Решение № 13076 от 9.10.2013 г. на ВАС по адм. д. № 2268/2013 г.

Решение № 13076 от 9.10.2013 г. на ВАС по адм. д. № 2268/2013 г., VIII о., докладчик председателят Теодора Николова Производство по чл. 208 и сл. АПК вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано по касационни жалби на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" София при ЦУ на НАП /сега Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"/ и на "Монтажи Ко" ЕООД със седалище и адрес на управление гр. София, против Решение № 7145 от 20.12.2012 г. на Административен съд София-град по адм. д. № 10214 по описа за 2011 г., съответно в частта му, с която по жалба на дружеството е отменен Ревизионен акт /РА/ № 011010518/26.04.2011 г. на орган по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение № 1831/17.10.2011 г. на Директора на Д "ОУИ" София при ЦУ на НАП, в частта му, с която на ревизираното лице е отказан данъчен кредит общо в размер на 86 725,49 лева по фактури, издадени от "Марчело лес" ЕООД, "Сид 97 Ко" ЕООД, "Квант Систем" ЕООД и "Алек Инженеринг" ЕООД, за данъчни периоди м. 08, 09, 10, 11 и 12. 2007 г.; м. 01.2008 г. и м. 06.2009 г. и лихва за забава в размер на 29 708,19 лв. и в тази, с която е отхвърлена жалбата на дружеството в останалата й част, относно непризнат данъчен кредит общо в размер на 175 300,40 лв. главница и 22 737,94 лв. лихви по фактури на "Интернационал Строй Ко" ЕООД за данъчни периоди м. 08, 09, 10 и 12.2008 г. и м. 01 и 02.2010 г. и начислена лихва в размер на 2 521,48 лв. за периода 24.03. до 26.04.2011 г. върху главницата от 262 026,89 лв. В касационната жалба на Д "ОУИ" /сега Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"/ се твърди, че решението в отменителната му част е неправилно поради пороци по чл. 209, т. 3 АПК, изразяващи се в необосновани изводи за доказани реални доставки по процесните фактури и материално-незаконосъобразни фактически изводи за право на данъчен кредит по тях. Иска се отмяна на решението в тази част, отхвърляне на жалбата против посочената част на РА и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по тази жалба "Монтажи Ко" ЕООД, чрез адв. Васева, оспорва жалбата по съображения в писмени бележки В касационната жалба на ревизираното дружество се твърди, че решението в останалата му част е неправилно, като постановено при всички пороци по чл. 209, т. 3 АПК, изразяващи се в незаконосъобразни решаващи мотиви за отказ на данъчен кредит по доставките на посочения доставчик поради недоказано плащане в брой на предмета на доставките, поради липсата на регистрация на фискалното устройство, от което са издадени от доставчика бележки, удостоверяващи това плащане. Както за доставките на този доставчик, така и за последващите облагаеми доставки с изпълнител ревизираното лице и същия предмет са представени достатъчно убедителни доказателства. Реалността на доставките е потвърдена и с неоспореното заключение на съдебно-техническата експертиза. Решението в тази част е постановено в противоречие с материалния данъчен закон - ЗДДС задължителната практика на СЕС по тълкуване на Директивата за ДДС - решениe по съединени дела С-80/11 и С-142/11. Иска се отмяна на решението в посочената част, отмяна на РА в тази част и присъждане на разноски за двете инстанции. Ответникът по тази жалба директорът на Д "ОДОП" София при ЦУ на НАП, чрез юрк. Петрова, оспорва жалбата. Иска оставяне в сила на решението в тази част. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационните жалби в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационните жалби и направените в тях оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, намира жалбите процесуално допустими, а по съществото им съдът съобрази следното: По жалбата на ДД "ОУИ" София при ЦУ на НАП. По отношение на данъчни периоди м. 08 - 12.2007 и м. 01.2008 г. и непризнато право на данъчен кредит в размер на 61 246,77 лв. по фактури, издадени от "Марчело Лес" ЕООД, административният съд е приел, че представените допълнително писмени доказателства от жалбоподателя - фактури, актове образец 19, банкови документи, удостоверяващи плащане по същите, съответствие между фактурираните количества и тези, отразени в актовете обр. 19, трудови договори и справки по реда на чл. 62 от КТ, извлечения от ведомости за заплати, както и кабелен журнал за обект "валцовачен цех" на "Стомана Индъстри" АД, по категоричен начин удостоверяват реалността на доставките. В тази насока заключението на съдебно техническата експертиза е установило, че полаганите контролни и силови кабели са изпълнени от доставчика, а количествата им съответстват на протоколите обр. 19. Изградена е кабелна мрежа във връзка с изпълнението на задължение на Монтажи Ко ЕООД към ПМУ Плевен, като последният, като възложител, е приел изпълнените от Монтажи КО ЕООД електро-монтажни работи. Вещото лице категорично е заявило, че технологично, без извършване на услугите от доставчика е невъзможно използването на валцовъчния стан и пещта на посочения обект. Предоставените услуги са измерими и видими, а доставката е част от дълготраен актив, собственост на "Стомана Индъстри" АД, който се използва в основната му икономическа дейност. Плащанията по въпросните доставки са извършени по банков път. От тази гледна точка и като се съобрази заключението на ССЕ, според което фактурите са осчетоводени редовно и при двете дружества, отразени са в дневника за продажбите и СД за съответните периоди и дължимия ДДС е начислен в с/ка 4532, съдът обосновано е приел, че приходната администрация незаконосъобразно е отказала признаването на право на данъчен кредит в размер на 61246,77 лв по доставките, извършени от посочения доставчик. Налице са всички предпоставки за възникването на правото на данъчен кредит по смисъла на чл. 68 - 71 от ЗДДС, както и реалност на извършените услуги по смисъла на чл. 9 и чл. 25 от ЗДДС. По отношение на данъчен период м. 08.2009 и непризнато право на данъчен кредит в размер на 315 лв. по фактури, издадени от "Сид 97 и Ко" ЕООД, според съда приетите допълнително доказателства, представени от жалбоподателя: договор от 24.11.2008год между "Монтажи Ко" ЕООД и "Старт Инженеринг" АД, фактури и актове обр. 19 за приемане на работата, писмено обяснение за характера на услугата, както и договор между Монтажи КО ЕООД и доставчика и приемо-предавателен протокол, по категоричен начин удостоверяват реалността на доставката. В тази насока заключението на съдебно-техническата експертиза е установило, че монтажът и демонтажът на контролни кабели са изпълнени от доставчика, а количествата им съответстват на приемо-предавателния протокол, както и че те са предхождали работите, извършени в последствие от Монтажи КО ЕООД в полза на възложителя "Старт Инженеринг" АД. Касае се за демонтаж на кабел, захранващ тунело-пробивната машина по време на изпълнение на изкопа на тунела за метрото. Вещото лице е заявило, че технологично, без извършване на услугите от доставчика не е било възможно "Метрополитен"АД гр. София /крайният потребител на услугата/ да използва част "електро" на обекта. Доставката е налице и е част от дълготраен актив, собственост на посоченото дружество и се използва в основаната му икономическа дейност. От тази гледна точка и като се съобрази заключението на ССЕ, според което фактурата е осчетоводена редовно и при двете дружества, отразена е в дневника за продажбите и СД за съответния период и дължимият ДДС е начислен в с/ка 4532, съдът обосновано е приел, че приходната администрация незаконосъобразно е отказала признаването на право на данъчен кредит в размер на 315 лв. по доставката, извършени от посочения доставчик. Налице са всички предпоставки за възникването на правото на данъчен кредит по смисъла на чл. 68-71 от ЗДДС, както и реалност на извършената услуга по смисъла на чл. 9 и чл. 25 от ЗДДС. По отношение на данъчен период м. 07.2009 и непризнато право на данъчен кредит в размер на 1 775,90 лв. по фактури, издадени от "Квант систем" ЕООД, съдът е приел, че представените допълнително доказателства, от жалбоподателя: акт обр. 12 от 30.09.2009 за приемане на работата и вложените материали, фактури и документи за плащането им по банков път; фактура № 164/06,09,2009г с издател ЕТ "Георги Богданов - Боги" - предходен доставчик на тръбите, договор за наем на МПС от 16.06.2009 г., сключен между "Емавто Плюс" ЕООД и "Квант систем" ЕООД за наемане на превозни средства, контролни талони за същите, приемо-предавателен протокол от 18.06.2009 г. за предаване на МПС съгласно договора; приемо-предавателен протокол за доставените материали от ЕООД "Квант систем" и акт образец 19 от 7.10.2010 г. за км 5+050 по категоричен начин установяват реалността на доставката. В тази насока заключението на съдебно-техническата експертиза е установило, че доставките са извършени във връзка с доставката на тръби по повод изграждане на инженерни мрежи на Автомагистрала "Люлин", приети с акт обр. 12 от 30.09.2009 за приемане на работата и вложените материали. Същото се потвърждава с допълнително представения приемо-предавателен протокол от 27.07.2009, така и с акт обр. 19 от 7.10.2010 за км: 5+050 - раздел 3 от протокола. Доставката е налице и е част от дълготраен актив, приет по надлежния начин, съгласно ЗУТ от Сдружение "Мапа Дненгиз" и се използва в основаната му икономическа дейност. От тази гледна точка и като се съобрази заключението на ССЕ, според което фактурата е осчетоводена редовно и при двете дружества, отразена е в дневника за продажбите и СД за съответния период и дължимия ДДС е начислен в с/ка 4532, съдът обосновано е приел, че приходната администрация незаконосъобразно е отказала признаването на право на данъчен кредит в размер на 1 775,90 лв. по доставките, извършени от "Квант Систем" ЕООД. Налице са всички предпоставки за възникването на правото на данъчен кредит по смисъла на чл. 68 - 71 от ЗДДС, както и реалност на извършените доставки по смисъла на чл. 6 и чл. 25 от ЗДДС. По отношение на данъчен период м. 06.2009 и непризнато право на данъчен кредит в размер на 23 387,82 лв по фактури, издадени от "Алек Инженеринг" ЕООД, съдът е приел, че представените: договор от 23.06.2009 г. между "Новатек България Клон" и "Монтажи Ко" ЕООД и анекс към същия, фактури, ведно с протоколи към тях, обяснителна записка; извлечение от счетоводна сметка 501/411 за осчетоводяването на фактурите, и издадени от "Монтажи Ко" ЕООД, договор за отложено плащане, сключен между доставчика и "Монтажи Ко" ЕООД от 28.04.2009 - приложение № 1 към договора и фактури с опис на материалите и приемо-предавателни протоколи, както и актове обр. 19 за обект "Сердика център" по категоричен начин удостоверяват реалността на доставките. В тази насока заключението на съдебно техническата експертиза е установило, че доставките са извършени във връзка с изпълнение на договор от 23.06.2009 г., сключен между "Новатек България Клон" възложител и "Монтажи Ко" ЕООД - изпълнител и касаещ изграждане на инсталации за електрическата система на обект "Сердика Център" София. Към експертизата е представена справка-обобщение на доставените материали, съпоставени с актове обр. 19, изготвени от "Монтажи ко" ЕООД към възложителя. Същите доказват реалността на доставката. С анекс към договора от 23.06.2009 г. страните - възложителят и "Монтажи Ко" ЕООД са се споразумели, в случай че възложителят не може да осигури материали, това да направи изпълнителят, като при влагането им в обекта същите ще бъдат префактурирани на възложителя. В тази насока и поради сключения договор за отложено плащане между доставчика и "Монтажи Ко" ЕООД за доставка на материали са се извършвали доставките по процесните фактури. Инсталацията в "Сердика Център" е изградена и това е установено безспорно от заключението на СТЕ, същата е приета от възложителя т. е. използва се за последваща икономическа дейност. От тази гледна точка и като се съобрази заключението на ССЕ, според което фактурите са осчетоводени редовно и при двете дружества, отразени са в дневника за продажбите и СД за съответния период и дължимият ДДС е начислен в с/ка 4532, фактурите са платени в брой и са осчетоводени по сч. с/ка 501-каса и 702-приходи от продажби, съдът обосновано е приел, че приходната администрация незаконосъобразно е отказала признаването на право на данъчен кредит в размер на 23 387,82 лв. по доставките, извършени от посочения доставчик. Налице са всички предпоставки за възникването на правото на данъчен кредит по смисъла на чл. 68 - 71 от ЗДДС, както и реалност на извършените доставки по смисъла на чл. 6 и чл. 25 от ЗДДС. Съдебно-техническата експертиза, приета без оспорване пред АС е установила, че предметът на спорните фактури е бил предмет на последващи облагаеми доставки на обекти, за които е сигурно, че без изпълнение на посочените доставки не могат да функционират. Това означава, че предметът на доставките е доказан. Плащането по доставките не е оспорено и остава да се отговори дали само поради недоказан персонален капацитет на преките доставчици следва на ревизираното лице да се откаже правото на данъчен кредит. На този въпрос съдебната практика на СЕС е дала категоричен отговор, че при доказан реално извършен предмет на облагаема доставка, на ревизираното лице не следва да се възлага доказателствена тежест относно обстоятелствата по т. 61 от Решението от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11: дали издателят на фактурата е ДЗЛ /в тази връзка и Решението от 22.12.2010 г. по С-438/09 Dankowski/; разполагал ли е със стоките, предмет на доставката; бил ли е в състояние да ги достави, изпълнил ли е задълженията си за деклариране и внасяне на ДДС; разполага ли с лиценз за индивидуален предприемач. По изложените съображения първоинстанционното решение в посочената част следва да остане в сила. По жалбата на ревизираното лице. По отношение на данъчен период м. 08 - 12.2009 г.; м. 01 и 02.2010 г. и непризнато право на данъчен кредит в размер на 175 301,41 лв. по фактури, издадени от "Интернационал Строй Ко" ЕООД, жалбоподателят е представил допълнително договор сключен между "Монтажи Ко" ЕООД и Сдружение "Мапа Дженгиз" от 20.03.2009 г. за изпълнение на реконструкция на инженери мрежи на обект Автомагистрала "Люлин", както и фактури и актове обр. 12 към тях; договор от 1.06.2009 г. с доставчика за изпълнение на изкопни работи за изместване на газопровод; договор за наем на багер от 1.07.2009 г., приемо-предавателни протоколи за предаване и връщане на багера, РКО - доказателство за платена наемна цена, договор за извършване на работа от 1.07.2009 г. с правоспособен водач на багер, фактури и актове за приемане на извършени работи; писма до възложителя относно неразплатено строителство, констативни актове относно вложени машино-смени и относно изпълнени изкопни работи. От приетото заключение на СТЕ е установено, че по отношение на доставчика за обект Автомагистрала "Люлин" видовете работи са изпълнени съгласно договор от 1.06.2009 г. за извършване на изкопни работи за изместване на газопровод на обект автомагистрала "Люлин", приети от възложителя "Монтажи Ко" ЕООД, съгласно издадени актове обр. 19 от № 1 до № 47. Договорът бил сключен във връзка с договор от 20.03.2009 г. между Монтажи Ко ЕООД и възложителя - посоченото Сдружение с предмет изпълнение и реконструкция на инженерни мрежи на обект Автомагистрала "Люлин". Допълнително били представени двустранно подписани констативни актове и актове обр. 12, потвърждаващи количествата на извършените работи, отразени в актове обр. 19. Фактът, че има различия между количествата на изкопните работи, актувани от доставчика към "Монтажи Ко" ЕООД и тези, актувани от "Монтажи Ко" ЕООД към Сдружението се дължали на това, че имало неуредени плащания, за които били отправяни множество писма. От друга страна, заключението на ССЕ е установило, че фактурите са осчетоводени като са взети следните счетоводни операции-д-т с/ка 411 Клиенти; к-т с/ка 4532 Начислен ДДС на продажби; к-т с/а 702 приходи от пордажби; Процесните фактури са платени в брой, но от счетоводството на доставчика не била предоставена оборотна ведомост на с/ка "Каса", от която да се установи как са осчетоводени платените от Монтажи КО ЕООД суми по процесните фактури. Фактура № 443/11.09.2009 г. за 22032 лв. не била осчетоводена в с/ка 411 Клиенти и не е отразена в дневника за продажбите за месец септември 2009 г. За да отхвърли жалбата на ревизираното лице в посочената част, първоинстанционният съд е приел, че не е доказано плащане по процесните фактури, защото неопровергани са останали констатацията на приходната администрация, че към издадените фактури от доставчика са били прикрепени фискални бонове, издадени от фискално устройство, различно от това, което било регистрирано от доставчика в ТД на НАП т. е. издадените фискални бонове не отговарят на разпоредбата на чл. 118, ал. 3 от ЗДДС и не могат да служат като доказателство за извършено разплащане по документираните с процесните фактури доставки на услуги. Разпоредбите на чл. 118, ал. 1 и ал. 3 от ЗДДС задължават всяко регистрирано и нерегистрирано по този закон лице да регистрира и отчита извършените от него доставки (продажби в търговски обект) чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство, независимо дали е поискан друг данъчен документ, а фискалната касова бележка (фискалният бон) е хартиен документ, регистриращ продажба/доставка на стока или услуга в търговски обект, по която се плаща в брой, с чек, с ваучер, с банкова кредитна или дебитна карта или с други заместващи парите платежни средства, издаден от въведено в експлоатация фискално устройство от одобрен тип, за което е заверено свидетелство за регистрация. Доколкото съществува разминаване в регистрацията на фискалното устройство, от което са издадени въпросните фискални бонове и устройството, което е регистрирано на името на доставчика, а също така плащането по всяка една от 47 фактури на обща стойност около 3 милиона лева е извършено в брой, а не по банков път, както и обстоятелството, че липсва оборотна ведомост на с/ка "Каса" на доставчика, от която да се установи как са осчетоводени платените от "Монтажи Ко" ЕООД суми по процесните фактури, съдът е приел, че не би могло да се установи по категоричен начин правото на възникване на данъчен кредит. Отделно от това, съдът е приел, че от заключението на СТЕ е установено, че за обект "автомагистрала Люлин" - трудно е след близо две години да се провери точно къде и какво е извършено. Фактическите изводи на административния съд са обосновани на събраните по делото доказателства. За разлика от решението на АС в останалата му част, техническата експертиза не е била категорична относно наличието на резултат от фактурираните строителни услуги на посочения по-горе строителен обект с национално значение. Тази липса, съпоставена с липсата на доказателства за плащането на доставките на посочената стойност в брой обосновават извод, че ревизираното лице не е доказало, че въпросните фактури действително отразяват осъществени данъчни събития. Неоснователно е касационното оплакване за несъобразяване на задължителната съдебна практика на СЕС - Решение от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11. ВАС вече многократно се е произнасял, че фактите по главните производства по цитираните дела съдържат безспорно установяване на извършването на доставка на стоки в единия и на доставка на услуги в другия случай. Именно това различава настоящият случай от въпросните спорове по главните производства. Това се вижда ясно от формулировката на втория преюдициален въпрос по дело С-142/11 - " Може ли данъчната администрация, в случай че не оспорва извършването на отразената във фактурата сделка и самата фактура отговаря на предвидените в закона формални изисквания, законно да откаже възстановяване на ДДС, поради това че не е възможно да се установят използваните от издателя на фактурата подизпълнители или поради това, че издадените от тях фактури не са редовни?". Няма никакво съмнение, че Съдът на Европейския съюз с посоченото Решение не е искал да каже, че право на данъчен кредит следва да се признава по фактури, за които не е доказано до отразяват реално осъществени облагаеми доставки. Даденото с Решението тълкуване се отнася за случаите, в които на добросъвестен получател на предмета на реално извършена облагаема доставка, не следва да се отказва данъчен кредит заради действия на негов доставчик. Това решение следва постоянната практика на СЕС, основана на принципа, че добросъвестният получател по облагаема с ДДС доставка на стоки или услуги, не следва да бъде санкциониран с отказ на право на данъчен кредит поради нарушения или недобросъвестност на неговия доставчик. Обосновани на събраните по делото доказателства са изводите на административния съд, че реалното изпълнение на предмета на фактурите за услуги на посочения доставчик не е доказано. Съдебно-техническата експертиза, на практика, е дала заключение, че не може да направи категоричен извод, че предметът на спорните фактури е използван при строежа на обекта Автомагистрала "Люлин", поради изминалото време и естеството на доставките - изкопни работи. При това, съдът с право е съобразил, че става дума за изкопни работи на обща стойност над 3 милиона лева, за които се твърди, че са плащани в брой, а представените за това фискални бележки са от доказано нерегистрирано фискално устройство, при което и в счетоводството на доставчика не е установено счетоводно отразяване на твърдяните получени плащания поради липса на оборотна ведомост на счетоводна сметка "Каса". Тези факти, съпоставени с установената още при ревизията липса на кадрова обезпеченост на доставчика да извърши услуги на посочената стойност, категорично обосновават извод за недоказана реалност на спорните услуги. По касационното оплакване за неправилност относно посоченото по-горе задължение за лихви няма конкретни оплаквания. По разноските. В касационното производство ревизираното лице е направило разноски 2 525 лв. адв. хонорар и държавна такса. В зависимост от оставената в сила част на решението в негова полза следва да му се присъдят 835,71 лв. На Дирекция "ОДОП" София юрисконсултско възнаграждение не следва да се присъжда, защото такова е присъдено с първоинстанционното решение. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение