Решение № 1419 от 17.2.2025 г. на ВАС по адм. д. № 9484/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика /ОДОП/ - София при Централно управление /ЦУ/ на Национална агенция за приходите /НАП/, подадена чрез процесуален представител юрк. Йорданов, срещу Решение 11340 от 09.07.2024 г., постановено по адм. дело 464/2024 г. по описа на Административeн съд София-град (АССГ), с което е отменен Ревизионен акт /РА/ Р-22220222008015-091-001/21.07.2023 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция /ТД/ на НАП-София, в частта, потвърдена с Решение 1602/13.11.2023 г. от Директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, и е осъдена данъчната администрация за разноски. Подържат се касационни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК неправилност на съдебния акт поради нарушение на материалния и процесуалния закон, както и необоснованост. Сочи, че направеното доказателствено искане за откриване на производство по чл. 193 от ГПК не е обсъдено от състава на съда. Счита, че тъй като от страна на дружеството не са били предприети действия по представяне на доказателства във връзка с оспорването, то съдът е следвало да изключи документите от доказателствения материал по делото. Излага съображения, че съдът е формирал изводите си изцяло на база представената ССчЕ. Твърди, че не са налице реални доставки между РЛ и издателите на фактурите. Посочва, че от страна на РЛ не е отчетен и приход от продажбата на МПС. Излагат се подробни съображения в тази насока. Настоява се за отмяна на съдебния акт и потвърждаване на процесния РА. Претендира заплащане на разноски за двете инстанции. Прави възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение. Ответникът по касационната жалба Викс груп ООД, ЕИК 202435188, чрез пълномощник адв. Лозанова, в писмен отговор, писмени бележки и в съдебно заседание с доводи по съществото на спора моли за отхвърляне на касационната жалба като неоснователна и за оставяне в сила на първоинстанционното решение. Претендира присъждане на разноски. Представителят на Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е неоснователна. Върховният административен съд, тричленен състав на Осмо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна, срещу подлежащ на обжалване съдебен акт, неблагоприятен за нея, и е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна по следните съображения: Предмет на съдебното производство пред състава на Административен съд София-град е била законосъобразността на РА Р-22220222008015-091-001/21.07.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП-София, в частта, потвърдена с Решение 1602/13.11.2023 г. от Директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, с който на Викс груп ООД допълнително е начислен ДДС в размер на 2 550 лева, не е признато право на данъчен кредит в размер на 75 372,34 лева и са начислени лихви в размер на 11 481,83 лева, както и допълнително са установени задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2021 г. в размер на 19 945,33 лева и са начислени лихви в размер на 2 317,26 лева. Установена била следната релевантна за спора фактическа обстановка: През данъчен период м.10.2021 г.Викс груп ООД е извършило продажба на собствен МПС Мазда ЦХ 5 с рег. [рег. номер] на един от съдружниците и управител на дружеството А. З. на цена 15 300 лева, което според органите по приходите е облагаема доставка по смисъла на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС. Установено било, че при закупуване на автомобила от дружеството е ползвано право на приспадане на пълен данъчен кредит в размер на 11 166,67 лв. От страна на РЛ са представени писмени обяснения, в които е посочено, че автомобилът е бил прехвърлен в собственост на съдружник в дружеството, тъй като дружеството не е могло да възстанови внесените от съдружника парични вноски по реда на чл. 134 от ТЗ. След анализ на представените доказателства органите по приходите стигнали до извод, че прехвърлянето на собствеността на автомобила на съдружника е облагаема доставка на стока съгласно чл. 6 от ЗДДС и дружеството не е направило корекция на ползвания данъчен кредит по реда на чл. 78, ал. 2 от ЗДДС. Прието е , че на основание чл. 86, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС дружеството не е начислило данък в размер на 2 550 лв. На Викс груп ООД е бил отказан данъчен кредит по фактури, издадени от Ай ай и ес 2006 ЕООД, Аес къмпани 2020 ЕООД, Бвб трейдинг ЕООД, Еу инвест адвайзери ЕООД и Тубе ЕООД поради изложени съображения за фиктивност на доставките, касаещи СМР. Установени са допълнителни задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2021 г., тъй като не са били признати разходи по фактури, издадени от Ай ай и ес 2006 ЕООД и Аес къмпани 2020 ЕООД, и в резултат на неотчетен приход от продажбата на автомобил. При така установената фактическа обстановка първоинстанционният съд е приел, че РА е издаден от компетентни органи по приходите. Решаващата инстанция е стигнала до извод, че извършената продажба на МПС от РЛ не е облагаема доставка по смисъла на ЗДДС, тъй като с прехвърлянето на автомобила според съда се връща заем и се погасява пасив. Съдът е приел, че незаконосъобразно е отказано правото на данъчен кредит по процесните фактури. Изложил е мотиви, които могат да бъдат обобщени по следния начин: Счетоводствата на РЛ и доставчиците са водени законосъобразно; процесните фактури са осчетоводени; придружени са от приемо-предавателни протоколи; извършени са плащания по тях. Посочвайки гореизложените мотиви съдът е приел РА за незаконосъобразен и в частта му по ЗКПО. На основание изложеното е отменил процесния ревизионен акт. Решението на Административен съд София-град е валидно и допустимо, но неправилно, като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост. Съдът е приел, че РА е валиден административен акт. Констатира се лаконичност на съображенията на състава на Административен съд София-град по този въпрос, като се съобразява и че за валидността на РА съдът следи всякога служебно (виж чл. 160, ал. 2 от ДОПК и чл. 168, ал. 2 от АПК вр. § 2 от ДР на ДОПК). Съобразно чл. 119, ал. 2 от ДОПК е предвидено РА да се издава от органа, възложил ревизията, и ръководителя на ревизията. Ръководител на ревизията е този, посочен в заповедта за възлагане - чл. 113, ал. 1, т. 2 от ДОПК, съответно органа, възложил ревизията, е органът по приходите, определен от териториалния директор на компетентната териториална дирекция по реда на чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК. В този контекст в Тълкувателно решение 5 от 13.12.2016 г. по т. д. 10/2016 г. на ВАС изрично е прието, че за да е налице валидно издаден ревизионен акт в общата хипотеза на чл. 119, ал. 2 от ДОПК, последният следва да е издаден от две лица: 1. от орган по приходите, определен за ръководител на ревизията със заповедта за възлагането на ревизията и 2. от органа, имащ качеството на възложил ревизията", определен за това с акт на директора на компетентната териториална дирекция". Спазването на така посочените изисквания именно е в основата на отговора на въпроса относно наличието на компетентност на органите по приходите, издали процесния РА. По делото липсват доказателства още за първата по реда ЗВР, с която е сложено началото на ревизионното производство, а също така съобразно императивното правило на чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК е определен и органът ръководител на ревизиращия екип, и в този смисъл определен да участва в екипа по издаването на РА съобразно нормата на чл. 119, ал. 2 от ДОПК, да е издадена от компетентен орган, за да породи търсените правни последици. В тази връзка е представена ЗВР Р-22220222008015-020-001 от 30.12.2022 г., издадена от П. Г. Г. в качеството ѝ на заместник на В. В. В. началник на Сектор при ТД на НАП София. Липсват обаче доказателства за фактическото отсъствие на В. В. В. Началник Сектор при ТД на НАП София, нито такива са изискани от съда, за да се установи, дали е изпълнен фактическият състав на заместването, от което да се установи, дали е налице валидно възлагане на ревизията и определяне на компетентни органи, които да я извършат. Съгласно мотивите на Тълкувателно решение 4 от 22.04.2004 г. на ВАС по т.д. ТР-4/2002 г., ОС на съдиите, заместването се извършва в случаите, когато лицето, титуляр на правомощия, е в обективна невъзможност да ги изпълнява. В тези случаи, предвид необходимостта от непрекъснато функциониране на административния орган, по силата на изрична писмена заповед, отсъстващият титуляр нарежда заместването му от друго, подчинено нему лице. За определения период заместващият изпълнява правомощията на замествания в пълен обем, като върши това от името на замествания орган. " Трайната съдебна практика приема, че за да е изпълнен фактическият състав на заместването", следва да са налице кумулативно следните предпоставки: 1. изрична писмена заповед, издадена от съответния компетентен според спецификата на случая административен орган, с която да е определено лицето, което ще изпълнява функциите на отсъстващия титуляр на длъжността, 2. доказателства за отсъствие/обективна невъзможност за изпълнение на възложените функции от титуляра на длъжността. В този смисъл по делото липсват доказателства за отсъствието на титуляра на длъжността. Или предвид липсата на посочените доказателства, изводът на съда, че РА е издаден от компетентни органи по приходите, е сторен при неизяснена фактическа обстановка и е необоснован. Доказателствената тежест за установяването на посочените факти е изцяло на административния орган /чл. 170, ал. 1 от АПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК/, но следва да се посочи, че такива конкретни указания по чл. 171, ал.5 от АПК не са дадени от съда. Съдът е следвало да укаже на основание чл. 171, ал. 5 от АПК на ответника да представи доказателства за отсъствие/обективна невъзможност за изпълнение на възложените функции от титуляра на длъжността В. В. В.. Изложеното е довело до постановяване на решение при неизяснена фактическа обстановка относно компетентността на лицето възложило ревизионното производство и оттам - относно компетентността на органите по приходите, издали оспорения РА, респ. до необоснован по съществото си извод за валидността на процесния РА. Предвид на това следва да бъде прието, че изводът на административния съд, че ревизионният акт е валиден, като издаден от компетентни органи по приходите, е необоснован и постановен при съществено нарушение на съдопроизводствените правила. На следващо място съдът не е изложил съображения по направеното оспорване на автентичността на представените съпътстващи документи към фактурите и доказателственото искане от ответника по делото за откриване на производство по чл. 193 от ГПК. В проведеното на 06 март 2024 г. съдебно заседание съставът на съда единствено е посочил, че по отношение на валидността на сделките ще прилага разпоредбите на чл. 301 от ТЗ. Липсват други съображения и мотиви в тази връзка. Действително няма пречка посоченото нормативно правило да бъде приложено и в случаи като процесния, но съдът е следвало да изложи конкретните факти, въз основа на които прилага същото. Такива фактически и правни съображения липсват в мотивите на оспорения съдебен акт. Така допуснатото нарушение на съдопроизводствените правила е особено съществено, доколкото всъщност решаващите изводи на състава на първоинстанционния съд очевидно са сторени на база именно така оспорените относно тяхната автентичност писмени доказателства, а и са в основата на заключението по допуснатата ССчЕ, които експертни изводи също са кредитирани изцяло от съда, очевидно без да ги обсъди по правилото на чл. 202 от ГПК. Следва да се има предвид, че вещото лице по назначената ССчЕ не е правило проверка в счетоводствата на доставчиците и липсва извод за редовно водени счетоводства от тяхна страна, противно на посоченото от първостепенния съд. Начина на осчетоводяването на спорните доставки в счетоводствата на доставчиците е относимо обстоятелството и към приложение правилото на чл. 301 от Търговския закон. Конкретни експертни изводи по конкретен доставчик в тази насока не са сторени от експерта. Също така не е обсъдено твърдението на приходните органи по отношение на отказания данъчен кредит, че в случая се касае за дейности, извършени от самото ревизирано дружество, като тук безспорно доказателствената тежест е за приходната администрация и това също следва да бъде указано. Липсата на мотиви, както и непълното изложение на фактическата обстановка по спора, води до невъзможност за касационната инстанция да провери кои правнорелевантни факти съдът е приел за установени и въз основа на кои доказателства, респективно как те са съотнесени към приложимите материалноправни разпоредби. По този начин настоящият касационен състав не може да провери правилността на решението, с оглед допуснатите от съда съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Решението следва да бъде отменено, а делото върнато за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд. При новото разглеждане на делото съдът следва да се съобрази с гореизложените мотиви. По претенциите на страните за присъждане на разноски на основание чл. 226, ал. 3 от АПК следва цялостно произнасяне от първоинстанционния съд. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК и чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,