Решение № 12209 от 11.11.2016 г. на ВАС по адм. д. № 8990/2015 г.

Решение № 12209 от 11.11.2016 г. на ВАС по адм. д. № 8990/2015 г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова Производства по чл. 208 и сл. Административно-процесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителни процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") - С. при ЦУ на НАП против Решение № 2975 от 28.04.2015 г. на Административен съд С. - град, постановено по адм. д. № 7771 по описа за 2014 г., В ЧАСТТА с която по оспорване на "Премиум тойс" ЕООД е отменен ревизионен акт (РА) № 2101309575/17.03.2014 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП - С., потвърден в обжалваната част от директора на Дирекция "ОДОП" при ЦУ на НАП с решение № 968/31.05.2014 г., в частта относно отказано на "Премиум тойс" ЕООД право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 3896,16 лева по фактури, издадени от "Мото пфое" ЕООД, свързани с договори за лизинг с предмет - МПС - "Ф. М." с рег. № СА1064РР и МПС -"Ф. Ф." с рег. № СА6418РС, на основание чл. 70, ал. 1, т. 4 от ЗДДС и по фактури, издадени от "Мото пфое" ЕООД, "Л. Б." ЕООД, "Е. Б." ЕАД, "Ш. Б." ЕАД, "Евро 07" АД, "Петрол" АД и "ОМВ България" ООД, за период от м. 07.2012 г. до 30.04.2013 г. с обща стойност на ДДС 421,52 лв. на основание чл. 70, ал. 1, т. 5 от ЗДДС. В касационната жалба се твърди, че съдебното решение е неправилно поради нарушение на материалния закон - касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Основното възражение на касатора е в посока, че първоинстанционният съд неправилно е приел, че автомобилите, предмет на процесните фактури, не са леки по смисъла на т. 18 от § 1 от ДР на ЗДДС, съответно и че разходите за поддръжка и гориво не са такива по чл. 70, ал. 1, т. 5 от ЗДДС. Иска се отмяна на решението и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по жалбата - "Премиум тойс" ЕООД, чрез процесуалния си представител в съдебно заседание оспорва касационната жалба. Претендира разноски. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред Административен съд С. - град е бил ревизионен акт (РА) № 2101309575/17.03.2014 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП - С., в частта потвърдена с решение № 968/31.05.2014 г. на директора на Дирекция "ОДОП" -С. при ЦУ на НАП, в частта относно: отказано на "Премиум тойс" ЕООД право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 3896,16 лева по фактури, издадени от "Мото пфое" ЕООД, свързани с договори за лизинг с предмет - МПС - "Ф. М." с рег. № СА1064РР и МПС -"Ф. Ф." с рег. № СА6418РС, на основание чл. 70, ал. 1, т. 4 от ЗДДСу отказано на "Премиумтойс" ЕООД право на приспадане на данъчен кредит в размер на 630 лева по фактура, издадена от "Милано мотърс" ЕООД, за мотопед, на основание чл. 70, ал. 1, т. 4 от ЗДДС, отказано на "Премиум тойс" ЕООД право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Мото пфое" ЕООД, "Л. Б." ЕООД, "Е. Б." ЕАД, "Ш. Б." ЕАД, "Евро 07" АД, "Петрол" АД и "ОМВ България" ООД, за период от м. 07.2012 г. до 30.04.2013 г. с обща стойност на ДДС 421,52 лв. на основание чл. 70, ал. 1, т. 5 от ЗДДС. Предмет на настоящото производство е решението на съда в частта, с която е отменен РА, в частта относно отказано на "Премиум тойс" ЕООД право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 3896,16 лева по фактури, издадени от "Мото пфое" ЕООД, свързани с договори за лизинг с предмет - МПС - "Ф. М." с рег. № СА1064РР и МПС -"Ф. Ф." с рег. № СА6418РС, на основание чл. 70, ал. 1, т. 4 от ЗДДС и по фактури, издадени от Мото пфое" ЕООД, "Л. Б." ЕООД, "Е. Б." ЕАД, "Ш. Б." ЕАД, "Евро 07" АД, "Петрол" АД и "ОМВ България" ООД, за период от м. 07.2012 г. до 30.04.2013 г. с обща стойност на ДДС 421,52 лв. на основание чл. 70, ал. 1, т. 5 от ЗДДС. Решението е влязло в сила и не е предмет на разглеждане в настоящото производство, в частта, в която е отхвърлена жалбата на "Премиум тойс" ЕООД срещу РА, относно отказано на "Премиумтойс" ЕООД право на приспадане на данъчен кредит в размер на 630 лева по фактура, издадена от "Милано мотърс" ЕООД, за мотопед, на основание чл. 70, ал. 1, т. 4 от ЗДДС. За да постанови решението в обжалваната част съдът е приел, че РА е издаден в хода на надлежно възложена данъчна ревизия, при извършването на която не са допуснати съществени нарушения на процедурните правила визирани в ДОПК. По същество на спора за установено съдът е приел, че от свидетелствата за регистрация на МПС - "Ф. М." с рег. № СА1064РР и МПС -"Ф. Ф." с рег. № СА6418РС, се установява, че са регистрирани като товарни автомобили. Ревизиращите органи са приели, че процесните автомобили отговарят на характеристиките на лек автомобил, като са се позовали на Регламент № 2658/87 на Съвета от 23 юли 1987 г. и обяснителните бележки относно стоките в позиция 8703 и 8704. Административен съд е обосновал извода за материална незаконосъобразност на РА в процесната част, като е изложил подробни съображения относно спорния въпрос дали процесните автомобили са товарени или леки. За да отговори на него, на първо място, съдът е обсъдил разпоредбата на § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС, която дава определение за "лек автомобил" по смисъла на ЗДДС, като е посочил, че вън от случаите на трайно вградено допълнително техническо оборудване изключението от общия принцип на лек автомобил са автомобилите, предназначени за превоз на товари, без да се дава допълнителни изисквания за обема, теглото и естеството на товарите. Първоинстанционният съд е отбелязал, че процесните автомобили са регистрирани в КАТ като товарни. Доводът, че автомобилите са товарни е подкрепен и от заключението на вещото лице по извършената в хода на съдебното производство съдебно-техническа експертиза, което заключение е прието от страните без оспорване. Съдът се е позовал и на нормите на Рамковата Директива 2007/64/ЕО на Съвета, както и е посочил заприходяването на автомобилите като актив в предприятието от търговеца /ДМА/. Решаващият съд е квалифицирал като неоснователно позоваването от ответника в първоинстанционното производство на критериите на Комбинираната номенклатура на ЕС, създадена с Регламент № 2658/87 на Съвета от 23.07.1987, като същата е неприложима в случая, тъй като въпросните МПС са от категорията N1 и са закупени в България, като при наличието на легално определение в данъчна норма е недопустимо разширително тълкуване с доводи, извадени от норма, уреждаща друг кръг обществени отношения. На база на гореизложеното е направен краен извод относно това, че не е доказан фактическият състав на хипотезата на чл. 70, ал. 1, т. 4 от ЗДДС във връзка с § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС, от което следва, че ревизираното дружество законосъобразно е упражнило право на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури и приемайки обратното, органът по приходите е постановил незаконосъобразен ревизионен акт, който като такъв следва да бъде отменен. РА е отменен и относно отказаното право на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 1, т. 5 от ЗДДС по фактурите, издадени от Мото пфое" ЕООД, "Л. Б." ЕООД, "Е. Б." ЕАД, "Ш. Б." ЕАД, "Евро 07" АД, "Петрол" АД и "ОМВ България" ООД с предмет - разходи по поддръжка и гориво, доколкото е доказано, че процесните автомобили са товарни, а не леки. Така постановеното решение в тази му част е валидно, допустимо и правилно. Основните доводи в касационната жалба са за допуснато от съда нарушение на материалния закон. Правят се оплаквания, че необосновано на фактите по делото административният съд е приел, че не е налице хипотезата на чл. 70, ал. 1, т. 4 и съответно, чл. 70, ал. 1, т. 5 от ЗДДС по отношение на придобитите с договор за лизинг от ревизираното дружество автомобили, в резултат на което неправилно е бил отменен и оспореният ревизионен акт в тази му част. Оспорва се като неправилно даденото от първоинстанционния съд тълкуване на понятието "лек автомобил" и използваните от него тълкувателни техники. По делото няма спор от фактическа страна и същата правилно е установена от Административен съд С. - град. П. е определен и основният спорен въпрос между страните - налице ли е хипотезата по чл. 70, ал. 1, т. 4 и чл. 70, ал. 1, т. 5 от ЗДДС за непризнаване на право на приспадане на данъчен кредит по подробно описаните фактури с получател - ревизираното лице. Даденият отрицателен отговор на спорния въпрос от страна на административния съд е изграден при правилно тълкуване на материалния закон. Съгласно чл. 70, ал. 1, т. 4 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо, че са изпълнени условията на чл. 69 или чл. 74, когато е придобит, внесен или е нает мотоциклет или лек автомобил. По силата на чл. 70, ал. 1, т. 5 от ЗДДС, правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, когато стоките или услугите са свързани с поддръжката, ремонта, подобрението или експлоатацията на превозните средства по т. 4, както и за получените транспортни услуги или таксиметровите превози с превозни средства по т. 4. Предмет на процесните фактури са плащания по лизингови договори, както и поддръжка на МПС и гориво. Легалното понятие на "лек автомобил" е дадено в разпоредбата на § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС, според който лек автомобил е автомобил, в който местата за сядане без мястото на водача не превишава 5. Според изречение второ от същата норма не е лек автомобил този, който е предназначен за превоз на товари или лек автомобил, който има трайно вградено допълнително техническо оборудване за целите на извършваната дейност на регистрираното лице. В конкретния случай правилно от първостепенния съд е прието, че за закупените автомобили е представено удостоверение за регистрацията им като товарни - категория N1. Въпросната категория е уредена с Регламент № 1230/2012 на Комисията за прилагане на Регламент /ЕО/ 661/2009 на Европейския парламент и на Съвета във връзка с изискванията за одобрение на типа по отношение на масите и размерите на моторните превозни средства и техните ремаркета и за изменение на Директива 2007/46/ЕО на Европейския парламент и на Съвета. Регламентът за прилагане е публикуван в Официален вестник № L 353/31 -38/21.12.2012 г. и е в сила 20 дни след обнародването му. На тази плоскост спорът между страните не се свежда до това, дали става въпрос за закупени "леки автомобили" по смисъла на чл. 70, ал. 1, т. 4 от ЗДДС и че съдът е дефинирал това понятие с други правни норми, което според касатора е недопустимо предвид наличие на нарочна легална дефиниция за целите на ДДС в нормата на § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС, а за това дали въпросните автомобили попадат в едно от изключенията на правната норма. В тази връзка направените в касационната жалба оплаквания относно неправилно квалифициране от страна на първоинстанционния съд на автомобилите като "товарни" също не могат да бъдат споделени. От друга страна, позоваването от страна на приходните органи на Комбинираната номенклатура в ЕО за утвърдените с нея кодове, според което въпросният автомобил не отговаря на критериите да бъде тарифиран в позиция 8704 - "товаро-пътнически превозни средства", а следва да бъде отнесен в позиция 8703 като лек автомобил, не може да бъде споделено. В съдебната практика се приема, че въпросната номенклатура е приложима за установяване на задължения за митнически цели при въвеждане на автомобили на територията на страни-членки на ЕС, а спорните автомобили са придобити по силата на договор за лизинг на територията на Р. Б. Направеното позоваване в касационната жалба на извършен оглед на автомобилите в рамките на ревизията, и извършеното тълкуване на техническите характеристики на автомобилите в РД, също не могат да служат като аргументи в подкрепа на тезата на приходния орган, че става въпрос за леки автомобили. Огледът и тълкуването на техническите данни на автомобилите предполага наличие на специални технически познания, каквито ревизиращият орган явно не притежава, което пък предполага назначаването на техническа експертиза при условията на чл. 60 и сл. от ДОПК, каквато експертиза не е назначена в рамките на ревизията. От назначената съдебна техническа експертиза в хода на съдебното производство, която не е оспорена от страните, категорично е установено, че двата автомобила са товарни. В допълнение следва да се посочи, че обосновано съдът е изследвал и въпроса дали автомобилите са заведени като актив /ДМА/ от търговеца и положителният отговор следва от анализа на представените към жалбата до АССГ доказателства, приложени на л. 14 от делото. Посоченото доказателство не е оспорено от касатора в рамките на първоинстанционното производство, поради което обоснован е изводът на АССГ, че процесните автомобили са включени в активите на дружеството. Това обуславя приложимостта на Решение на СЕС по дело С - 118/11. Съгласно т. 63 от решението, ако става дума за дълготраен актив, данъчнозадълженото лице, което го включва изцяло в имуществото на своето предприятие, има право на незабавно приспадане на ДДС (вж. в този смисъл Решение по дело Charles и C.-T., посочено по-горе, точка 24, както и цитираната съдебна практика). Според т. 64 от Решението, с оглед на изложените по-горе съображения чл. 168, буква a) от Директивата ДДС трябва да се тълкува в следния смисъл: - счита се, че нает автомобил се използва за целите на облагаеми сделки на данъчнозадълженото лице, ако съществува пряка и непосредствена връзка между използването на този автомобил и икономическата дейност на данъчнозадълженото лице, като правото на приспадане възниква при изтичането на периода, за който се отнася всяко от плащанията, и към същия момент следва да се има предвид наличието на такава връзка; - счита се, че автомобил, който е нает по договор за лизинг и се счита за дълготраен актив, се използва за целите на облагаеми сделки, ако данъчнозадълженото лице в това си качество придобива този актив и го включва изцяло в имуществото на своето предприятие, като дължимият при придобиването ДДС подлежи изцяло и незабавно на приспадане, при което всяка употреба на този актив за лични нужди на данъчнозадълженото лице или за нуждите на неговия персонал, или по-общо за цели, различни от икономическата дейност на лицето, се приравнява на възмездна доставка на услуги. С оглед на горното, като е достигнал до извода за материална незаконосъобразност на оспорения РА в тази му част и го е отменил, Административен съд С.-град е постановил правилно решение, което следва да се остави в сила в обжалваната част. С оглед на изхода на спора на ответника по касация следва да бъдат присъдени разноски за касационната инстанция в размер на 550 лева, представляващи платен в брой хонорар за адвокат, съгласно договор за правна защита и съдействие (л. 12 от касационното дело). С оглед на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,