Решение № 9080 от 7.07.2009 г. на ВАС по адм. д. № 2967/2009 г.

Решение № 9080 от 7.07.2009 г. на ВАС по адм. д. № 2967/2009 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 131 и чл. 132 ДПК (отм.) във връзка с § 5, ал. 4 от ПЗР на ДОПК и § 4 от ПЗР на АПК. Образувано е по касационна жалба на "Маусс" ЕООД гр. Девин срещу решение № 383/02.12.2008 г., постановено по адм. дело № 1661/2006 г. по описа на Пловдивския окръжен съд, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ДРА № 209/12.05.2005 г., издаден от ръководител екип в ТДД Смолян, потвърден с решение № 783/13.07.2005 г. на директора на Регионална данъчна дирекция Пловдив в частта за допълнително начислен ДДС в размер на 4 491, 35 лв. и за отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 40 360 лв. по фактури, издадени от "Дарма трейд" ООД и са определени прилежащи лихви. Релевират се оплаквания за неправилност на обжалваното решение поради допуснати нарушения на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост. Според касатора съдът не е изпълнил указанията на отменителното решение на ВАС, I отделение и не е тълкувал безспорно установените чрез събраните доказателства факти по начина, по който касационната инстанция е посочила в своя съдебен акт. В този смисъл според касатора от една страна съдът правилно е приложил чл. 30, ал. 2 във връзка с чл. 29, ал. 5 ЗДДС (отм.), но от друга страна не се е съобразил със смисъла на понятието "балансова стойност" по начина, по който то е определено в НСС-36 "Обезценка на активи", където това понятие е дефинирано. В тази връзка в касационната жалба са изложени подробни доводи, обосноваващи какво представлява балансова стойност за целите на облагане на процесните МПС при тяхната продажба. За непризнатото право на приспадане на данъчен кредит касатора се позовава на съдебно-техническата експертиза, която според него е установила процесните СМР и ремонтни дейности на МПС. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания са развити в касационната жалба, която в съдебно заседание се поддържа от адв. Венкова. Ответникът по касационната жалба дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" гр. Пловдив, редовно призован не е изпратил свой представител и не е изразил становище. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба, тъй като обжалваното решение е постановено при изяснена фактическа обстановка съобразно указанията на касационната инстанция и в съответствие с материалния закон. По допълнително начисления ДДС прокурорът застъпва становище, че правилно съдът е приел, че методът на пазарните аналози не може да се ползва в хипотезата на чл. 20, т. 5, б. "а" и "в" ЗДДС (отм.) и този метод е извън хипотезите на закона. За отказаното право на приспадане на данъчен кредит прокурорът приема, че не е установено по делото, че процесните СМР са извършени от подизпълнителни (предходни доставчици). Върховният административен съд, I отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срок и е процесуално допустима, а разгледана по същество е частично основателна. Делото за втори път е било на разглеждане пред Пловдивския окръжен съд след постановяване на отменително решение № 11432/20.11.2006 г. по адм. дело № 2547/2006 г. на ВАС, I отделение. С това решение е било отменено първоначално постановеното такова от друг състав на Пловдивския окръжен съд и е върнато за ново разглеждане с указания да се даде възможност на данъчно задълженото лице да докаже твърденията си, че балансовата стойност след приспадане на начислената амортизация и начислените загуби от обезценката му е възможно да е близка до пазарната цена. В този смисъл касационната съдебна инстанция в отменителното си решение е дала указания за назначаване на експертиза от вещи лица, специалисти в областта на счетоводството и инженери. За непризнатото право на приспадане на данъчен кредит съдебният състав на ВАС, I отделение е приел, че окръжния съд не е обсъдил всички представени от жалбоподателя доказателства - констативни протоколи, удостоверяващи извършените СМР, които не били оспорени от ответника. И в тази част ВАС, I отделение е дал указания за назначаване на съдебно-техническа експертиза, която да се произнесе дали фактурираните от "Дарма трейд" ООД СМР са действително извършени на посочените два строителни обекти, за които инвеститор е Община Борино, както и да се представи одобрения проект. За извършените ремонти на трактори и др. МПС в отменителното решение също има указания за назначаване на съдебно-техническа експертиза и представяне на доказателства от жалбоподателя от неговото счетоводство, касаещи извършения ремонт. При новото разглеждане отново е отхвърлена жалбата на "Маусс" ЕООД. За допълнително начисления ДДС в размер на 4 491, 35 лв. Съдът е приел, че жалбоподателят не е доказал наличието на предпоставките по чл. 29, ал. 6, т. 1 ЗДДС (отм.), тъй като въпреки назначените и изслушани експертизи, вещите лица не са доказали, че стандартът на справедливата пазарна стойност, определена по методите на пазарните аналози е аналогичен на като краен резултат на методите по чл. 20, т. 5, б. "а" и "б" ЗДДС (отм.). Според използването от вещите лица на данни от пазара на автомобили, не означава, че приложеният метод съвпада с метода на сравнимите, неконтролирани цени между независими търговци или с метода на пазарните цени. Изложено е в обжалваното решение, че обстоятелството, че вещото лице е взело предвид някои от компонентите от двата цитирани методи, не е достатъчно да се приеме, че оценките са изготвени по един от двата методи. Относно първата назначена експертиза, съдът е отбелязал, че тя е работила относно цените на придобиване на процесните автомобили, продажната им цена, застрахователната им стойност, балансовата им стойност, нормата на амортизация и процента на амортизация на всеки един от тях. Констатирано е от съда въз основа на тази експертиза, че продажните стойности на автомобилите са били малко по-високи от балансовите стойности към момента на продажбите им. Относно бракуваният трактор ЮМЗ е имал е установена според съда балансова стойност 0 лв., а продажната 416, 67 лв. В този част обжалваното решение е неправилно. Изрично в отменителните указания на ВАС, I отделение са дадени указания за установяване на балансовата стойност на процесните МПС съобразно дефиницията на понятието в НСС-36 "Обезценка на активи", тъй като според него това е преносната стойност, по която един актив се посочва в счетоводния баланс след приспадане на начислената амортизация и начислените загуби от обезценката му. Въз основа на тази дефиниция в отменителното решение на ВАС, I отделение е направено предположение, че е възможно балансовата стойност да е близка до пазарната и затова са дадени указанията за нейното изследване при новото разглеждане на делото. В тази връзка първоинстанционният съд е назначил експертиза, която е дала заключение, че продажните стойности на процесните МПС са малко по-високи от балансовите им стойности (дадени са в таблица от вещото лице л. 33 от делото). Втората експертиза пък е направила съотношение между пазарните стойности и балансовите стойности, като е установено, че пазарните стойности на 6 от МПС са по-високи от пазарните цени без ДДС. От една страна решаващият съдебен състав е приел, че балансовите и пазарните стойности са съизмерими, но въпреки това е приел неправилно, че не е налице предпоставката по чл. 29, ал. 6, т. 1 ЗДДС (отм.). Според тази правна норма чл. 29, ал. 5 ЗДДС (отм.) не се прилага (в тази разпоредба е указано, че пазарната стойност не може да бъде по-ниска от стойността на придобиването), ако е налице някоя от предпоставките, визирани в чл. 29, ал. 6 ЗДДС (отм.). Настоящият съдебен състав счита, че е налице посочената предпоставка на т. 1 на цитираната разпоредба, тъй като вещите лица са установили наличие на методите по чл. 20, т. 5, б. "а" и "б" ЗДДС (отм.), като са установили, че реалната пазарна стойност е близка до балансовата по смисъла на това понятие в НСС-36. Освен това правилно вещите лица при изготвяне на заключенията си са се съобразили с амортизационния процент на процесните автомобили, имайки предвид, че се касае за употребявани автомобили, като по този начин са изпълнени указанията на ВАС, I отделение и е установено, че балансовите стойности са близки до продажните цени, съответно до пазарните цени. В този смисъл с експертизите е установено, че балансовите стойности на процесните МПС са идентични с пазарните стойности на същите МПС, поради което с тях е установено действителното състояние на стоките, като вещите лица са взели предвид и процента изхабяване, характерен за този вид стоки. Неправилно съдът е приел, че не е налице нито един от посочените методи в чл. 20, т. 5, б. "а" и "б" ЗДДС (отм.). Изрично в заключението повторната експертиза е констатирано, че използваните източници на вещото лице за определяне на действителната пазарна стойност са цитираните от него справочници, както и данни от електронен каталог и различни авто-списания, което показва, че чрез тази информация вещото лице е изготвило заключението си по метода на сравнимите, неконтролирани цени между независими търговци към момента на продажбите на процесните МПС. Съдът е приел, че не е станало ясно от заключението по кой метод са определени пазарните стойности, но този му извод е незаконосъобразен. Не е необходимо вещото лице изрично да посочи метода като наименование, което е отразено в чл. 20, т. 5 ЗДДС (отм.), а от отделните обстоятелства и констатации на експертизата, съдът би трябвало да извлече и да установи кой от методите е използван. Освен това в съдебното решение е пояснено, че от експертизата се установява, че вещото лице е взело предвид някои от компонентните и на двата метода по чл. 20, т. 5, б. "а" и "б" ЗДДС (отм.), но въпреки това не е кредитирал заключенията на експертите, което е неправилно. В този смисъл настоящият съдебен състав счита, че от двете експертизи се установява, че е налице предпоставката по чл. 29, ал. 6, т. 1 ЗДДС (отм.), която игнорира приложението на ал. 5 на същата разпоредба, тъй като пазарната стойност на автомобилите не следва да се преценява без да се взема предвид обезценката на автомобилите с оглед тяхната употреба и по този начин се установява действителната пазарна стойност, определена от вещите лица. Относно трактора ЮМЗ установено е по безспорен начин по делото, че той е бил бракуван и отписан като актив на дружеството, като вещите лица са установили, че балансовата му стойност е 0 лв., а продажната 416, 67 лв. Жалбоподателят се позовава на чл. 29, ал. 6, т. 4 във връзка с чл. 82, ал. 3, т. 4 ЗДДС (отм.) и неправилно съдът е отхвърлил това му твърдение. От експертизите, изслушани по делото е установено, че амортизацията на трактора а 100%, поради което е отписан като актив чрез бракуване. Затова за него е приложима разпоредбата на чл. 29, ал. 6, т. 4 във връзка с чл. 82, ал. 3, т. 4 ЗДДС (отм.) и следва да се приеме, че чл. 29, ал. 5 от същия закон е неприложима. С оглед изложеното настоящият съдебен състав намира, че в тази обжалвана част решението на първоинстанционния съд е неправилно и следва да бъде отменено, както и ДРА № 209/12.05.2005 г. в частта за допълнително начислен ДДС в размер на 4 491, 35 лв. В частта за непризнатото право на приспадане на данъчен кредит в общ размер от 40 360 лв. по фактури, издадени от "Дарма трейд" ООД и са определени прилежащи лихви, съдът е приел за установено, че процесните СМР и ремонтни дейности са действително извършени, но не е установено по категоричен начин, че това е осъществено. Това обстоятелство е установено и от вещото лице по назначената съдебно-техническа експертиза. Спорът между страните не се свежда до това дали посочените дейности са извършени, а от кого, за да се направи преценка за признаване или не на материалното право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Дарма трейд" ООД. Касае се за издадени 5 бр. фактури (за ремонтни дейности на МПС и инвентар на касатора), които които е претендирано посочено право от касатора. За да се признае това право следва безспорно да е установено, че тези ремонтни работи са извършени от "Дарма трейд" ООД. Правилно първоинстанционният съд е приел, че е установено, че прекия доставчик не притежава нито материална, нито кадрова и техническа обезпеченост да извърши посочените ремонти. Наличието на договор между получателя на услугите и неговия доставчик не обосновава, че доставките са реално изпълнени. Установено е от обяснения на касатора, че ремонтните работи са извършени от подизпълнител на "Дарма трейд" ООД "Венис" ЕООД, за което е представен договор. За "Венис" ЕООД е установено, че е с прекратена регистрация по ЗДДС (отм.), както и с прекратена обща регистрация от 25.03.2004 г., поради което същият не е издал фактури на "Дарма трейд" ООД. Подизпълнителят не е намерен от ревизията, а и касатора при съдебното обжалване не представил доказателства относно неговата материална, техническа и кадрова обезпеченост за извършване на процесните услуги, нито е поставена задача на вещите лица по делото да изследват наличието на осъществени услуги от подизпълнителя на "Дарма трейд" ООД. Относно претендираното право на приспадане на данъчен кредит отново по фактури, издадени от "Дарма трейд" ООД чрез подизпълнители ЕТ "Светла Цекова", "ДАК-1" ООД, ЕТ "Астра комерсиал" и ЕТ "Дениса-Инс-Мария Георгиева", съдът е счел, че не е доказана реалността на извършените СМР. И тук, както по предходния пункт, не се спори между страните, че СМР са извършени на двата обекта "Възстановяване на мост по пътя Борина-Чала при км 2+600" и "Възстановяване на мост и направа на обходна връзка на път IV 19772 Тешел-Буйново при км 2+205". И за двата обекта е установено, че СМР са извършени. Спорният между страните въпрос е, дали процесните СМР са осъществени от посочените подизпълнители, след като е установено, че прекият доставчик "Дарма трейд" ООД не притежава материална, кадрова и техническа обезпеченост. Няма доказателства по делото, които да сочат, че процесните СМР на посочените по-горе обекти са извършени от издателя на фактурите, по които касаторът претендира право на приспадане на данъчен кредит. Не е установено също така твърдението, че СМР са извършени от посочените по-горе подизпълнители. За тях ревизията е установила: ЕТ "Светла Цекова", че не е регистрирана по ЗДДС (отм.) и не е издавала фактури от месеците август, септември и октомври 2004 г. Същото е установено и за "ДАК-I" ООД, а по отношение на ЕТ "Астра комерсиал" е установено, че данъчният номер, посочен в издадените от него фактури е на друг търговец. За фактура № 111/10.08.2004 г. данните сочат, че тя е издадена след дерегистрацията на търговеца за целите на ДДС и общата регистрация. При тези обстоятелства, установени от ревизиращите органи и неоспорени и опровергани от касатора, правилно първоинстанционният съд е възприел сочените от ревизията основания за отказ на правото на приспадане на данъчен кредит чл. 6, чл. 65, ал. 4, т. 3 и 4 ЗДДС (отм.). След като по категоричен начин е установено, че сочените като подизпълнители по никакъв начин не са извършили процесните СМР, а прекият доставчик по фактурите не е имал материална, кадрова и техническа обезпеченост за осъществяването им, то не може получателят на фактурите да черпи материални права, след като не е опровергал констатациите на данъчните органи съгласно чл. 108, ал. 8 ДПК (отм.). Правилно съдът не е кредитирал като годни доказателства представените два договора и протоколи, обр. 19, по които касаторът е доставчик, а получател е Община Борино, тъй като от тях може да се предположи, че действителният извършител на СМР е "Маусс" ЕООД, поради което на него не може да му се признае правото на приспадане на данъчен кредит. В този смисъл неоснователно е оплакването на касатора, че след като СМР са извършени, на него му се дължи правото на приспадане на данъчен кредит. Извършването на последните не може автоматично да доведе до признаване на посоченото материално право, тъй като касатора при условията пълно главно доказване трябва да установи по категоричен начин, че именно соченият в издадените фактури пряк доставчик или негови подизпълнители са ги извършили, в противен случай остава съмнението, че СМР се извършват от този, който претендира правото на приспадане на данъчен кредит, който не може едновременно да бъде получател и доставчик на услугите. С оглед изложеното в тази обжалвана част решението на първоинстанционния съд не страда от пороци, които да водят до неговата отмяна, поради което като правилно следва да бъде оставено в сила. Предвид изхода на делото и направеното искане от касатора за разноски, такива се дължат съразмерно уважената част на касационната жалба в размер на 102, 64 лв. На ответника по касационната жалба не се дължат разноски под формата на юрисконсултско възнаграждение, тъй като такова е присъдено от първата съдебна инстанция и то се дължи за цялото производство, а не както е за адвокатските възнаграждения за всяка съдебна инстанция поотделно. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, I отделение,