Решение № 15176 от 7.12.2018 г. на ВАС по адм. д. № 8743/2018 г.

Решение № 15176 от 7.12.2018 г. на ВАС по адм. д. № 8743/2018 г., I о., докладчик съдията Петя Желева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във вр. с чл. 208 и сл. от Административно-процесуалния кодекс (АПК).

Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София срещу Решение № 3216/16.05.2018 г., постановено по адм. дело № 9435/2017 г. по описа на Административен съд – София град, с което е отменен Ревизионен акт № Р - 22221415008351 - 091 – 001/17.02.2017 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, в частта потвърдена с Решение № 859/02.06.2017 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - София.

В касационната жалба се твърди неправилност на съдебното решение, поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост – касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Оспорва се извода на съда за незаконосъобразност на ревизионния акт, в частта, с която са определени задължения за данък по чл. 78 от ЗКПО за 2015 г., в резултат на увеличение на счетоводния финансов резултат на дружеството със сумата от 8 012 086, 77 лв., представляваща неотчетени приходи от лихви по договори за цесия с длъжник "Нафтекс петрол" ЕООД и длъжник "Ойл Енерджи Трейдинг" ЕООД. На първо место се твърди неправилност на извода на съда, че сумата на увеличението на счетоводния финансов резултат не представлява точния размер на неотчетените приходи от лихви, като се излагат доводи, че размера на неотчетените приходи от лихви е взет от счетоводството на ревизираното дружество и представлява сбор от начислени от самото ревизирано лице лихви по договорите за цесия с длъжник "Нафтекс петрол" ЕООД и длъжник "Ойл Енерджи Трейдинг" ЕООД. На второ место се оспорва извода на съда, че по делото е установена невъзможност на ревизираното дружество, в качеството му на цесионер по двата договора за прехвърляне на вземания, да получи икономическа изгода от сделките под формата на лихви върху задълженията по предоставени заеми, като твърди, че от факта, че вземанията са прехвърлени на значително по-ниски суми от действителния им размер не следва такъв извод, а напротив за разумни очаквания на ревизираното дружество за събиране на вземанията в определения диапазон с долна граница – платения размер за придобиване на вземанията и горна граница – до пълния размер на вземането, включително с начислените лихви. В заключение се претендира отмяна на обжалваното решение и решаване на спора по същество, като се отхвърли жалбата на "Кристъл Асет Мениджмънт" ЕООД срещу ревизионния акт, в потвърдената му с решение на директора на дирекция "ОДОП" – София, част, ведно с присъждане на разноски за юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции.

Ответникът по касационната жалба - "Кристъл Асет Мениджмънт" ЕООД, в писмен отговор и в открито съдебно заседание, чрез пълномощник адв. И. Ангелов, оспорва жалбата, като неоснователна и моли съдът да постанови решение, с което да остави в сила оспореното решение на АССГ. Претендира разноски и за касационната инстанция.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд - първо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, а разгледана по същество – за основателна.

С обжалваното решение, Административен съд – София град (АССГ) е отменил Ревизионен акт (РА) № Р - 22221415008351 - 091 – 001/17.02.2017 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, в частта потвърдена с Решение № 859/2.06.2017 г. на директора на Дирекция "ОДОП" – София и осъдил Дирекция "ОДОП" – София да заплати на "Кристъл Асет Мениджмънт" ЕООД разноски в размер на 450 лева.

Изложени са мотиви, че РА е издаден от компетентен орган, в предвидената от закона форма, при спазване на административно-производствените правила.

При преценка на неговата законосъобразност и обоснованост АССГ е приел, че установените задължения за корпоративен данък са в резултат на извършено на основание чл. 78 от ЗКПО увеличение на счетоводния финансов резултат за периодите от 2011 г. – 2015 г. с неотчетени приходи от лихви по договор за заем в размер на 4 250 лв. и увеличение на счетоводния финансов резултат за 2015 г. с неотчетени приходи от лихви по договори за цесия в общ размер на 8 012 086, 77 лв.

1. Относно увеличението на счетоводния финансов резултат за периода 2011 г. – 2015 г. с неотчетени приходи от лихви със сумата от 4 250 лв.:

По делото не е било спорно, че с договор за заем от 5.07.2005 г., сключен между "Кристъл Асет Мениджмънт" ("КАМ") ЕООД, като заемодател и "Торинекс" ЕООД, като заемател е предоставен заем в размер на 50 000 лв., който към 31.12.2011 г. не е върнат. Ревизираното дружество не е начислявало приходи от лихви за периодите 2011 г. – 2015 г., а за предходните периоди 2007 г. – 2010 г. е декларирало данъчни загуби, реализирани от дейността.

Ревизиращите органи са приели, че съгласно чл. 70, ал. 1 от ЗКПО, формираните данъчни загуби по реда на част втора от ЗКПО, ревизираното лице има право да пренася последователно до изчерпването им през следващите 5 години. Съгласно изискванията на МСС – 18 Приходи, при наличие на условията по § 29, във връзка с § 30 от МСС – 18 Приходи, "КАМ" ЕООД е следвало да начислява приходи от лихви от предоставения паричен заем на "Торинекс" ЕООД, а като не ги е начислило на на основание чл. 78 от ЗКПО, счетоводният финансов резултат за 2011 г. /счетоводна загуба от 3 314, 43 лв. /, е коригиран в намаление със сумата 4 250, 00 лв., представляваща неотчетените през годината приходи от лихви по предоставения на "Торинекс" ЕООД заем. Като се е позовал на мотивите в частта, касаеща пренасянето на формираните данъчни загуби от минали години по реда втора на ЗКПО, на основание чл. 78 от ЗКПО, органът по приходите е коригирал декларираните данъчни загуби за отчетните периоди 2011 г., 2012 г., 2013 г., 2014 г. и 2015 г. със сумата 4 250, 00 лв.

За да приеме незаконосъобразност на извършеното увеличение на счетоводния финансов резултат със сумата от 4 250 лева, АССГ е приел, че не е доказано основанието по чл. 78 от ЗКПО за извършеното увеличение, тъй като липсват убедителни доказателства, от които да се установява размера и основанието за начисляване на приходите от лихви.

Решението, в тази му част е неправилно.

Съгласно чл. 78 от ЗКПО, при определяне на данъчния финансов резултат счетоводният финансов резултат се коригира със сумата на приходите и разходите, които е следвало да бъдат отчетени през текущата година съгласно изискванията на нормативен акт, но не са отчетени от данъчно задълженото лице.

Съгласно § 1, буква "в" от Международен счетоводен стандарт (МСС) 18 Приходи, стандарта трябва да се прилага при счетоводното отчитане на приходи, получени от използване от други лица на лихвоносни активи на предприятието, възнаграждения за права и дивиденти.

Предоставеният от "КАМ" ЕООД заем на "Торинекс" ЕООД с договор за заем от 5.07.2005 г. безспорно се квалифицира като сделка, при която лихвоносни активи на предприятието се използват от други лица. Сделката е идентифицирана и предоставения заем в размер на 50 000 лева, към момента на ревизията не е погасен.

Съгласно § 5, буква "а" от МСС – 18, използването от други лица на активи на предприятието създава приход под формата на лихви - начисления за използването на парични средства или парични еквиваленти или суми, дължими на предприятието.

Съгласно § 29 от МСС -18, приходът, създаден от използването от други лица на лихвоносни активи на предприятието, възнаграждения за права и дивиденти, се признава, както е посочено в параграф 30, когато: а) е вероятно предприятието да има икономически ползи, свързани със сделката; и б) сумата на приходите може да бъде надеждно оценена.

В случая, правилно органите по приходите са приели, че са налице двете кумулативно предвидени условия на § 29 букви "а" и "б" от МСС – 18 Приходи, за да бъде начислен прихода от лихви, тъй като вероятността предприятието да има икономически ползи, произтичащи от сделката по предоставяне на паричен заем е налице, доколкото се очаква плащане от ползвателя за използването на лихвоносни активи, като икономическата изгода е уговорената лихва в договора за заем и наред с това прихода може да бъде надлежно оценен, тъй като лихвата е фиксирана като процент от главното задължение по заема.

По изложените съображения, неправилно АССГ е приел, че РА, в частта на увеличението на счетоводния финансов резултат за периода 2011 г. – 2015 г. с неотчетени приходи от лихви със сумата от 4 250 лв. е незаконосъобразен.

1. Относно увеличението на счетоводния финансов резултат за 2015 г. със сумата от 8 012 086, 77 лв., по делото са безспорно установени следните обстоятелства:

На 10.12.2014 г. е подписан договор за цесия между "Елит Петрол" АД, в качество на цедент и "КАМ" ЕООД, в качество на цесионер. Към датата на цесията "Елит Петрол" АД има изискуеми вземания от "Нафтекс Петрол" ЕООД, произтичащи от договор за заем от 11.07.2013 г. в размер на 24 152 643, 77 лв. /15 277 604. 87 щатски долара/, представляващи сбор от следните суми: 14 999 146, 36 щатски долара /главница/ и 227 772, 40 щатски долара просрочена лихва, 48 747, 23 щатски долара текущи лихви, 1 938, 88 щатски долара неустойки и 40 000, 00 лв. еднократно възнаграждение по договора за заем от 11.07.2013 г. Съгласно договора за цесия от 14.12.2014 г., цедентът прехвърля на цесионера срещу заплащане на уговорената продажна цена всички свои парични вземания срещу "Нафтекс Петрол" ЕООД общо в размер на 24 152 643, 77 лв., произтичащи от договора за заем от 11.07.2013 г. между "Елит Петрол" АД] - заемодател и "Нафтекс Петрол" ЕООД - заемател. С договора за цесия, цедентът прехвърля на цесионера паричните вземания, ведно с всички съпътстващи ги привилегии, обезпечения и други принадлежности срещу сумата от 5 000 000, 00 лв., която следва да се плати не по-късно от 30.01.2015 г.

В счетоводството на "КАМ" ЕООД придобитото вземане по договора за цесия от 10.12.2014 г. в размер на 24 152 643, 77 лв., е отразено по дебита на счетоводна сметка 498/2 - Други дебитори във валута, по цена на придобиване 5 000 000, 00 лв. Съставена е счетоводна статия: Д-т с/ка 498/2-Други дебитори във валута, срещу К-т с/ка 499/2-Други кредитори във валута със сумата 5 000 000, 00 лв.

Разликата до размера на номиналната стойност на придобитото вземане - в размер на 19 152 643, 77 лв., е отразена задбалансово по сметка 980 - Други условни активи. Констатирано е, че част от това вземане в размер на 4 300 061, 89 лв., е погасено на 25.02.2015 г. чрез извършено прехвърляне на правото на собственост върху активи собственост на "Нафтекс Петрол" ЕООД, съгласно договор за даване вместо изпълнение от 25.02.2015 г. Към 31.12.2015 г. е налице остатък от вземането по сметка 498/2-Други дебитори, в размер на 699 938, 11 лв.

Във връзка с придобитите вземания от "Нафтекс Петрол" ЕООД по договора за цесия, "КАМ" ЕООД е начислило по кредита на счетоводна сметка 721-Приходи от лихви за 2014 г. - лихви в размер на 325 275, 01 лв.

През 2015 г. "КАМ" ЕООД не е начислявало лихви във връзка с вземането по договора за цесия. Според органа на ревизията, лихвите върху остатъка до номиналната стойност на вземането са в размер на 19 152 643, 77 лв. и счетоводно са отразени по дебита на сметка 980 - Други условни активи. Начислените лихви за 2015 г. са 5 724 448, 21 лв. Съставена е счетоводна статия: Д-т с/ка 980-Други условни активи, срещу К-т с/ка 990-Други условни пасиви, със сумата 5 724 448, 21 лв. По сметка 980-Други условни активи са начислени и курсови разлики от промяна на валутния курс на щатския долар през 2015 г. в размер на 2 584 169, 25 лв. Към 31.12.2015 г. е налице остатък за погасяване по вземането придобито по договора за цесия от 10.12.2014 г., общо в размер на 27 461 261, 23 лв.

На 6.01.2015 г. е подписан договор за прехвърляне на вземане /цесия/ между "Перфекто Консултинг" ЕООД - цедент и "КАМ" ЕООД – цесионер, по силата на който "Перфекто Консултинг" ЕООД прехвърля на "КАМ" ЕООД парично вземане от "Ойл Енерджи Трейдинг" ЕООД и от "Петрол Холдинг" ЕАД в размер на 15 554 157, 24 евро, непогасена главница, ведно с дължимите върху главницата лихви, които към 14.04.2014 г. са 888 490, 50 лв., както и бъдещи вземания за лихви, заедно с всички неустойки и разноски, които вземания са възникнали по силата на договор за банков кредит от 19.04.2013 г. С договора за банков кредит от 19.04.2013 г. между "КТБ" АД - кредитодател и "Ойл Енерджи Трейдинг" ЕООД - кредитополучател, кредитодателят е предоставил на кредитополучателя банков кредит в размер на 16 200 000, 00 евро, като е уговорена годишна лихва в размер на 8 %.

С договор за встъпване в дълг от 22.07.2013 г. между "КТБ" АД и "Петрол Холдинг" АД, "Петрол Холдинг" ЕАД встъпва като солидарен длъжник в дълга на "Ойл Енерджи Трейдинг" ЕООД, възникнал по силата на договор за банков кредит от 19.04.2013 г.

На 30.12.2013 г. между "КТБ" АД - цедент и "Карне – М" ЕООД -цесионер, е сключен договор за цесия, с който цедентът е прехвърлил на цесионера вземането си от "Ойл Енерджи Трейдинг" ЕООД и "Петрол Холдинг" ЕАД в размер на 15 553 373, 51 евро в пълен обем, ведно с всички с всички привилегии, обезпечения, принадлежности и договорености, независимо дали са изрично посочени в договора, заедно с всички лихви, включително и с изтеклите такива и заедно с всички неустойки, разноски и други.

На 26.08.2014 г. между "Карне – М" ЕООД - кредитор и "Варна Сторидж ООД - поръчител, е сключен договор за поръчителство по силата на който "Варна Сторидж ООД се е задължило да отговаря за изпълнение на всички парични задължения на "Ойл Енерджи Трейдинг" ЕООД, възникнали по силата на договор за банков кредит от 19.04.2013 г.

На 17.09.2014 г. между "Карне – М" ЕООД - цедент и "Перфето Консултинг" ЕООД - цесионер, е сключен договор за цесия, чрез който цедентът е прехвърлил на цесионера всички свои вземания към "Ойл Енерджи Трейдинг" ЕООД и от "Петрол Холдинг" ЕАД, които възлизат на 15 554 157, 24 евро, непогасена главница, ведно с дължимите върху главницата лихви, които към 14.04.2014 г. са 888 490, 50 лв., както и бъдещи вземания за лихви, заедно с всички неустойки и разноски, които вземания са възникнали по силата на договор за банков кредит от 19.04.2013 г.

След това с договор за прехвърляне на вземане от 06.01.2015 г. "Перфето Консултинг" ЕООД прехвърля на "КАМ" ЕООД парично вземане от "Ойл Енерджи Трейдинг" ЕООД и от "Петрол Холдинг" ЕАД в размер на 15 554 157, 24 евро, непогасена главница, ведно с дължимите върху главницата лихви, които към 14.04.2014 г. са 888 490, 50 лв., както и бъдещи вземания за лихви, заедно с всички неустойки и разноски, които вземания са възникнали по силата на договор за банков кредит от 19.04.2013 г.

Придобитото вземане по договор за прехвърляне на вземане от 06.01.2015 г. в размер на 16 442 647, 74 евро, е отразено в счетоводството на "КАМ" ЕООД по дебита на счетоводна сметка 498/1-Други дебитори по цена на придобиване - 1 000 000, 00 лв. Съставена е счетоводна статия: Д-т с/ка 498/1- Други дебитори, срещу К-т с/ка 499/1-Други кредитори, със сумата 1 000 000, 00 лв.

Разликата до размера на номиналната стойност на придобитото вземане от 30 309 777, 85 лв., е отразена задбалансово по сметка 980-Други условни активи.

Чрез извършено прихващане на насрещни задължения, на 10.01.2015 г. е събрано част от посоченото вземане в размер на 22 442 800, 00 лв., съгласно протокол за прихващане от 10.01.2015 г. В резултат на прихващането "КАМ" ЕООД е реализирало приходи от операции с финансови активи в размер на 21 442 800, 00 лв., осчетоводени по кредита на счетоводна сметка 723-Приходи от операции с финансови активи.

Във връзка с придобитото вземане по договора за цесия от 6.01.2015 г. през 2015 г. "КАМ" ЕООД е начислило лихви върху остатъка до номиналната стойност на вземането в размер на 8 866 977, 85 лв. Лихвите са начислени по дебита на сметка 980-Други условни активи. Начислените лихви за 2015 г. са в размер на 2 287 638, 56 лв. Съставена е счетоводна статия: Д-т с/ка 980-Други условни активи, срещу К-т с/ка 990-Други условни пасиви, със сумата 2 287 638, 56 лв. Към 31.12.2015 г. е налице остатък за погасяване по вземането, придобито по договор за цесия от 6.01.2015 г. в общ размер 11 154 616, 41 лв.

Въз основа на така установените факти, органите по приходите са приели, че по отношение на прехвърлените вземания с договора за прехвърляне на вземане от 10.12.2014 г. с "Елит Петрол" АД и по договор за прехвърляне на вземане от 06.01.2015 г. с "Перфето Консултинг" ЕООД, "КАМ" ЕООД е следвало да запише вземанията по договорите за цесия като придобит първоначално финансов актив и да отпише отдадените активи като престация на цедента. Наред с това е прието, че са изпълнени изискванията на МСС -18 Приходи, за признаване на приходи от лихви, произтичащи от цедираните вземания, а именно: по договор за прехвърляне на вземане от 10.12.2014 г. с "Елит Петрол" АД - признаване на приходи от лихви в размер на 5 724 448, 21 лв., представляващи дължими от "Нафтекс Петрол" ЕООД лихви към "КАМ" ЕООД и по договор за прехвърляне на вземане от 06.01.2015 г. с "Перфето Консултинг" ЕООД - признаване на приходи от лихви в размер на 2 287 638, 56 лв., представляващи дължими от "Ойл Енерджи Трейдинг" ЕООД лихви към "КАМ" ЕООД. Размера на приходите от лихви е взет от счетоводството на ревизираното лице, съгласно отразеното счетоводно по дебита на сметка 980 – Други условни активи. Прието е, че след като ревизираното лице не е отчело приходи от лихви по посочените договори за прехвърляне на вземания, на основание чл. 78 от ЗКПО следва да се извърши преобразуване на декларирания счетоводен финансов резултат за 2015 г. В увеличение на счетоводната печалба е отнесена сумата 8 012 086, 77 лв., представляваща сбора от дължимите лихви по вземанията на "КАМ" ЕООД от "Нафтекс Петрол" ЕООД и от "Ойл Енерджи Трейдинг" ЕООД.

За да отмени РА, в тази част, АССГ е приел, че не е доказано основание по чл. 78 от ЗКПО за извършеното увеличение на СФР, тъй като липсват убедителни доказателства, от които да се установява както размера, така и основанието за начисляване на приходи от лихви.

На първо место съдът е изложил съображения, че макар да е установено, че "КАМ" ЕООД по силата на договори за цесия е придобил вземания по договор за заем и договор за кредит от "Нафтекс Петрол" ЕООД и "Ойл Енерджи Трейдинг" ЕООД, то липсват доказателства, че размера на неотчетените приходи от лихви са в общ размер на 8 012 086, 77 лв., като в тази насока не са кредитирани отразяванията, които самото ревизирано лице е направило по задбалансовите си сметки с доводи, че посочените записвания не са част от счетоводната отчетност на предприятието, поради което и не могат да представляват годни доказателства за размера на неотчетените приходи от лихви. Отделно от това, съдът е посочил следните обстоятелства: След като номиналната стойност на вземането от "Нафтекс Петрол" ЕООД е в размер на 19 152 643, 77 лв., на 25.02.2015 г. е погасена част в размер на 4 300 061, 89 лв., при оставаща главница в размер на 14 852 581, 88 лв. е невъзможно да се приеме задължение за осчетоводяване на приходи от лихви за 2015 г. в размер на 5 724 448, 21 лв. Идентичен извод е направен и по отношение на вземането от "Ойл Енерджи Трейдинг" ЕООД с номинална стойност - 31 309 777, 85 лв., което след частично погасяване в размер на 22 442 800 лв. е останало в непогасена част от 8 866 977, 85 лв., поради което ако се приеме тезата на органите по приходите, че ревизираното лице е следвало да осчетоводи приходи от лихви за 2015 г. в размер на 2 287 638, 56 лв., то приложимия лихвен процент би бил над 25, 8%, а по делото липсват доказателства за уговорен такъв размер на лихвите.

На второ място, съдът е приел, че приходът от лихви е следвало да бъде отчетен от ревизираното дружество само ако се установи вероятност предприятието да получи икономически ползи, съгласно § 34 от МСС – 18 Приходи. Приел е, че "вероятността" по § 29, във връзка с § 30 от МСС – 18 Приходи, следва да се разглежда с тълкуването, дадено в § 23 от МСС – 37 Провизии, условни активи и условни пасиви, според което "изходящ поток от ресурси или друго събитие се считат за вероятни, ако има по-голяма вероятност да настъпят, отколкото да не настъпят". От факта, че с договорите за цесия, цедентът прехвърля на цесионера паричните вземания, ведно с всички съпътстващи ги привилегии, обезпечения и други принадлежности на значително по-ниска цена от размера на вземанията, съдът е обосновал извод, че вземанията са трудносъбираеми и не е доказана вероятност предприятието да получи икономически ползи от договорите за цесия. Отделно от това съдът е посочил, че трудната събираемост на вземанията е установена и от вещото лице по назначената съдебно счетоводна експертиза, без да отчете факта, че експертизата не е имала задача да даде заключение по такъв въпрос. Като е приел, че от обстоятелството, че са придобити лихвоносни вземания не следва вероятност, че ще бъде реализирана икономическа изгода, а от друга страна органите по приходите не са ангажирали доказателства, че е налице вероятност от получаване на лихви в посочения размер от 8 866 977, 85 лв., съдът е приел незаконосъобразност на РА, в посочената част

Решението и в тази му част е неправилно, като постановено в нарушение на материалния закон.

По делото не е имало спор по фактите, че по силата на два договора за цесия, "КАМ" ЕООД в качеството на цесионер е придобило парични вземания, ведно с всички съпътстващи ги привилегии от "Нафтекс Петрол" АД по договор за заем от 11.07.2013 г. и от "Ойл Енерджи Трейдинг" ЕООД по договор за банков кредит от 19.04.2013 г. С плащането на цената по договора, цесионера встъпва в правата на цедента и има право да претендира от длъжника плащане на вземането, ведно с уговорените лихви. Няма спор, че с договора за заем и банков кредит са уговорени лихви, чийто размер е конкретизиран в договорите.

Не е било спорно също, че по договора за цесия от 10.12.2014 г., за 2015 г. "КАМ" ЕООД начислява по дебита на сметка 980 - Други условни активи лихви в размер на 5 724 448, 21 лв., а по договора за цесия от 06.01.2015 г., "КАМ" ЕООД начислява за 2015 г. по дебита на сметка 980 - Други условни активи лихви в размер на 2 287 638, 56 лв. Няма спор, че лихвите са начислени от ревизираното дружество задбалансово по сметка 980 – Други условни активи, поради което в случая размера на неотчетените приходи от лихви е взет от счетоводството на ревизираното дружество и представлява сбор от начислени от самото ревизирано лице лихви по договорите за цесия с длъжник "Нафтекс петрол" ЕООД и длъжник "Ойл Енерджи Трейдинг" ЕООД.

Неправилно първоинстанционния съд е приел, че доколкото задбалансовите сметки не участват при съставянето на годишния финансов отчет, то същите не са част от счетоводната отчетност на предприятието и не представляват годни доказателства.

Настоящата инстанция счита, че съдържащата се информация по задбалансовите сметки на дружеството /именно по която са начислени спорните лихви/, следва да се приеме като годно доказателство за размера на приходите от лихви, които не са начислени. Макар тези сметки да нямат пряко отношение към финансовите резултати на дадено предприятие, тяхното движение отразява определи стопански процеси, като информацията по тях е толкова важна, както и тази, отразена по балансовите пера.

В този смисъл, необоснован е извода на първоинстанционния съд, че по делото не е установен точния размер на приходите от лихви. Размера на неотчетените приходи от лихви е взет от счетоводството на ревизираното дружество и представлява сбор от начислени от самото ревизирано лице лихви по договорите за цесия с длъжник "Нафтекс петрол" ЕООД и длъжник "Ойл Енерджи Трейдинг" ЕООД.

Отразяването на приходите от лихви по задбалансовите сметки се базира на преценката на ръководството на дружеството, че тези вземания са несъбираеми. Именно тази преценка е оспорена с РА, което е и същината на спора в настоящия случай.

В съответствие с нормите на приложимия МСС – 18 Приходи § 1, б. "в" и § 5, б. "а", в хода на ревизията е прието, че процесните вземания за лихви представляват приход от използване на парични средства, дължими на предприятието. Съгласно § 29 от МСС -18, приходът, създаден от използването от други лица на лихвоносни активи на предприятието, възнаграждения за права и дивиденти, се признава, както е посочено в параграф 30, когато: а) е вероятно предприятието да има икономически ползи, свързани със сделката; и б) сумата на приходите може да бъде надеждно оценена.

Необоснован е извода на първоинстанционния съд, че по делото не е доказана първата от кумулативно предвидените предпоставки по § 29 от МСС – 18 Приходи, а именно по б. "а" – да е вероятно предприятието да има икономически ползи, свързани със сделката с доводи, че дългът на "Нафтекс петрол" ЕООД и "Ойл Енерджи Трейдинг" ЕООД са купени на значително по-ниска цена от вземанията по договорите за заем и кредит. От факта, че с договорите за цесия, цедентът прехвърля на цесионера паричните вземания, ведно с всички съпътстващи ги привилегии, обезпечения и други принадлежности на значително по-ниска цена от размера на вземанията, не следва обоснован извод, че вземанията са трудносъбираеми или че не е налице вероятност да сделките да донесат икономически ползи за цедента.

В случая, вероятността предприятието да има икономически ползи, произтичащи от сделките по договорите за цесия е налице, доколкото се очаква плащане от ползвателя за използването на лихвоносни активи – длъжниците по договорите за кредит и заем "Нафтекс петрол" ЕООД и "Ойл Енерджи Трейдинг" ЕООД на ревизираното дружество, което по силата на договорите за цесия е встъпила в правата на кредиторите, като икономическата изгода е в определен диапазон с долна граница, започваща от платените от ревизираното дружество суми по договорите за цесия и и горна граница – до пълния размер на вземанията, ведно с уговорените лихви по договорите за кредит и заем.

Отделно от това, съгласно приложимия МСС – 18 Приходи, в § 34, изр. 2 е предвидено, че когато възникне несигурност относно събирането на сума, която вече е включена в прихода, несъбираемата сума или сумата, относно която възстановяването вече не е вероятно, се признава за разход, а не за корекция на сумата на първоначално признатия приход. От горното следва, че и при несигурност относно събираемостта на прехвърлените вземания по договорите за заем и кредит, ревизираното дружество може да отчете разходи, но не и да коригира признатия приход или изобщо да не отчете приходи.

В случая, правилно органа по приходите е приел, че са налице предпоставките по § 29, б. "а" и б. "б" от МСС – 18 Приходи за признаване на приходи от лихви, произтичащи от цедираните вземания, а именно: по договор за прехвърляне на вземане от 10.12.2014 г. с "Елит Петрол" АД - признаване на приходи от лихви в размер на 5 724 448, 21 лв., представляващи дължими от "Нафтекс Петрол" ЕООД лихви към "КАМ" ЕООД и по договор за прехвърляне на вземане от 6.01.2015 г. с "Перфето Консултинг" ЕООД - признаване на приходи от лихви в размер на 2 287 638, 56 лв., представляващи дължими от "Ойл Енерджи Трейдинг" ЕООД лихви към "КАМ" ЕООД, а след като ревизираното лице не е отчело приходи от лихви по посочените договори за прехвърляне на вземания, на основание чл. 78 от ЗКПО правилно с РА е увеличен счетоводния финансов резултат за 2015 г. със сумата от 8 012 086, 77 лв., представляваща сбора от дължимите лихви по вземанията на "КАМ" ЕООД от "Нафтекс Петрол" ЕООД и от "Ойл Енерджи Трейдинг" ЕООД.

Предвид всичко изложено, настоящият състав намира, че обжалваното решение на АССГ, с което е отменен ревизионния акт, в оспорената част е постановено в нарушение на материалния закон и като неправилно, следва да се отмени. На основание чл. 222, ал. 1 от АПК, спорът следва да се реши по същество, като се отхвърли жалбата на "Кристъл Асет Мениджмънт" ЕООД срещу Ревизионен акт № Р - 22221415008351 - 091 – 001/17.02.2017 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, в частта потвърдена с Решение № 859/02.06.2017 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – София, с която са установени задължения за корпоративен данък и лихви, в резултат на извършено на основание чл. 78 от ЗКПО увеличение на счетоводния финансов резултат за периодите от 2011 г. – 2015 г. със сумата от 4 250 лв. и увеличение на счетоводния финансов резултат за 2015 г. със сумата от 8 012 086, 77 лв.

С оглед крайния изход на спора, решението следва да бъде отменено и в частта за разноските.

На основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК на Дирекция "ОДОП" – София следва да се присъдят разноски за юрисконсултско възнаграждение за всяка инстанция в размера на минималното възнаграждение за един адвокат, определени на основание чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения в размер на 22 060 лева за двете инстанции.

Предвид изложеното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 2 от Административнопроцесуалния кодекс, Върховният административен съд, първо отделение