Решение № 1584 от 12.2.2024 г. на ВАС по адм. д. № 6847/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационната жалба на СМАРТ СИС ОЙЛ 77 ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление: гр. София, [улица], подадена чрез пълномощника му адв. Белелиева, против Решение 2149/03.04.2023 г. на Административен съд София град (АССГ), постановено по адм. д. 6686/2020 г., с което е отхвърлена жалбата му против Ревизионен акт (РА) Р-22002219000437-091-001/27.12.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с Решение 850/22.05.2020 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) - София при ЦУ на НАП, и в полза на ответника е присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 3 849.84 лв.

С доводи за наличието на касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК нарушение на материалния закон и липса на мотиви касаторът иска отмяна на първоинстанционното решение и присъждане на разноски.

Ответникът по касационната жалба директорът на Дирекция ОДОП - София при ЦУ на НАП - оспорва същата чрез процесуалния си представител юрк. Мирчева и заявява искане да бъде потвърдено първоинстанционното решение, както и за присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция.

Представителят на Върховната прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд в състав на първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба е допустима като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, а разгледана по същество, неоснователна.

Решението на АССГ е валидно и допустимо. Правилно е приел административният съд, че оспорването на РА е допустимо, както и че актът е валиден акт, издаден от компетентни органи в предвидената от закона форма след ревизионно производство, възложено от компетентен орган.

Съдът правилно е определил спорните между страните по делото въпроси, установил е точно фактите въз основа на събраните доказателства и е обосновал е верни изводи за материална законосъобразност на РА. Изводите му са подробно мотивирани и обосновани. Изложеното обосновава неоснователност на доводите на касатора за немотивираност на оспореното първоинстанционно решение като съществено процесуално нарушение, налагащо отмяната му.

С РА са установени задължения за ДДС и лихви за забава в резултат на: 1. начислен ДДС в общ размер 110 308.81 лв. на основание чл. 86, ал. 1 и ал. 2 във вр. с чл. 12, ал. 1 ЗДДС по непризнати декларирани вътреобщностни доставка (ВОД) с получател TSENKINA TRADE J.D.O.O. с идентификационен номер по ДДС HR86295990574 по 19 фактури, издадени през м. януари и м. февруари 2018 г., всяка една за доставка на 800 бутилки GPL; 2. Отказано право на приспадане на ДДС в общ размер 16 798.63 лв. на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС по 21 фактури от ГАЛЕВ ООД за транспортни услуги с мотиви за липса на доставки и 3. Начислен ДДС на основание чл. 86, ал. 1 и ал. 2 във вр. с чл. 12, ал. 1 ЗДДС в размер на 4 877.06 лв. в данъчния период м. ноември 2017 г. за доставки на бутилирана газ, получена по фактура 3/06.10.2017 г., издадена от ПРОПЪРТИ РЕЛЕЙШЪН ЕООД.

Във връзка с декларираните ВОД спорът между страните по делото е относно двете предпоставки за признаване на доставката за облагаема с нулева ставка на ДДС прехвърляне на правото на разпореждане със стоката като собственик на получателя хърватския търговец TSENKINA TRADE J.D.O.O. и изпращане или превозване на стоката в друга държава членка, като вследствие на това изпращане или превозване тя е напуснала физически територията на страната на доставката (виж решение на СЕС по дело С-492/13, Траум, т.24).

Що се отнася до прехвърлянето в полза на приобретателя на правото за разпореждане с материална вещ като собственик, то представлява условие, присъщо на всяка доставка на стоки, както е определена в член 14, § 1 от Директива 2006/112. Това условие следва да бъде доказано, тъй като на всяка една освободена ВОД съответства ВОП, обложено в държавата членка, в която пристигат стоките. По този начин освобождаването на ВОД, съответстваща на ВОП, позволява да се избегне двойното данъчно облагане и съответно спазването на принципа на данъчния неутралитет. Това е така, защото в контекста на преходния режим по ДДС, въведен още с Директива 91/680 и залегнал в чл. 402, § 1 от Заключителните разпоредби на Директива 2006/112, все още не са налице условията за прилагане на принципа на облагане в държавата членка по произход (Решение на СЕС по дело С-409/04, Teleos, т. 21, т. 22, т. 24 и т. 25; Решение на СЕС от 6 септември 2012 г. по дело C-273/11, Mecsek-Gabona, т. 32).

При липсата на конкретна разпоредба в Директива 2006/112 относно доказателствата, които трябва да представят данъчно задължените лица за доказването на посочените две условия, за да се ползват от освобождаването от ДДС, в правомощията на държавите членки е в съответствие с чл. 131 от тази директива да определят доказателствата (Решение на СЕС по делото Траум, т.27).

Документите, необходими за удостоверяване на ВОД по чл. 7, ал. 1 ЗДДС, са регламентирани в чл. 45 ППЗДДС. Ревизираното дружество е представило тези документи, вкл. международни товарителници по чл. 45, т. 2, б. б), в които като превозвач е вписан БОРИ СМАРТ ТРАНС 2016 ЕООД, а транспортът е за сметка на доставчика по фактури, издадени от ГАЛЕВ ООД. Получаването на стоките е удостоверено в товарителниците с печат на TSENKINA TRADE J.D.O.O. и подпис. Посочено е, че стоките са получени в Загреб. Превозвачът е потвърдил извършването на транспорта. Представил е фактури за транспортна услуга с получател ГАЛЕВ ООД, заявки за транспорт, ЧМР, пътни листове, Лиценз за международен автомобилен превоз на товари, командировъчни заповеди за шофьорите, трудови договори, шофьорски книжки и др.

Независимо от това, в хода на двете ревизионни производства приходните органи са доказали редица факти, обосноваващи верен извод за това, че стоките не са напуснали територията на страната и не са предадени в Хърватия на представител на получателя TSENKINA TRADE J.D.O.O.

1. В хода на открита административна процедура за обмен на информация по чл. 7 от Регламент (ЕО) 904/2010 г. от компетентните данъчни органи на Хърватия е получен отговор, според който TSENKINA TRADE J.D.O.O. няма деклариран адрес, на който може да бъде проверено, а само пощенска кутия; посочено е лице за контакт Я. Карамфилов без упълномощаване от страна на управителя М. Ценкина, български гражданин, без статут на постоянно или временно пребиваващ в страната.

1. Според обясненията, дадени от счетоводителя Matej Korsa, договорът за счетоводно обслужване също е подписан от господин Я. Карамфилов. Последният е лице за контакт и на други съмнителни компанни в Хърватия, чиито директори са български граждани. Според обясненията на счетоводителя г-н Карамфилов е присъствал при получаването на стоките, които са претоварени от камион до камион и транспортирани до Гърция във връзка с издадени от TSENKINA TRADE J.D.O.O. фактури към гръцкия му контрагент GOLDEN EАGLE MON.IKE (EL800869186). От товарителниците обаче не се установява стоката да е получена от Карамфилов. Представен е договор за наем на дворно място с адрес в гр. Bjelovar, а не Zagreb, както е посочено в товарителниците. Не се представят транспортни документи за транспортиране на стоките до Гърция.

1. По данни от гръцките данъчни органи GOLDEN EАGLE MON.IKE с български собственик е липсващ търговец, поради което е номерът му е заличен на 26.09.2018 г.

1. В отговора си хърватските данъчни органи посочват, че не се установява стоките да са били съхранявани в Хърватия, нито да са влезли физически и напуснали територията на страната. Изразяват становище, че TSENKINA TRADE J.D.O.O. е фиктивна компания, създадена само за измамни цели, поради което идентификационният й номер по ДДС е анулиран на 30.07.2018 г.

1. Според обясненията на М. Ценкина тя няма нищо общо с хърватската фирма. Адвокат от Разлог и В. Костадинов от Благоевград са лицата, които се занимават с нея. За М. Ценкина приходните органи са установили, че е работила по трудови правоотношения, вкл. в процесните периоди от време, в България като камериерка в хотел.

1. Плащанията към TSENKINA TRADE J.D.O.O. са извършвани по и от сметки в български банки и сумите веднага са теглени от лица, свързани дружествата по веригата, вкл. от лице, бивш служител на дружеството, посочено в ЧМР като превозвач.

1. Само едно от транспортните средства, вписани в ЧМР, притежава Удостоверение за одобрение за превоз на опасни товари и само трима от общо 11 шофьори притежават свидетелство за водач на МПС за превоз на опасни товари. Посочените в ЧМР 800 бутилки газ по 10 кг. всяка са около 16 290 л., което превишава посоченото в таблица 1.1.3.6.3. от приложението към ADR количество и за превозването му са необходими посочените удостоверения, противно на твърденията в касационната жалба. Липсват и уведомления по чл. 76б ЗАДС до компетентното митническо учреждение за изпращане на акцизна стока в друга държава членка.

1. Шофьорите Ю. Христов и М. Божанов са дали писмени обяснения, според които не са извършвали превоз на стоки, които да са разтоварвали в Хърватия.

1. Не се оспорва от приходните органи, че СМАРТ СИС ОЙЛ 77 ЕООД е получател на стока бутилирана газ за битови нужди по фактури от доставчици ПРОАКТИВ МИШЪН ЕООД и ПРОПЪРТИ РЕЛЕЙШЪН ЕООД от данъчен склад на ГАЗ ЛОДЖИСТИКС ЕООД по издадени еАДД, за която стока твърди, че е осъществило ВОД към TSENKINA TRADE J.D.O.O. Към фактурите са приложени протоколи, удостоверяващи връщане на празните бутилки и замяната им с пълни. Според договора от 12.01.2018 г. между СМАРТ СИС ОЙЛ 77 ЕООД и TSENKINA TRADE J.D.O.O. за доставка на бутилирана газ пропан бутан за битови нужди купувачът връща на продавача всички празни бутилки, които се заменят при всяка следваща доставка. Доказателства за това, че БОРИ СМАРТ ТРАНС 2016 ЕООД е получавало празни бутилки от TSENKINA TRADE J.D.O.O. при доставката на пълни и ги е транспортирало от Хърватия до България по делото не са налице, не са дадени и обяснения в този смисъл от страна на превозвача. Не се установява и да е осъществяван транспорт на празни бутилки от Гърция до България, след като се твърди, че стоката е продадена на гръцки търговец, или от Гърция до Хърватия.

1. Както правилно е приел АССГ, липсва търговска и всякаква друга логика стоките, представляващи опасен товар, да се транспортират от България до Хърватия и след това от Хърватия до Гърция вместо от България до Гърция, при това без необходимите лицензи.

Всички изброени по-горе факти обосновават верния извод на съда за това, че ревизираното дружество не е осъществило ВОД на процесната стока бутилирана газ пропан бутан за битови нужди с получател на същата TSENKINA TRADE J.D.O.O. в Загреб. Обоснован е изводът му, че същата е реализирана на територията на страната и доставката й е облагаема с ДДС. С декларираните ВОД се прикриват действителните получатели с цел избягване начисляването на данъка. От своя страна TSENKINA TRADE J.D.O.O., което би трябвало да осъществява ВОП, съответен на декларираните ВОД, начислява и приспада ДДС в един и същ размер, но при условие, че е осъществило следващи облагаеми доставки на същата стока. Тъй като няма как неполучена стока да е реализирана по действителни облагаеми доставки то декларира нов ВОД към несъществуващ гръцки търговец.

В Решение на СЕС от 7 декември 2010 г. по дело С-285/09 съдът приема следното: Представянето на фактури или декларации с невярно съдържание, както и всяко друго манипулиране на доказателствата, може да възпрепятства правилното събиране на данъка и следователно да застраши доброто функциониране на общата система на ДДС. Следователно правото на Съюза не е пречка държавите членки да считат съставянето на фактури с невярно съдържание за част от данъчна измама и в този случай да не допускат освобождаване. Отказът да се допусне освобождаване в случая има възпиращо действие, което цели да се предотвратят измамите и избягването на данъци. В случаи, при които има основателни причини да се предполага, че в държавата членка по местоназначение може да не бъде платен ДДС за вътреобщностното придобиване, което съответства на посочената доставка, държавата членка, от която се изпращат или транспортират стоките, по принцип е длъжна да не допуска освобождаване в полза на доставчика на стоките и да го задължи впоследствие да внесе данъка, за да се избегне опасността сделката да остане изцяло необложена. Принципът на пропорционалност, принципите на данъчен неутралитет или правна сигурност, както и принципът на защита на оправданите правни очаквания, не са пречка доставчикът, който участва в измамата, да е длъжен да плати впоследствие ДДС, доколкото участието му в измамата е решаващо обстоятелство, което трябва да се вземе предвид.

В случая е налице такъв вид данъчна измама, свързана със съставянето на неверни документи с цел избягване на дължимия данък във връзка с доставки на територията на страната, поради което е съответен на материалния закон изводът на първостепенния съд за законосъобразност на РА в частта му на начислен ДДС в размер на 110 308.81 лв. на основание чл. 86, ал. 1 и ал. 2 във вр. с чл. 12, ал. 1 ЗДДС по непризнати декларирани от жалбоподателя ВОД и отказано право на данъчен кредит в размер на размер 16 798.63 лв. на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС по 21 фактури от ГАЛЕВ ООД за неосъществени услуги за международен транспорт.

Решението на АССГ е правилно и в частта му, потвърждаваща РА относно начислен ДДС на основание чл. 86, ал. 1 и ал. 2 във вр. с чл. 12, ал. 1 ЗДДС в размер на 4 877.06 лв. в данъчния период м. ноември 2017 г. за доставки на бутилирана газ, получена по фактура 3/06.10.2017 г., издадена от ПРОПЪРТИ РЕЛЕЙШЪН ЕООД. Фактите по делото сочат, че съгласно протокола към фактура 4/01.11.2017 г. при предаването на 552 бр. бутилки газ за битови нужди, предмет на тази фактура, получателят е върнал 674 броя газови бутилки, предмет на фактура 3/06.10.2017 г. С оглед така установените факти обосновано приходните органи приемат, че стоката, предмет на доставката по фактура 3/06.10.2017 г. е реализирана през м. ноември 2017 г., но във връзка с това СМАРТ СИС ОЙЛ 77 ЕООД не е издало фактури и не е начислило дължимия данък в изпълнение на задължението си по чл. 86 ЗДДС.

По така изложените съображения оспореното първоинстанционно решение следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на спора основателна е претенцията на ответника по касация за присъждане на юрисконсултско възнаграждение. На основание чл. 161 ДОПК същото се определя в размера на минималното адвокатско възнаграждение по чл. 7, ал. 2, т. 5 във вр. с чл. 8, ал. 1 от Наредба 1/2004 г. при материален интерес 131 984.50 лв.

Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, изречение първо, предложение първо АПК, Върховният административен съд в състав на първо отделение