Решение № 7826 от 13.7.2023 г. на ВАС, I о.

Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика /ОДОП/ гр. Варна при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител гл. юриск. Е. Еленова, срещу решение 405/30.11.2022 г., постановено по адм. дело 490/2021 г. по описа на Административен съд гр. Добрич, с което по жалба на ТПК Прогрес е отменен Ревизионен акт /РА/ Р-03000820007531-091-001/29.06.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с решение 196/14.09.2021 г. на директора на посочената по горе дирекция, с който на дружеството не е признато правото на данъчен кредит по ЗДДС за данъчни периоди м. 06 и м.07.2020 г., в размер на 12 550,80 лв. главница и 1 151,63 лв. лихви. От изложението в касационната жалба може да се направи извод, че се релевират оплаквания за допуснато от съда нарушение при прилагането на материалния закон и необоснованост, представляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В касационната жалба се посочва, че условието за упражняване на правото на данъчен кредит - удостоверяване реалността на извършените доставки на услуги по смисъла на чл. 9 ЗДДС, не се доказва по безспорен начин в проведеното производство. В тази връзка счита, че представените в хода на административното и съдебното производства доказателства не оборват констатациите, достигнати от органите по приходите за липса на доставка и възникването на данъчно събитие по смисъла на чл. 25 ЗДДС. Обстоятелствата, констатирани при извършената насрещна проверка на доставчика на процесните услуги, в това число, че същият е с рисков профил и е включен в списъка на длъжниците с големи задължения, както и липсата на доказателства за кадрова и техническа обезпеченост за осъществяването на процесните услуги, според касатора неправилно не са взети предвид от първоинстанционния съд и са довели до постановяване на съдебния акт в противоречие с материалния закон. Излага подробни съображения относно оспорването на договорите за тяхната автентичност относно подписа на управителя на дружеството - доставчик и счита за неправилни изводите на съда в тази връзка. Искането е за отмяна на обжалваното решение и отхвърляне жалбата на ТПК Прогрес, както и се претендира присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. В молба по хода на производството, подадена чрез процесуален представител гл. юриск. Е. Еленова, се поддържа депозираната касационна жалба. Ответникът по касация ТПК Прогрес - гр. Добрич, чрез процесуалния си представител адв. И. Станчев оспорва касационната жалба по посочените в депозираните по делото писмен отговор и молба съображения с искане обжалваното решение да бъде оставено в сила и да се присъдят разноски съгласно представен списък по чл. 80 ГПК. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: За да отмени РА, с който не е признато право на данъчен кредит на ТПК Прогрес за данъчни периоди на месеците юни и юли 2020 г. в общ размер от 12 550,80 лв. и съответните лихви за просрочие, първоинстанционният съд е приел, че фактурираните доставки на услуги от Блу Фючър ЕООД са реално осъществени. Обсъдил е предпоставките за възникването и надлежното упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит и с оглед съвкупния анализ на всички събрани по делото доказателства и приложимото материално право е приел, че от представените в хода на ревизионното производство договори, приемателно - предавателни протоколи (ППП) и разходооправдателни документи се установяват възникналите между страните облигационни отношения, а от двустранните протоколи приемането и предаването на конкретните уговорени услуги. Съдът се е позовал и на съдебно счетоводната експертиза, от която безспорно е доказано, че ревизираното дружество е извършило ефективно плащане по касов път по всяка фактура, като от вещото лице не са констатирани и нарушения или несъответствия във воденото от ТПК Прогрес счетоводство. Във връзка с оспорването по реда на чл. 193 ГПК автентичността на представените съпътстващи спорните доставки документи, първостепенния съд е изложил мотиви, че същите са частни диспозитивни (договорите) и частни свидетелстващи (фактурите), ППП, разходни-касови ордери (РКО и фискалните бонове) документи, които се ползват единствено с формална доказателствена сила. Оспорването от страна на приходната администрация поради наличието на несъответствия между положените в тях подписи на управителя на Блу Фючър ЕООД с подписа, положен в образеца, представен в Търговския регистър, съдът е приел за неоснователно. В тази връзка и по аргумент от чл. 301 от Търговския закон(ТЗ) е счел, че е без правно значение кой е подписал документите от името на доставчика, след като търговецът не се е противопоставил на подписването им веднага след узнаването. От данните по делото според състава безспорно е установено, че доставчикът е издал фискални бонове за всяко плащане в брой, включил е фактурите в дневниците за продажби и е отразил начисления по тях ДДС в СД по ЗДДС за съответните данъчни периоди, с което е потвърдил сключването на договорите, предаването и приемането на извършените работи и заплащането им при условията на чл. 301 ТЗ. Изложил е мотиви, че прилагането на установената от закона презумпция е обусловено не от потвърждаване на извършените от името на търговеца действия по смисъла на чл. 42, ал. 2 от Закона за задълженията и договорите (ЗЗД), а от противопоставянето на търговеца на тези действия, което следва да бъде извършено веднага след узнаването, което в случая не е сторено. В този смисъл е приел, че действията по подписването на договорите и другите документи по изпълнението им са валидни и са породили своите правни последици между страните, поради което не са налице основания за третирането на оспорените документи като неавтентични, както и за изключването им от доказателствата по делото, въпреки липсата на ангажирани от страна на ревизираното дружество доказателства за установяване на авторството на положените в тях подписи. С оглед на изложеното неправилно и незаконосъобразно според състава органите по приходите са отказали да ценят приложените документи като годни писмени доказателства, удостоверяващи извършването на документираните услуги, приемайки, че са налице факти и обстоятелства, които подлагат на съмнение тяхната истинност. Изложил е мотиви, че съдържанието на представените документи удостоверява постигнатото между страните съгласие за приемане без възражение на възложените и извършени услуги, което е основополагащо за осъществяване на фактическия състав на чл. 9, ал. 1 от ЗДДС, като липсата на материална доказателствена сила на същите не изключва тяхната доказателствена стойност, която следва да бъде преценявана с оглед на всички обстоятелства по делото. В тази връзка е счел, че от анализа на представените договори заедно и поотделно с останалите документи по изпълнението им (ППП, РКО и фискални бонове) може да се направи обоснован извод, че доставките по фактурите са фактически извършени. Съдът е приел за неправилни изводите на органите по приходите за липсата на реално осъществени доставки с оглед кадровата и техническата обезпеченост на доставчика, като се е позовал на трайната съдебна практика на Съда на ЕС (СЕС) и е приел, че в случая не са посочени каквито и да е обективни данни, въз основа на които да се направи извод, че ревизираното лице е знаело, че доставките са фиктивни, или е могло да заподозре наличието на нарушения или измама в това отношение от страна на доставчика. Констатираното от органите по приходите обстоятелство, че в процесните фактури е посочено плащане по сметка, а са представени доказателства за плащане в брой, според съда не е основание за дискредитиране на доказателствената стойност на представените документи за извършване на фактурираните услуги, като в тази връзка е обсъдил представените фискални бонове. Без правно значение според решаващия състав са и констатациите в РА досежно рисковия профил на доставчика и обстоятелствата, че не е намерен на адреса за кореспонденция и не е представил изисканите от ревизиращия екип документи, доколкото същите нямат пряко отношение към действителността на спорните доставки. Нередностите, установени при прекия доставчик според съда не могат да се противопоставят на получателя по доставката и да са самостоятелно основание да се откаже право на приспадане на данъчен кредит. В контекста на изложеното и с оглед представените от страна на ревизираното лице документи, първоинстанционният съд е приел, че същите обективират фактическото изпълнение на сключените договори и спорните фактури документират реални доставки на услуги с изпълнител Блу Фючър ЕООД, които отговарят на критериите по чл. 9 и чл. 12 ЗДДС и съставляват данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 1 ЗДДС и като са приели обратното, органите по приходите са направили неправилни и необосновани фактически и правни изводи, които не съответстват на материалния закон и данните по делото. При наличието на достатъчно безспорни доказателства относно договарянето, получаването и приемането на услугите и последващото им участие в независимата икономическа дейност на кооперацията, съдът е обосновал краен извод, че неправилно и необосновано органите по приходите са приели, че е налице нереалност на доставките по фактурите и е осъществен фактическият състав на чл. 70, ал. 5 ЗДДС. Обжалваното решение е правилно постановено. Правилно първоинстанционният съд е преценил визираните в чл. 68, ал.1, т. 1 във връзка с чл. 9, ал. 1 ЗДДС предпоставки за законосъобразното упражняване от получателя по доставките на правото на данъчен кредит за фактурираните от прекия доставчик услуги. Правилно съдът е отчел наличието на издадени от доставчика към получателя фактури предвид изискването на чл. 71, т. 1 ЗДДС, но е съобразил и реалното извършване на доставките, като в тази връзка правилно се е позовал на представените и събрани в хода на съдебното производство доказателства. В процесния случай не се спори между страните по делото, че Блу Фючър ЕООД е издател на 8 бр. фактури, издадени през месеците юни и юли 2020 г., с общ размер на ДДС 12 550,80 лв. по договори с предмет разнороден вид дейности, осъществявани в сградата на кооперацията, находяща се в гр. Добрич, пл. Възраждане 4, в това число изгребване, събиране и сваляне на отпадъци, дезинфекция, подмяна на тръби за мръсен канал и на вътрешна водопроводна инсталация, изграждане на вътрешни стени, шпакловка и боядисване, почистване на мозайка и улуци, преместване на машини и пр. В хода на ревизионното производство към описаните договори са представени ППП, двустранно подписани за предаване и приемане на извършените от доставчика дейности. Същите съдържат достатъчно данни за вида на извършените услуги, количество, единична стойност, обща стойност и ДДС, както основателно сочи и съда. Съдът правилно и обосновано е преценил доказателствата по делото, въпреки оспорването от страна на приходната администрация по чл. 193 ГПК и обосновано е приел, че те доказват реалността на спорните доставки на услуги, тъй като обсъдени съвкупно с останалия доказателствен материал по делото безспорно доказват наличието на съществуващо правоотношение между страните по доставките, услугите, предмет на същите и мястото на извършването им. Горното обсъдено ведно със съдържанието на спорните фактури и безспорно установените обстоятелства по осчетоводяване на доставките от ревизираното лице и включването им в дневника за покупки и дневника за продажби от доставчика му по данни от информационната система на НАП изпълняват, както формалните, така и материалните предпоставки за упражняване на претендираното от ревизираното лице право на приспадане на данъчен кредит. В случая следва да се отбележи допуснатото от съда нарушение, като от една страна не е открил изрично производството по чл. 193, ал. 3 ГПК, а от друга страна е указал на жалбоподателя в първоинстанционното съдебно производство, че негова е доказателствената тежест предвид оспорените частни документи. Последният е поискал разпит на свидетел, който по уважителни причини не се е явил, а поисканите документи от доставчика не са представени, то и фактурите и приемателно - предавателните протоколи са представени по делото от ревизирания субект. Това процесуално нарушение от страна на съда не е съществено и не се е отразило върху крайния резултат на делото, тъй като обсъадени в съвкупност писмените доказателства и заключението на съдебно - счетоводната експертиза установяват реалното извършване на процесните услуги. Нито в хода на ревизията, нито в проведеното първоинстанционно съдебно производство от приходните органи са ангажирани доказателства, че спорните доставки са извършени от ревизираното дружество или други трети лица. Същите не са установили и данни за данъчна измама с участието и/или знанието на получателя по доставките, поради което в тази връзка следва да се споделят мотивите в обжалваното решение, че ненамирането на доставчика при извършената насрещна проверка в хода на ревизията и рисковият му профил, не могат да бъдат основание за отказ от правото на данъчен кредит на получателя по доставките. Не може да се споделят доводите в касационната жалба, респ. в ревизионния акт, че след като доставчикът - изпълнител по процесните услуги не е доказал необходимата материална, техническа и кадрова обезпеченост за осъществяване на доставките, то не следва да се признава правото на получателя на данъчен кредит. Този извод на приходните органи противоречи на съдебната практика, както на СЕС, така и на Върховния административен съд, като в тази връзка правилно в решението на съда е налице позоваване на тази практика. От нея следва обоснования извод, направен и от първостепенния съд, че не може получателят да бъде задължен да доказва, респ. да е отговорен за действия и/или бездействия на доставчика си. Това е така, защото получателят не може да контролира доставчика на фактурираните от него стоки/услуги за неговите действия, както и какви доказателства ще представя или каква е неговата обезпеченост за извършване на доставките. Задължение на получателя по доставката е да установи реалното изпълнение на същата, като негова е доказателствената тежест да я докаже с всички допустими по ДОПК доказателства и доказателствени средства, като за целта са ангажирани двустранно подписани документи, удостоверяващи извършването на доставката на услуги приемо предавателни протоколи. Относно плащането по фактурите, това обстоятелство е потвърдено и от изготвената съдебна експертиза. Същата не е била оспорена от представителя на приходната администрация в първоинстанционното съдебно производство и представлява косвено доказателство, че процесните доставки са реално извършени. С оглед установеното, съдът е достигнал до законосъобразния извод за установяване на реалността на фактурираните от прекия доставчик Блу Фючър ЕООД на ревизирания субект ТПК Прогрес доставки на услуги по смисъла на чл. 9, ал. 1 ЗДДС. Констатациите в РА, установяващи задължения за ревизираното лице, следва да бъдат обосновани и подкрепени със съответните доказателства и едва при наличието на такива, следва да се задължи задълженото лице да ги опровергае, като докаже всички положителни предпоставки за законосъобразното упражняване на материалното субективно право, регламентирано в чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 9, ал. 1 и чл. 25, ал. 1 ЗДДС. Ревизионният акт е съвкупност от извършените проверки от приходните органи, на събраните доказателства и тяхната съвкупна преценка, а не на база предположения и съмнения, каквито в случая са налице в ревизионния акт. С оглед изложеното по-горе настоящият съдебен състав на касационната инстанция счита, че обжалваното решение е правилно постановено и не са налице сочените касационни основания за отмяна, поради което решението на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК следва да бъде оставено в сила. Предвид изхода на делото и направеното искане от ответника по касация на ТПК Прогрес следва да се присъдят направените за настоящата съдебна инстанция разноски в размер на 2 400 лв., съгласно представения списък по чл. 80 ГПК и доказателства за плащането им. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение