тези фактури.

Предвид събраните по делото доказателства се налага извода, че първоинстанционният съд необосновано е приел, че по фактурите, издадени от "Туги Ес Еф" ЕООД са осъществени реални доставки на стоки. Анализът на предпоставките по чл. 6 ЗДДС, във връзка с преценката дали са осъществени доставките води до извода, че не е осъществено прехвърляне на право на собственост върху посочените във фактурите стоки и няма плащане на цялата цена на доставките. Както се посочи по-горе, в преписката по делото не се съдържа договор между ревизираното дружество и "Туги Ес Еф" ЕООД, а само част от такъв договор, но по своята правна същност договорът доказва единствено факта на сключването му, т. е. поемането на права и задължения по него, но не и тяхното изпълнение. Във връзка с прехвърлянето на собствеността на стоките са представени приемо-предавателни протоколи, но липсват доказателства за мястото на предаване на стоките и за начина на транспортирането им. Протоколите са подписани в гр. София, без да е уточнено къде се намира стоката, а предприятието на ревизираното дружество, където се твърди /включително от вещото лице по СИЕ/, че се намират стоките е в гр. Гълъбово, обл. Стара Загора. Няма никакви доказателства за транспортирането на стоките, страните по доставката не са направили никакви твърдения, нито са дали обяснения в тази връзка, въпреки че такива са били изискани с връчените ИПДПОЗЛ. Естеството и количеството на стоките по фактурите от "Туги Ес Еф" ЕООД несъмнено предполага необходимост от използване на транспортни средства, а по делото няма данни за осъществяване на транспорт. Протоколите за приемане и предаване са оспорени от приходната администрация, предвид оспорването на реалността на доставките, освен това, по своето естество тези протоколи представляват частни свидетелстващи документи и като такива не се ползват с материална доказателствена сила. В тази връзка следва да се отбележи, че изводът на вещото лице по СИЕ за това, че стоките са били налични при "Брикел" ЕАД и са вложени в производството е необоснован и некомпетентен, като в тази връзка важат изложените по-горе съображения по т. 1, които доколкото са идентични, не следва да бъдат повтаряни. Последното се отнася и за данните относно плащането по фактурите, като крайният извод от това е, че по делото не е доказано плащане на цялата данъчна основа на доставките. Наред с това, в хода на ревизионното производство от страна на ревизираното дружество е представена справка за плащанията по фактурите, издадени от "Туги Ес ЕФ" ЕООД, според която няма плащания по фактурите от м. 10/2004 г. Протоколът за прихващане на насрещни вземания не може да бъде приет като доказателство за осъществено плащане, както предвид характера на този протокол, така и поради обстоятелството, че по делото липсват доказателства относно действителното съществуване на насрещно задължение на "Калиста 2004" ЕООД. Отделно от това стои въпросът, защо този документ е представен едва в съдебното производство, при положение, че е съществувал по време на ревизията /при това повторна след отмяна на предходен РА при обжалването по съдебен ред относно процесните периоди/. Банковите документи за плащане /тези от тях, които имат дати/ са от 2005 г., което е след данъчните периоди, през които са издадени фактурите. Последното се посочва поради това, че в случая не са представени доказателства за уговорка за разсрочено плащане, а доколкото не се установява прехвърляне на правото на собственост върху вещите, плащането на или преди датата на издаване на съответната фактура по принцип би могло да се приеме за авансово плащане, но в случая такава хипотеза не е налице.

Относно изводите на вещото лице за счетоводните записвания, както и отчитането на приходи също важат изложените по т. 1 съображения.

Плащането на данъка по "ДДС-сметка" на доставчика, което е осъществено след данъчния период, през който е упражнено правото на данъчен кредит и по доставки, за които няма доказателства да са реално осъществени, не обуславя приложението на чл. 65, ал. 8 ЗДДС.

В подкрепа на изводите относно нереалността на доставките са констатациите относно предходните доставчици. По същество тези доставчици не са включили фактурите, които са издадени от тях към "Туги Ес ЕФ" ЕООД в дневниците за продажби и справките-декларации, като ЕТ "Корект - Тинка Янакиева" изобщо не е подала справка-декларация за периода, през който са издадени тези фактури. Наред с това, не са представени никакви доказателства от предходните доставчици по връчените им ИПДПОЗЛ по реда на чл. 32 ДОПК предвид това, че не са били намерени на адресите за кореспонденция при извършените проверки. Тези констатации обосновават наличие на основания по чл. 65, ал. 4, т. 2 и т. 4 ЗДДС да бъде отказано право на данъчен кредит. Както се посочи по-горе, разпоредбата се прилага независимо от това дали релевантното за приложението й обстоятелство е установено по пряката или по предходна доставка.

Относно представените ДРА № 19/22.04.2005 г. и № 324/08.09.2005 г., издадени при данъчни ревизии на "Туги Ес ЕФ" ЕООД, първият от които включва данъчни периоди м. 09-11/2004 г., а вторият - м. 12/2004 г., също важат изложените по т. 1 съображения, доколкото се касае за сходна ситуация. В тези ДРА няма изрични констатации за реалност на доставките, по които лицето е доставчик /м. 09 и 11/2004 г./, а за м. 10/2004 г. и м. 12/2004 г. е отказано право на данъчен кредит по фактурите, издадени съответно от ЕТ "Роял - Румен Асенов" и от ЕТ "Корект строй - Тинка Янакиева". Както се посочи, издаването на РА /или ДРА при действието на ДПК/ на прекия или предходен доставчик не представлява основание за изключване приложението на чл. 65, ал. 4 ЗДДС, тъй като в закона не е предвидена такава възможност. ДРА № 19/22.04.2005 г. е отменен при обжалването по административен ред за данъчни периоди м. 09 и м. 10/2004 г., като при новата ревизия е издаден РА № 21300055/11.04.2006 г., който е приключил със същия резултат относно обсъжданите доставки.

Представените фактури за последващи доставки на част от стоките не представляват самостоятелно основание за признаване право на данъчен кредит по процесните доставки. На първо място, няма доказателства за идентичност на стоките, тъй като въпреки съответствието на наименованието на машините по фактурите, по които ревизираното дружество е получател и по фактурите, по които е доставчик /твърдяните за последващи доставки/, то стоките, по начина, по който са индивидуализирани, представляват родово определени вещи. Същите биха били индивидуално определени вещи само ако бяха посочени фабрични номера или друг индивидуализиращ признак /знак, номер и т. н./, който да се отнася само до единствена вещ. Ревизираното дружество, видно от предмета на осъществените доставки, осъществява многобройни доставки, включително като получател на подобни и дори еднакви по вид /според означенията, които са използвани във фактурите/, поради което не може да се направи извод за идентичност. На следващо място, не може да се приеме, че тези продажби се отнасят до същите вещи, тъй като липсват данни за предаване, евентуално за транспортиране, както и за плащане на цената по доставките. В тази връзка настоящият състав не приема, че е осъществено реално плащане на цената с прихващане на задължения, след като за съществуването на насрещното задължение липсват доказателства. Счетоводните записвания при ревизираното дружество относно тези продажби не доказват реалното им осъществяване, нито идентичност на стоката с тази по съответната фактура, по която ревизираното лице е получател, тъй като няма доказателства за редовността на тези записвания. Когато дружеството се позовава на записвания в собственото си счетоводство, тези записвания могат да му послужат като доказателство когато съдържат изгодни за него факти, само ако се докаже, че счетоводството е водено редовно и с оглед другите обстоятелства по делото, съгласно чл. 51 ДОПК, респективно чл. 182 ГПК. Както се посочи, всички счетоводни регистри, извлечения от сметки и др. от счетоводството на ревизираното дружество са представени едва в съдебното производство, а в заключението на съдебно-счетоводната експертиза няма обоснован извод, че счетоводството на лицето е водено редовно.

За тези доставки също са относими съображенията във връзка с многократното завишаване на цените на стоките по веригата от поредни продажби, съответно - на ДДС по доставките. В тази връзка показателен е примерът, посочен в касационната жалба на дирекция "ОУИ" за цената на стоката, съответно на ДДС по нея, представляваща "машинен струг ЦМ 032", чиято цена по веригата от доставки "Въгледобивна компания" ЕООД /фактура № 150/14.10.2004 г./ - "Ем Ер Трейд" ЕООД - ЕТ "Роялс - Румен Атанасов" - "Туги Ес Еф" ЕООД - "Брикел" ЕАД, е увеличена от 8692 лв. на 410 000 лв. по фактура № 50/29.10.2004 г. към последния. Подобно увеличение на цената в рамките на по-малко от един месец не може да бъде прието за обосновано и въпреки че не представлява самостоятелно основание да бъде отказано право на данъчен кредит, то преценено с останалите факти и обстоятелства по делото потвърждава извода за липса на реални доставки и за наличие на обстоятелства по чл. 65, ал. 4, т. 2 и т. 4 ЗДДС, които представляват основание да бъде отказан данъчен кредит.

Предвид изложените съображения, първоинстанционният съд неправилно е отменил РА в тази част. Решението следва да бъде отменено, а вместо него постановено решение по същество, с което да бъде отхвърлена жалбата против РА в съответната част, съгласно чл. 222, ал. 1 АПК.

1. В частта относно доставките по фактури, издадени от "Интернешънъл маркетинг експорт импорт" ЕООД решението също е неправилно. Отказано е право на приспадане на данъчен кредит в размер общо на 255 729 лв. по следните фактури, издадени от този доставчик: № № 198/06.04.05 г., 200/15.04.05 г., 207/25.04.05 г., по които за предходен доставчик е посочен СД"Крумова, Кирилов и сие", както и фактури № № 217/16.06.05 г., 222/23.06.05 г. и 224/29.06.05 г., по които за предходен доставчик е посочен "Металтранс А" ЕООД. При ревизията е установено, че прекият доставчик е начислил ДДС по реда на чл. 55, ал. 6 ЗДДС и че няма плащане на данъка по "ДДС-сметка" най-късно до края на данъчния период, през който е упражнено правото на данъчен кредит. Според протокола за насрещна проверка от 01.03.2007 г. на "ИМЕИ" ЕООД са представени договори и приемо-предавателни протоколи /които не са налични по преписката/, копия от платежни документи, оборотни ведомости и хронологични операции на сметки 4532, 4531, 401, 411, договор за наем от 01.07.2003 г., сключен между "АРЗ Люлин 2002" ООД като наемодател и "ИМЕИ" ЕООД като наемател относно помещение /хале/ със складова площ 200 кв. м., срещу месечна наемна цена от 2 лв на кв. м., анекс от 01.07.2004 г. към този договор, с който се продължава срока на действие за още една година, анекс от 01.01.2005 г., според който страните се уговарят при необходимост от страна на наемателя наемодателят да предостави свой персонал за осъществяване на товаро-разтоварните дейности на фирмата, както и фактури за плащане на наем за м. 01, 04, 07, 09, 10, 11, 12/2005 г. Приложени са също писмени обяснения от Румяна Андонова, в качеството й на управител на "ИМЕИ" ЕООД, в които дава допълнителни пояснения, че фактурите са издадени, няма ДКИ, няма подизпълнител, дружеството разполага със складова база, която ползва под наем.

На предходните доставчици са връчени ИПДПОЗЛ, но поисканите документи и обяснения не са представени от нито един от двамата, като исканията са връчени по реда на чл. 32 ДОПК предвид това, че доставчиците не са намерени на адресите за кореспонденция при извършените посещения. Предвид това при ревизията е прието, че са налице обстоятелства по чл. 65, ал. 4, т. 2 и т. 4 ЗДДС и е отказано право на данъчен кредит в размера по чл. 65, ал. 5 ЗДДС - по фактурите, издадени от тези доставчици. При проверка в информационната система на НАП относно СД"Крумова, Кирилов и сие" и относно "Металтранс А" ЕООД е установено, че същите не са включили издадените от тях фактури към "ИМЕИ" ЕООД в дневниците си за продажби и в справките - декларации. За предходен доставчик на СД"Крумова, Кирилов и сие" е посочен "Лазерни и оптични технологии"АД, на който също е извършена проверка, при която са представени само част от поисканите документи, не са представени такива за начисляване на данъка и за установяване реалността на доставките.

С молбите от 10.04.2010 г. и 28.04.2010 г., подадени в хода на съдебното производство от пълномощника на "Брикел" ЕАД, освен вече събраните доказателства, са представени дневници на сметки 401/3, 204/4, 411/6, 411/8, инвентарни книги на дълготрайните активи, разходни касови ордери за лева и за валута, аналитична оборотна ведомост, протокол за прихващане на взаимни задължения и вземания, фактура, издадена от "Брикел" ЕАД към "Топлофикация Бургас" ЕАД, дневници за продажби и справки-декларации, дневници на синтетични и аналитични сметки, хронологични описи на операции, ГДД, дневно извлечение по сметка от 16.05.05 г.

От вещите лица по СИЕ и ССЕ са дадени заключения, аналогични на тези, посочени в т. 1 за доставките от "ВДК" ЕООД. В СИЕ подробно са описани представените документи, извършените плащания по РКО и датите на същите, описан е протокола за прихващане на вземания от 18.10.07 г. между ревизираното дружество и "Атоменергоремонт" ЕАД. От вещото лице е направен също извода, че при извършената проверка при жалбоподателя е установено, че получените стоки са били налични при него и са били вложени в производството. По ССЕ е дадено заключение, че данъкът по процесните фактури е начислен от "ИМЕИ" ЕООД, няма плащания по "ДДС-сметка" на доставчика по нито една от фактурите; към 31.12.2008 г. задължението на "Брикел" ЕАД към "ИМЕИ" ЕООД е с нулево салдо, като плащанията са извършени в брой /чрез РКО в лева и валута, без фискални бонове/, както и чрез прихващане по споразумение със "Старт Универс" ЕООД, което встъпва в правата на "ИМЕИ" ЕООД, не са представени доказателства за допълнителни разходи при доставчика, вещото лице е установило разход в размер на 400 лв. по фактура, издадена от "АРЗ Люлин 2002" ООД за наем; подробно са описани взетите счетоводни операции в счетоводството на "Брикел" ЕАД, като е направен извод, че счетоводните записвания отговарят на законодателството. Посочено е също, че стоката по фактура № 198/06.04.2005 г. /координатна бормашина/ е продадена от "Брикел" ЕАД на "Козлодуй Атоменергоремонт"АД по фактура № 1357/30.09.2007 г., а стоката по фактура № 224/29.06.2005 г. /генератор/ е продадена на "Топлофикация Бургас" ЕАД по фактура № 42128/31.08.05 г.; вещото лице е описало взетите счетоводни операции при жалбоподателя във връзка с тези фактура и е посочило, че вземанията са прихванати със задължения към контрагентите.

Предвид събраните по делото доказателства се налага извода, че първоинстанционният съд необосновано е приел, че по фактурите, издадени от "ИМЕИ" ЕООД са осъществени реални доставки на стоки. Анализът на предпоставките по чл. 6 ЗДДС във връзка с преценката дали са осъществени доставките води до извода, че не е осъществено прехвърляне на право на собственост върху посочените във фактурите стоки и няма плащане на цената на доставките. Както се посочи по-горе, в преписката по делото не се съдържа договор между ревизираното дружество и "ИМЕИ", макар да има данни, че такъв е бил представен при насрещната проверка. Този пропуск /вероятно при копирането на преписката за нуждите на съдебното производство/ е без значение, тъй като дори и да се приеме, че договор съществува, то това доказва единствено факта на сключването му, т. е. поемането на права и задължения по него, но не и тяхното изпълнение. Във връзка с прехвърлянето на собствеността на стоките не са представени приемо-предавателни протоколи, от ПНП на доставчика не е ясно за кои от всичките 47 описани в този протокол фактури се отнасят представените протоколи. Наред с това, също като по доставките, обсъдени по т. 1 и т. 2 от настоящите мотиви, липсват доказателства за транспортирането на стоките. Страните по доставките не са представили никакви доказателства във връзка с транспортирането на стоките, нито са дали обяснения или твърдения в тази връзка, въпреки че такива са били изискани. По делото не е обяснено значението на договора за наем между доставчика "ИМЕИ" ЕООД и "АРЗ Люлин 2002" ООД за складова площ. Същият е представен от доставчика най-вероятно за обосноваване на техническата обезпеченост на доставчика за осъществяване на доставките. Настоящият състав приема това обстоятелство за установено предвид представените договор за наем, анекса към него относно срока и доказателствата за плащане на наемната цена. Наличието на складова база, ползвана под наем от доставчика обаче не доказва нито предаването на стоките, нито транспортирането им. Ако се приеме, че процесните стоки са съхранявани в този склад преди продажбите /в случая няма споразумение за отговорно пазене или друго подобно по силата на което стоките да стоят в този склад и след продажбата им на "Брикел" ЕАД по процесните фактури/, то въпросът относно транспортирането им до предприятието на последния също не е изяснен. Складът по договора за наем се намира в гр. София, ул. "Суходолска", а предприятието на "Брикел" ЕАД където се твърди, че са стоките, е в гр. Гълъбово. Изводът на вещото лице по СИЕ за това, че стоките са били налични при "Брикел" ЕАД и са вложени в производството е необоснован и некомпетентен, като в тази връзка важат изложените по-горе съображения по т. 1, които доколкото са идентични не следва да бъдат повтаряни.

Не е доказано плащане на данъчната основа по фактурите. Представените разходни касови ордери за плащане в лева и във валута не са придружени от фискални бонове, поради което не доказват осъществено плащане, тъй като при плащания в брой следва да се издаде фискален бон. Освен това РКО са представени едва в съдебното производство, което поставя под съмнение времето на съставянето им предвид това, че доказателства за плащане са били изискани при ревизията с връченото на доставчика ИПДПОЗЛ. Показателен в тази насока е РКО от 28.12.2008 г. за плащане на сумата 2 718 040 лв., който е без имена на лицата, които са го подписали, без имена на лицата, представляващи дружествата, без печати, без данни за счетоводните записвания по него. Очевидно този документ, който при това не е придружен от фискален бон, не може да бъде приет като годно доказателство за установяване на плащане на посочената сума. Удостоверяването на плащане на подобна сума с такъв документ освен че противоречи на изискванията за документална обоснованост и съдържание на първичните счетоводни документи, е и нелогично от чисто търговска гледна точка. Протоколът за прихващане на насрещни вземания не може да бъде приет като доказателство за осъществено плащане, както предвид характера на този протокол, така и поради обстоятелството, че по делото липсват доказателства относно действителното съществуване на задължението на доставчика към третото лице "Старт Универс" ЕООД, което според споразумението встъпва в правата на "ИМЕИ" ЕООД.

Относно изводите на вещото лице за счетоводните записвания, както и отчитането на приходи също важат изложените по т. 1 съображения.

В подкрепа на изводите относно нереалността на доставките са констатациите относно предходните доставчици. По същество тези доставчици не са включили фактурите, които са издадени от тях към "ИМЕИ" ЕООД в дневниците за продажби и справките-декларации, нито са представили други доказателства във връзка с реалността на доставките и начисляването на данъка и другите обстоятелства, посочени във връчените на предходните доставчици ИПДПОЗЛ по реда на чл. 32 ДОПК. Тези констатации обосновават наличие на основание по чл. 65, ал. 4, т. 2 и т. 4 ЗДДС да бъде отказано право на данъчен кредит. Както се посочи по-горе, разпоредбата се прилага независимо от това дали релевантното за приложението й обстоятелството е установено по пряката или по предходна доставка.

Представените фактури за последващи доставки на координатна бормашина и генератор, осъществени от Брикел" ЕАД съответно към "Козлодуй Атоменергоремонт"АД и "Топлофикация Бургас" ЕАД, не представляват самостоятелно основание за признаване право на данъчен кредит по процесните фактури, като в тази връзка важат в пълна степен изложените по-горе съображения по т. 2 по сходно обстоятелство. Липсват доказателства за идентичност на стоките по процесните фактури и по твърдяните за последващи, като идентичността на стоките не може да бъде безспорно установено предвид липсата на индивидуализиращи признаци на стоката, както и липсата на други документи, които правят възможно проследяването на движението на стоката. Наред с това, не е доказано, че е осъществено реално плащане на цената по тези доставки с прихващане на задължения, след като за съществуването на съответно насрещно задължение липсват доказателства. Относно счетоводните записвания по тези доставки важат също изложените съображения по-горе в т. 2.

За фактурите, издадени от "ИМЕИ" ЕООД също са относими съображенията във връзка с многократното завишаване на цените на стоките по веригата от поредни продажби, изложени по-горе по т. 1 и т. 2.

Предвид изложените съображения, първоинстанционният съд неправилно е отменил РА в тази част. Решението следва да бъде отменено, а вместо него постановено решение по същество, с което да бъде отхвърлена жалбата против РА, съгласно чл. 222, ал. 1 АПК.

1. В частта относно доставките по фактури, издадени от "Мах 2003" ЕООД решението също е неправилно. Отказано е право на приспадане на данъчен кредит в размер общо на 378 018 лв. по следните фактури, издадени от този доставчик: № № 4727/04.07.2005 г., 4830/07.07.05 г., 4831/11.07.05 г., 5297/17.08.05 г., 5347/14.08.05 г. и 7462/12.01.06 г. При ревизията е установено, че прекият доставчик е начислил ДДС по реда на чл. 55, ал. 6 ЗДДС и че няма плащане на данъка по "ДДС-сметка" изцяло най-късно до края на данъчния период, през който е упражнено правото на данъчен кредит. Установено е, че като предходни доставчици са посочени "Туги Ес Еф" ЕООД за фактури от м. 07/2005 г. и м. 01/2006 г., "Интернешънъл маркетинг експорт импорт" ЕООД - по фактури от м. 07/2005 г. и "Ем Фуудс" ЕООД по фактури от м. 08/2005 г. На предходните доставчици са връчени ИПДПОЗЛ по реда на чл. 32 ДОПК предвид това, че доставчиците не са намерени на адресите за кореспонденция при извършените посещения. От "Туги Ес Еф" ЕООД и "ЕМ фуудс" ЕООД не са представени поисканите документи и обяснения, а "ИМЕИ" ЕООД е представил само част от поисканите такива - фактура, договор, приемо-предавателен протокол за продажба на шлайф машина, както и обяснителна записка от управителя, че е ползвана наета складова база, не са представени доказателства за плащането по доставката, както и за начисляването на данъка. Относно "ЕМ Фуудс" ЕООД са дадени писмени обяснения от Даниел Ал. Величков, който е бил управител на дружеството при проверката /от 20.05.2008 г./, който е посочил, че не притежава исканите документи. Извършена е също насрещна проверка на СД "Крумова, Кирилов и сие", посочен за предходен доставчик на "Туги Ес Еф" ЕООД, при която е връчено ИПДПОЗЛ по реда на чл. 32 ДОПК, по което не са представени никакви доказателства. Предвид това при ревизията е прието, че са налице обстоятелства по чл. 65, ал. 4, т. 2 и т. 4 ЗДДС и е отказано право на данъчен кредит в размера по чл. 65, ал. 5 ЗДДС - по фактурите, издадени от предходните доставчици.

С молбите от 10.04.2010 г. и 28.04.2010 г. са представени дневници на сметка 401/3, инвентарни книги на дълготрайните активи, преводни нареждания и платежни нареждания, авиза по платежни нареждания, оборотни ведомости за синтетични сметки и подсметки за процесните периоди, разпечатка на синтетичен сметкоплан, хронологичен опис на операциите, дневници за продажби и справки-декларации и протоколи за приемането им, дневници на синтетични и аналитични сметки за процесните периоди, хронологични описи на операции, ГДД, ГО за нефинансови предприятия.

Заключенията на съдебно-икономическата и съдебно-счетоводните експертизи са със съдържание, аналогични на тези, посочени в т. 1 за доставките от "ВДК" ЕООД. В СИЕ подробно са описани представените документи във връзка с доставките от "Мах 2003" ЕООД, извършените плащания по банков път и датите на същите. От вещото лице е направен също извода, че при извършената проверка при жалбоподателя е установено, че получените стоки са били налични при него и са били вложени в производството. По ССЕ е дадено заключение, че данъкът по процесните фактури е начислен от "Мах 2003" ЕООД, извършени са плащания по "ДДС-сметка" на доставчика на части по всяка от фактурите /с изключение на фактура № 7462/12.01.2006 г./, като по нито една от тях данъкът не е платен изцяло по "ДДС -сметка" най-късно до края на данъчния период, през който е ползвано правото на данъчен кредит; към 31.12.2007 г. процесните фактури са с нулево салдо в счетоводството на "Брикел" ЕАД; не са представени доказателства за допълнителни разходи при доставчика; подробно са описани взетите счетоводни операции в счетоводството на "Брикел" ЕАД, като е направен извод, че счетоводните записвания отговарят на законодателството.

Във връзка с преценката за реалността на доставките - прехвърлянето на право на собственост, транспортиране на стоките, плащането на данъчната основа, изводите на вещото лице за счетоводните записвания, както и отчитането на приходи, важат изложените вече съображения по сходна фактическа обстановка. Вещото лице не е дало заключение дали е платена изцяло данъчната основа по всяка от фактурите, освен това част от плащанията са значително след издаване на процесните фактури - през периоди на 2006 г. и 2007 г. В подкрепа на изводите относно нереалността на доставките са констатациите относно предходните доставчици. Както се посочи по-горе, доставчиците "Туги Ес Еф" ЕООД и "ЕМ Фуудс" ЕООД не са представили никакви доказателства, като не са намерени на съответните адреси, а "ИМЕИ" ЕООД е представил само част от поисканите доказателства, като не е представил такива за плащане на данъчната основа и за начисляване на данъка. Констатациите във връзка с предходните доставчици обосновават наличие на основания по чл. 65, ал. 4, т. 2 и т. 4 ЗДДС да бъде отказано право на данъчен кредит, като същата се прилага независимо от това дали релевантните за приложението й обстоятелства са установено по пряката или по предходна доставка.

Настоящият състав не споделя изводите на първоинстанционния съд във връзка с доказателственото значение на съставения на "Мах 2003" ЕООД РА № 22500158/31.08.2007 г., поправен с РА № 22509158/12.11.2005 г., относно облагането по ЗКПО за 2005 г. Дори и да се приеме, че с този РА доставките по фактури, издадени от "Мах 2003" ЕООД /през данъчни периоди м. 07 и 08/2005 г./ са приети за реално осъществени, доколкото не са извършени корекции на декларираните приходи от продажбите от същия, то това не представлява достатъчно основание за признаване на право на данъчен кредит, тъй като последното е предпоставено от изпълнението на специалните изисквания на приложимия материален закон - ЗДДС, респективно от липсата на основания, препятстващи признаването на това право. В случая правото на данъчен кредит е отказано както поради нереалност на доставките, така и поради наличие на основание за отказ на данъчен кредит по чл. 65, ал. 4, т. 2 и т. 4 ЗДДС. По съображенията изложени по-горе, безспорно е доказано наличието на обстоятелства по посочените разпоредби на чл. 65, ал. 4 ЗДДС, свързани с предходните доставчици, което представлява самостоятелно основание да бъде отказан данъчен кредит, независимо от изпълнението на предпоставките по чл. 64 ЗДДС.

Предвид изложените съображения, първоинстанционният съд неправилно е отменил РА в тази част. Решението следва да бъде отменено, а вместо него постановено решение по същество, с което да бъде отхвърлена жалбата против РА, съгласно чл. 222, ал. 1 АПК.

1. В частта относно доставката по фактура № 10464/22.08.2005 г., издадена от ЕТ "Щайн - Христо Атанасов" решението е правилно. Отказано е право на приспадане на данъчен кредит по тази фактура в размер на 59 960 лв., начислен по фактурата, издадена от предходния доставчик "ЕМ Фуудс" ЕООД. Прието е, че са налице обстоятелства по чл. 65, ал. 4, т. 2 и т. 4 ЗДДС и е отказано право на данъчен кредит в размера по чл. 65, ал. 5 ЗДДС. При ревизията е установено, че прекият доставчик е начислил ДДС по реда на чл. 55, ал. 6 ЗДДС и че няма плащане на данъка по "ДДС-сметка" изцяло най-късно до края на данъчния период, през който е упражнено правото на данъчен кредит. При извършената насрещна проверка на предходния доставчик е връчено ИПДПОЗЛ, по което не са представени никакви документи, като управителят на дружеството Даниел Ал. Величков /управител от 20.05.2008 г./, е посочил, че не притежава исканите документи.

Според протокола на насрещна проверка на доставчика от 12.02.2007 г. са представени регистрационен дневник на продажбите, договори и приемо-предавателни протоколи, протоколи за отговорно пазене, споразумения. От тези документи по преписката са налични процесната фактура и дневниците, като според придружителното писмо от Хр. Ковачки, подадено от името на ЕТ "Щайн - Христо Атанасов" с вх. номер от 09.02.2007 г., са представени освен фактурите /освен процесната още 13 други фактури/, копие на справки-декларации и дневници за продажби, хронологии на сметка 4532, платежни документи, декларация за техническа и кадрова обезпеченост, аналитична оборотна ведомост, рекапитулация на заплати, фактури на предходни доставчици, договори за продажба, приемо-предавателни протоколи, протоколи за отговорно пазене. С молбата от 14.04.2010 г., подадена в съдебното производство от пълномощника на "Брикел" ЕАД, са представени авиза по платежни нареждания, преводни нареждания, дневници на сметка 401/3, инвентарна книга на дълготрайните активи, хронологичен опис за диапазон операции.

В заключенията на съдебно-икономическата и съдебно-счетоводната експертизи са дадени заключения, аналогични на тези, посочени в т. 1 за доставките от "ВДК" ЕООД. В СИЕ подробно са описани представените документи, извършените плащания по банков път и датите на същите, като е посочено, че на част от документите не се четат датите. От вещото лице е направен също извода, че при извършената проверка при жалбоподателя е установено, че получената стока е била налична при него и е били вложена в производството. По ССЕ е дадено заключение, че данъкът по процесната фактура е начислен от ЕТ"Щайн - Христо Атанасов", като вещото лице изрично е посочило, че не е направило проверка в счетоводството на дружеството, а се позовава на констатация в решение № 1125/14.08.2009 г., извършени са плащания по "ДДС-сметка" на доставчика на две части - 12000 лв. на 22.08.2005 г. и 49159 лв. на 31.10.2005 г., т. е. данъкът не е платен по тази сметка изцяло най-късно до края на данъчния период, през който е ползвано правото на данъчен кредит; пълният размер на задължението е платен по банков път и към 31.12.2007 г. дружеството няма задължения към този ЕТ; не са установени допълнителни разходи при доставчика предвид това, че не е правена проверка в счетоводството му; от вещото лице са описани взетите счетоводни операции в счетоводството на "Брикел" ЕАД, посочено е, че са начислявани амортизации за машината.

Предвид събраните по делото доказателства, правилен е изводът на първоинстанционния съд, че по фактурата, издадена от ЕТ "Щайн - Христо Атанасов" не са налице основания за признаване право на данъчен кредит. Изложените от съда съображения в тази връзка се споделят от настоящия състав, като по същество те съответстват на изложените по-горе съображения във връзка с изискванията за установяване на реално осъществена доставка като условие за признаване право на данъчен кредит, относимите факти и обстоятелства за формиране на извод за реалност на доставката, както и доказателствата и доказателствените средства за установяването им. В случая не е извършена проверка на счетоводството на доставчика, което е допълнителен аргумент в подкрепа на извода на съда. Налице са обстоятелства по чл. 65, ал. 4, т. 2 и т. 4 ЗДДС във връзка с предходния доставчик, който не е представил поисканите му документи и обяснения и предвид това не са установени релевантните факти и обстоятелства, свързани с осъществяването на доставката, начисляването на данъка, счетоводната отчетност и предходните доставки.

Позоваването на касатора "Брикел" ЕАД на разпоредбата на чл. 65, ал. 8 ЗДДС е неоснователно. На първо място, данъкът не е внесен изцяло по "ДДС-сметка" на доставчика изцяло най-късно до края на данъчния период, през който е упражнено правото на данъчен кредит. Разпоредбата има ясен смисъл и разширителното й тълкуване, предвид императивния й характер, е недопустимо. На следващо място, разпоредбата се прилага само когато е установено, че доставката е реално осъществена. На трето място, при наличие на обстоятелства по чл. 65, ал. 4, т. 2 и т. 4 ЗДДС, за да се игнорира приложението на ал. 4, следва начисляването на данъка да е осъществено по "ДДС-сметка" на доставчика по доставката, по която е установено обстоятелството по чл. 65, ал. 4 ЗДДС. В случая това означава да е налице плащане на данъка по "ДДС-сметка" на доставчика по доставката от "ЕМ Фуудс" ЕООД към ЕТ "Щайн - Христо Атанасов", тъй като именно по тази доставка са установени обстоятелства по т. 2 и т. 4 на чл. 65, ал. 4 ЗДДС, а доказване на такова плащане не е проведено. Предвид изложеното, няма основание за приложение на чл. 65, ал. 8 ЗДДС.

Във връзка с довода в касационната жалба за завеждане на машината в инвентарните книги на "Брикел" ЕАД следва да се имат предвид изложените вече съображения за доказателствената сила на счетоводните записвания в счетоводството на ревизираното лице. Данните за завеждане на актива в инвентарната книга на дълготрайните активи и за начисляването на амортизации могат да имат значение на косвени доказателства за съществуването на актива, но нямат значение на преки доказателства за продажбата му по конкретната доставка и от лицето, издател на процесната фактура.

По изложените съображения, решението е правилно в частта, с която е отхвърлена жалбата на "Брикел" ЕАД против РА относно непризнато право на данъчен кредит по фактурата, издадена от ЕТ "Щайн - Христо Атанасов" и следва да бъде оставено в сила.

Поради дължимостта на главниците, дължимо е и акцесорното задължение за лихви. Предвид отмяната на решението на Административния съд в частта, с която е отменен РА, следва да бъде отменено решението и в частта, с която са присъдени разноски в полза на "Брикел" ЕАД.

При този изход на спора, претенцията на дирекция "ОУИ" гр. София за присъждане на юрисконсултско възнаграждение е основателно. Искането е направено своевременно, както пред първата инстанция, така и пред настоящата, страната е представлявана от юрисконсулт и пред двете инстанции, поради което възнаграждението следва да бъде присъдено в размер, съобразно обжалваемия материален интерес - 2 955 009,06 лв. главници, и съгласно разпоредбата на чл. 8, вр. чл. 7, ал. 2, т. 4 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Изчислено по този ред възнаграждението възлиза на 59 550,18 лв., от което следва да бъде приспадната сумата, присъдена с първоинстанционното решение - 100 лв., или с настоящото решение следва да се присъдят 59 450,18 лв. Изрично следва да се отбележи, че приходната администрация няма право на второ юрисконсултско възнаграждение за производството пред касационната инстанция, тъй като такава възможност не е предвидена в чл. 161 ДОПК и не може да бъдат прилагани по аналогия правилата за присъждане на адвокатските възнаграждения, тъй като същите представляват реално направени разноски от страните.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение