Решение № 11256 от 27.09.2017 г. на ВАС по адм. д. № 8132/2016 г.

Решение № 11256 от 27.09.2017 г. на ВАС по адм. д. № 8132/2016 г., VIII о., докладчик председателят Теодора Николова Производство по чл. 208 и сл. АПК вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано по касационна жалба на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София при ЦУ на НАП, против Решение № 3294 от 14.05.2016 г. на Административен съд София-град по адм. д. № 3960 по описа за 2015 г., в частта му, с която по жалба на [фирма] със седалище и адрес на управление в [населено място], [община], представлявано от управителя Г. Б. Д., е отменен Ревизионен акт № Р-01-1404988-091-01/16.10.2014 г., на органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение № 484/2.04.2015 г. на директора на Дирекция "ОДОП" София при ЦУ на НАП, в частта му, с която на ревизираното лице са установени данъчни задължения за данъчен период м. 12.2013 г. общо в размер на 87 500, 01 лв. главница и съответни лихви по фактури на [фирма] с предмет "плащане по договор". В касационната жалба се твърди, че съдебното решение е неправилно, като постановено при пороци по чл. 209, т. 3 АПК, изразяващи се в: необосновани фактически изводи за наличие на договорни отношения по веригата [фирма]-ревизираното дружество- [фирма] като основание за безспорно извършени авансови плащания по фактурите на [фирма] с получател ревизираното лице; неправилно прилагане на материалния закон поради признаване на право на данъчен кредит без да е доказано извършване на облагаеми доставки във връзка с извършените плащания; несъобразяване на задължителна съдебна практика на Върховния административен съд и на Съда на ЕС в подобни случаи. Иска се отмяна на съдебното решение в обжалваната част, отхвърляне на жалбата против РА в тази част и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба [фирма], чрез адв. Х. Х., оспорва жалбата по съображения в писмен отговор. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, намира жалбата процесуално допустима, а по съществото й съобрази следното: Спорът е бил относно правото на данъчен кредит на ревизирания получател по 7 бр. фактури, издадени от [фирма] за авансови плащания за данъчен период м. 12.2013 г., при безспорното установяване на неосъществяване на доставките до приключване на устните състезания пред първоинстанционния съд и липса на издаване на кредитни известния за корекция на начисления данък. За да уважи жалбата на РЛ в посочената по-горе част, административният съд е приел, че макар да няма осъществени облагаеми доставки в замяна на безспорно извършените авансови плащания по шест от фактурите, на основание на чл. 25, ал. 7 ЗДДС, на датите на плащанията начисленият ДДС е бил изискуем от доставчика, а получателят има право на данъчен кредит. От фактическа страна, съдът приел, че съгласно представения в съдебното производство анекс от 29.01.2016 г., неоспорен от процесуалния представител на ответника, страните по предварителен договор за покупко-продажба на недвижими имоти / [фирма] и РЛ/, представен също за първи път пред съда, са се споразумели срокът за сключването на окончателен договор да се удължи до 31.01.2017 г. Поради това, съдът приел, че между страните по предварителния договор продължават да съществуват договорни взаимоотношения, във връзка с които са издадени процесните фактури, като срокът за сключване на окончателен договор не е изтекъл, не са налице основания за връщането на парите, а в същото време е налице авансово плащане. Предвид тези факти, случаят бил различен от фактическа страна от цитираната от ответника съдебната практика на ВАС и на Съда на ЕС. Съдебното решение е необосновано и постановено в противоречие с материалния закон, а също и със задължителна съдебна практика на Съда на ЕС по тълкуване на разпоредби на Директивата за ДДС. Съгласно чл. 25, ал. 7 от ЗДДС, когато, преди да е възникнало данъчно събитие по ал. 2, 3 и 4, се извърши цялостно или частично авансово плащане по доставка, данъкът става изискуем при получаване на плащането (за размера на плащането), с изключение на получено плащане във връзка с вътреобщностна доставка. В тези случаи се приема, че данъкът е включен в размера на извършеното плащане. От фактическа страна, административният съд е приел, че между доставчика [фирма] и ревизираното лице е сключен писмен договор за продажби на недвижими имоти в к. к. "П. ", като срокът за обявяването на предварителния договор за окончателен е удължаван с няколко анекса, последният от които удължава този срок до 31.01.2017 г. За този договор съдът е приел, че е правното основание за издаването на седемте процесни фактури с предмет "плащане по договор", по които са извършени плащания в данъчния период на издаването им - м. 12.2013 г. Този извод е необоснован на събраните доказателства и е направен при преценка на доказателствата в нарушения на правилата на доказателственото право. Наистина, въпросният договор и анексите към него, представени за първи път в съдебното производство пред АССГ, не са били оспорени от процесуален представител на ответника в първата инстанция, както е приел първоинстанционният съд. Те представляват частни диспозитивни документи с недостоверни дати, които са представени едва в съдебното производство, като последните два анекса и след отмяна на дадения ход на делото по същество с определение от 15.04.2016 г. По правило, оспорването на истинността на документ /доказване, че документът е неавтентичен или неверен/ цели да разруши доказателствената сила на документа /вж Ж. Сталев, "Българско гражданско процесуално право", ДИ "Наука и изкуство", София, 1998, стр. 249./. Когато документът е диспозитивен, да се оспори неговата истинност значи да се заяви, че той е неавтентичен т. е., че е подправен. Такова оспорване, както се подчерта, не е направено от представител на Д "ОДОП" при приемането на документите, но в ревизионното производство са приети писмени обяснения на управителката на фирмата – пряк доставчик, която е заявила, че плащанията по процесните фактури са за бъдещи доставки, които не са се осъществили; няма писмен договор, защото уговорките са били устни. Очевидно е каква конкретизация би имал предметът на доставките и какво е правното значение на устни уговорки за продажба на недвижими имоти. На тези обяснения се основават както констатациите на РА, така и мотивите на потвърждаващото РА Решение на ДД "ОДОП". При това, първоинстанционният съд не се е мотивирал изобщо, защо приема, че тези документи са съществували към момента на извършване на авансовите плащания, още повече при липсата на материална доказателствена сила на съдържанието им. Отделно от изложеното, като предмет на процесните шест фактури е записано: "Аванс по договор" или "Аванс по договор за доставка". Съгласно насоките за тълкуване, дадени в т. 35 и т. 36 от мотивите на Решение на СЕС от 13.03.2014 г. по дело С-107/13, Фирин, "член 65 от Директивата за ДДС— съгласно който при авансово плащане преди стоките или услугите да бъдат доставени, ДДС става изискуем при получаването на плащането и върху получената сума — представлява отклонение от правилото на член 63 и като такова трябва да се тълкува стриктно (Решение от 21 февруари 2006 г. по дело BUPA Hospitals и Goldsborough Developments, C-419/02, Recueil, стр. I-1685, точка 45). Така, за да може да бъде ДДС изискуем при такива обстоятелства, е необходимо всички релевантни елементи на данъчното събитие, т. е. на бъдещата доставка на стоки или услуги, да са вече известни и следователно в частност стоките или услугите да са точно определени в момента на авансовото плащане (вж. в този смисъл Решение по дело BUPA Hospitals и Goldsborough Developments, посочено по-горе, точка 48)." В мотивите на потвърждаващото РА Решение на директора на Д "ОДОП", обратно на поддържаното в отговора по касационната жалба, изрично е подчертано, че посоченият предмет във фактурите не съдържа конкретни параметри на доставката, а като се има предвид издаването на фактури от ревизираното дружество за авансови плащания, получени от него, към [фирма], както и безспорното обстоятелство, че никаква насрещна престация не е извършена срещу авансовите плащания по веригата [фирма]-РЛ- [фирма], органите по приходите са направили извод за фиктивно префактуриране на аванси. Първоинстанционният съд е оставил без всякакво обсъждане, както тези заключения, така и събраните доказателства, от гледна точка на това дали към момента на авансовите плащания са били точно определени и известни всички релевантни елементи на данъчните събития. На следващо място, с т. 39 от мотивите на същото решение на СЕС, Съдът е потвърдил становището на Генералния адвокат по това дело, че член 65 от Директива 2006/112 не може да се приложи, ако се окаже, че към момента на авансовото плащане данъчното събитие е несигурно. Такъв би бил случаят по-специално при наличие на измама. Трудно може да се обоснове, въз основа на събраните доказателства, извод, че данъчните събития са били сигурни към момента на авансовите плащания, след като уговорките за тях са били устни /съгласно обясненията на представляващия доставчика/, не е доказана връзката между плащанията и тези уговорки и повече от четири години по-късно няма доставки, нито има яснота кога те ще бъдат извършени, както и какви са причините за неизвършването им. Отделно от това, обещателят по продажбите [фирма] е подписал записи на заповед за евентуално връщане на получените суми по процесните фактури. При несигурност на платените авансово данъчни събития, приспадането на данъчен кредит по фактурите за авансови плащания, без съмнение, намалява данъчните задължения на ревизираното дружество за данъчния период на издаване на фактурите и това е действие, за което то не може да не знае. Предвид изложеното, необосновано на събраните доказателства, първоинстанционният съд е приел, че към момента на авансовото плащане са били известни всички съществени параметри на доставките и последните не са били несигурни. Въз основа на тези необосновани фактически констатации са направени погрешни материално-правни изводи за законосъобразно упражняване на право на данъчен кредит по фактурите, което налага отмяна на първоинстанционното съдебно решение, а тъй като спорът е изяснен от фактическа страна, вместо него следва да се постанови ново решение по същество, с което жалбата на ревизираното дружество следва да се отхвърли като неоснователна. При този изход на процеса на касационния жалбоподател следва да се присъдят 6 310 лв. юрисконсултско възнаграждение за две съдебни инстанции. Водим от горното и на осн. чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение