Решение № 14573 от 4.12.2014 г. на ВАС по адм. д. № 2149/2014 г.

Решение № 14573 от 4.12.2014 г. на ВАС по адм. д. № 2149/2014 г., VIII о., докладчик председателят Свилена Проданова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 на Данъчно-осигурителен процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуален кодекс (АПК). Производството е образувано по касационна жалба на изпълняващия длъжността директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Пловдив, оправомощен със заповед № 526/05.12.2013 г. на изпълнителния директор на НАП, против решение № 2967/19.12.2013 г., постановено по адм. д. 1687/2012 г. по описа на Административен съд - Пловдив, с което е отменен изцяло ревизионен акт № 1601001200/24.06.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Пловдив, потвърден в обжалваната част с решение № 561/29.07.2010 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите (сега Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика") относно допълнително установения корпоративен данък за 2007 г. в размер на 24777,15 лева и прилежащите лихви за несвоевременното му разчитане с бюджета в размер на 7230,78 лева и допълнително установения корпоративен данък за 2008 г. в размер на 30967,65 лева и прилежащите лихви за несвоевременното му разчитане с бюджета в размер на 4332,69 лева. Касационният жалбоподател оспорва съдебното решение като твърди, че решението е неправилно, поради постановяването му в противоречие с материалния закон, при съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - касационни основания за отмяна по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК, поради което иска да бъде отменено и вместо него бъде постановено друго, с което да бъде потвърден ревизионният акт. Твърди, че определената от вещото лице в съдебното производство пазарна лихва не отговаря на изискванията на § 1, т. 32 от ДР на ЗКПО, тъй като не отчита количествените и качествени характеристики на сделката. На следващо място сочи, че при постановяването на решението първоинстанционният съд е излязъл извън предмета на спора, тъй като е коментирал освен дадените от Консорциум "Свети Георги Зограф" парични заеми и тези получени от него. Претендира заплащане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът Консорциум "Свети Георги Зограф" чрез процесуалния си представител адв. Иван Демерджиев в писмена защита и устно в съдебното заседание изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира присъждането на разноски по делото. Прокурорът от Върховна административна прокуратура изразява становище за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, Осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена в срок от надлежна страна, поради което е процесуално допустима, като разгледана по същество е основателна поради следните съображения: Обжалваното решение е постановено от Пловдивския административен съд при повторно разглеждане на делото след отмяната на първоначалното решение № 573/11.04.2011 г. по адм. д. № 1789/2010 г. на същия съд, постановена с решение № 7162 от 21.05.2012 г. по адм. д. № 8937/2011 г. на ВАС, Осмо отделение. С обжалваното решение № 2967/19.12.2013 г., постановено по адм. д. 1687/2012 г. по описа на Административен съд - Пловдив, е отменен изцяло ревизионен акт № 1601001200/24.06.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Пловдив, потвърден в обжалваната част с решение № 561/29.07.2010 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите (сега Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика") относно допълнително установения корпоративен данък за 2007 г. в размер на 24777,15 лева и прилежащите лихви за несвоевременното му разчитане с бюджета в размер на 7230,78 лева и допълнително установения корпоративен данък за 2008 г. в размер на 30967,65 лева и прилежащите лихви за несвоевременното му разчитане с бюджета в размер на 4332,69 лева. Административен съд - Пловдив е обосновал изводите си като е изложил, че в хода на новото разглеждане на делото е допуснато извършването на повторна съдебно-счетоводна експертиза (ССчЕ) от вещо лице регистриран одитор - дипломиран експерт-счетоводител, което след проверка на обстоятелствата, съдържащи се в § 1, т. 32 от ДР на ЗКПО е предложило на съда размера на пазарната лихва за процесните ревизирани периоди. Административният съд е разгледал двата варианта, предложени от вещото лице по първия поставен въпрос. Приел е, че първият вариант, в който вещото лице е приложило разпоредбите на чл. 15, ал. 3, т. 3 от ЗКПО (отм.) относно заеми отпуснати в периода 01.01.2004 г. - 31.12.2006 г. е неприложим, тъй като процесните заеми са предоставени в периода 01.01.2007 г. - 01.01.2008 г., а не в периода 01.01.2004 г. - 31.12.2006 г., поради което и нормата на чл. 15, ал. 3, т. 3 от ЗКПО (отм.) е неприложима в процесния случай. Първоинстанционният съд е приел определената от вещото лице, съобразно втория вариант на първия поставен въпрос, пазарна лихва. Във втория вариант на заключението вещото лице е определило лихвите на срочни депозити на юридически лица като алтернатива на влагане на свободни финансови средства от Консорциум "Свети Георги Зограф", като е приложило средно-аритметични величини на срочните депозити на юридическите лица в банките. Съдът е приел, че именно този начин на определяне на пазарната лихва отговоря на изискванията на § 1, т. 32 от ДР на ЗКПО, поради което същият е възприет като максимално достоверен източник на данни относно този релевантен по делото факт. Административен съд - Пловдив е констатирал, че консорциумът не само е предоставял, но и е получавал в заем парични средства през процесните отчетни периоди. Изложил е, че получените в заем парични средства са в по-голям размер от предоставените при прилагане на един и същ лихвен процент спрямо тях, поради което се стига до формиране на отрицателен финансов резултат - загуба, а не печалба, като това обстоятелство обуславя незаконосъобразността на допълнително определения корпоративен данък от страна на приходите органи. Настоящият състав на Върховния административен съд, Осмо отделение, намира че решението е неправилно, постановено при съществено процесуално нарушение, и следва да бъде отменено. В настоящия случай основният спор по делото е свързан с определянето на пазарната лихва за ревизираните 2007 и 2008 години. В § 1, т. 32 от ДР на ЗКПО се съдържа дефиниция на това понятие и според него: "пазарна лихва" е лихвата, която би била платена при същите условия за предоставен или получен кредит под каквато и да е форма по сделка между лица, които не са свързани. Пазарната лихва се определя според условията на пазара, като се отчитат всички количествени и качествени характеристики на сделката - форма, размер и валута на предоставените средства, срок на предоставянето им, вид, размер и ликвидност на обезпечението, кредитният риск и други рискове, свързани със сделката, профил на кредитополучателя или лизингополучателя, както и всички други условия и обстоятелства, влияещи върху размера на лихвата. В административното производство пазарната лихва, приета от органите по приходите съставлява средно аритметична величина на размера на банковите лихви по статистически данни на БНБ за процесния период. В хода на съдебното производство в заключението на първоначално поставената ССчЕ вещото лице е определило пазарна лихва в размер на 5,5%, определен като сума на базисния лихвен процент от 3,5% и твърда надбавка от 2%. Определената пазарна лихва от вещото лице за двете процесни години е една и съща, което е мотивирано от него с липата на количествени и качествени характеристики на сделките по предоставяне на временна финансова помощ. По тази причина в решение № 7162 от 21.05.2012 г. по адм. д. № 8937/2011 г. на ВАС, Осмо отделение, е посочено, че е основателно оплакването на касатора, че така определената пазарна лихва не отчита посочените в § 1, т. 32 от ДР на ЗКПО количествени и качествени характеристики на сделката, например форма, размер и валута на предоставените средства, кредитния риск и други рискове, свързани със сделката, профил на кредитополучателя, всички други обстоятелства, влияещи на размера на лихвата. Количествените и качествените характеристики на сделката, съответно пазарната лихва не са били определени и от вещото лице по ССчЕ, което правилно не е кредитирано от съда с подробни мотиви. При положение обаче, че пазарната лихва не е определена по време на ревизията съобразно дефиницията, дадена в § 1, т. 32 от ДР на ЗКПО, то съдът е трябвало да назначи повторна експертиза, която след проверка на обстоятелствата, съдържащи се в § 1, т. 32 от ДР на ЗКПО да предложи на съда размер на пазарната лихва за ревизираните години. Както бе изложено при повторното разглеждане на делото пред Административен съд - Пловдив е назначена повторна ССчЕ, при която вещото лице е предложило два варианта за определяне на пазарната лихва с оглед разпоредбата на § 1, т. 32 от ДР на ЗКПО. При първият вещото лице е приложило разпоредбите на чл. 15, ал. 3, т. 3 от ЗКПО (отм.) относно заеми отпуснати в периода 01.01.2004 г. - 31.12.2006 г. Към експертизата вещото лице е изготвило Приложение № 1 (за 2007 г.) и Приложение № 1А (за 2008 г.), в които е преизчислило определените задължения с ревизионния акт като е приложило законната лихва, намалена с 25%. При втория вариант, кредитиран от първоинстанционния съд в обжалваното решение, вещото лице е определило пазарната лихва като е взело предвид лихви на срочни депозити на юридически лица като алтернатива на влагане на свободни финансови средства от Консорциум "Свети Георги Зограф". Върховният административен съд, в настоящия състав на Осмо отделение намира, че е основателно оплакването на касатора, че така предложените варианти на пазарната лихва не отчитат посочените в § 1, т. 32 от ДР на ЗКПО количествени и качествени характеристики на сделката, например форма, размер и валута на предоставените средства, кредитния риск и други рискове, свързани със сделката, профил на кредитополучателя, всички други обстоятелства, влияещи на размера на лихвата. Количествените и качествените характеристики на сделката, съответно пазарната лихва не са били определени и от вещото лице по ССчЕ, поради което неправилно и незаконосъобразно първоинстанционният съд е кредитирал заключението му и е постановил решението си на база на това заключение. При положение, че пазарната лихва не е определена по време на ревизията и в хода на съдебното производство съобразно дефиницията, дадена в § 1, т. 32 от ДР на ЗКПО, то съдът е трябвало да назначи повторна експертиза, която след проверка на обстоятелствата, съдържащи се в § 1, т. 32 от ДР на ЗКПО да предложи на съда размер на пазарната лихва за ревизираните години. С оглед на гореизложеното касационната инстанция намира, че първоинстанционният съд не е изпълнил дадените от решение № 7162 от 21.05.2012 г. по адм. д. № 8937/2011 г. на ВАС, Осмо отделение, указания да се назначи повторна ССчЕ, по която вещото лице да предложи на съда определяне на пазарната лихва по начина, предвиден в § 1, т. 32 от ДР на ЗКПО, след което в съдебното решение да бъде обсъден довода за недължимост на данъка и лихвите, поради формирането на отрицателен финансов резултат. Поради това е останал неизяснен спорният по делото въпрос за размера на пазарната лихва за ревизираните 2007 г. и 2008 г. и изводът на първоинстанционния съд за незаконосъобразност на обжалвания ревизионен акт не се подкрепя от доказателства. Предвид посоченото процесуално нарушение обжалваното решение следва да бъде отменено на основание чл. 221, ал. 2, предложение второ от АПК. Тъй като решението на първоинстанционния съд е отменено повторно, в касационното производство Върховният административен съд следва да реши делото по същество - чл. 227, ал. 1 от АПК. Спорът не е изяснен, не са събрани релевантни доказателства за формирането на правилен извод. Необходимо е делото да се внесе в открито заседание и се назначи друга съдебно-счетоводна експертиза, която въз основа на документите по делото и приетото с влязлото в сила решение № 7162 от 21.05.2012 г. по адм. д. № 8937/2011 г. на ВАС, Осмо отделение, да предложи на съда определяне на пазарната лихва по начина, предвиден в § 1, т. 32 от ДР на ЗКПО. С оглед изхода на спора на настоящия етап от производството, разноски не следва да бъдат определяни. По изложените съображения Върховният административен съд, Осмо отделение