Решение № 5090 от 7.05.2015 г. на ВАС по адм. д. № 7707/2014 г.

Решение № 5090 от 7.05.2015 г. на ВАС по адм. д. № 7707/2014 г., VIII о., докладчик съдията Аглика Адамова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на и. д. директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /"ОДОП"/ гр. Пловдив при ЦУ на НАП срещу решение № 1048/17.04.2014 г., постановено по адм. д. № 1631/2013 г., по описа на Административен съд гр. Пловдив /АСП/, в частта му, с която е отменен Ревизионен акт /РА/ № 211205010 от 8.02.2013 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП гр. Пловдив в потвърдената част с Решение № 431/7.05.2013 г. на Зам. Директора на Дирекция "ОДОП" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, в частта за отказан данъчен кредит по следните фактури: фактура № 0000000010/26.11.2007 г. с доставчик "Тодор Малинов" ЕООД с ДДС -733,00 лв.; фактура № 0000000020/5.02.2008 г. с доставчик "Тодор Малинов" ЕООД и ДДС -508,85 лв.; фактура № 0000000110/16.04.2008 г. с доставчик "Тодор Малинов" ЕООД и ДДС -2 103,14 лв.; фактура № 0000000115/9.06.2008 г. с доставчик "Тодор Малинов" ЕООД и ДДС -191,40 лв.; фактура № 0000000127/1.08.2008 г. с доставчик "Тодор Малинов" ЕООД и ДДС -259,27 лв.; фактура № 0000000146/1.10.2008 г. с доставчик "Левел груп" ООД и ДДС -1 190,84 лв.; фактура № 0000000151/9.10.2008 г. с доставчик "Левел груп" ООД и ДДС -4 936,13 лв.; фактура № 0000000161/13.11.2008 г. с доставчик "Левел груп" ООД и ДДС -1 112,82 лв.; фактура № 0000000164/1.12.2008 г. с доставчик "Левел груп" ООД и ДДС - 659,70 лв.; фактура № 0000000165/1.12.2008 г. и ДДС -533,96 лв.; фактура № 0000000168/5.12.2008 г. с доставчик "Левел груп" ООД и ДДС -909,70 лв.; фактура № 0000000169/22.12.2008 г. с доставчик "Левел груп" ООД и ДДС -665,42 лв.; фактура № 0000000185/27.02.2009 г. с доставчик "Левел груп" ООД и ДДС -109,14 лв. и съответни лихви. В останалата част, с която е отхвърлена жалбата на "Космос-82" ЕООД решението не е обжалвано и е влязло в сила. Касаторът - и. д. директорът на Дирекция "ОДОП" гр. Пловдив при ЦУ на НАП излага доводи за неправилност на съдебното решение, като необосновано, постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила и в нарушение на материалния закон, обосноваващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора съдът неправилно преценил доказателствената стойност на представените протоколи образец 19 и неправилно кредитирал изслушаните експертни заключения. Поради това касаторът моли решението да бъде отменено в обжалваната част, а жалбата на "Космос-82" ЕООД да бъде отхвърлена. Претендира разноски. Ответникът "Космос-82" ЕООД / правоприемник на "Векоестейт" ООД/ оспорва подадената от противната страна касационна жалба. Твърди, че решението е постановено в съответствие със събраните доказателства и с практиката на Съда на Европейския съюз. Представителят на Върховната административна прокуратура излага доводи за основателност на жалбата. Върховният административен съд - Осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК, и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК. АСП е приел от фактическа и правна страна, че протоколите са пряко доказателство за реализиране доставката на строителни услуги, тъй като по същността си представляват количествено-стойностна сметка за извършените към определен момент, приети и подлежащи на заплащане видове СМР. Документираните СМР са описани в протоколите по вид, мярка, ед. цена, количество. При този извод съдът се позовава на СТЕ, която е установила съпоставимост на процесните 13 броя фактури с приложените към тях договори и актовете обр. 19. Прието е, че не съществува противоречие между приемо-предавателните протоколи и установяванията в счетоводството на РЛ. АСП е счел, че отсъствието на подпис за изпълнител върху един от протоколите не се отразява на доказателствената му стойност, тъй като с него се установява благоприятния за доставчика факт на получаването на стоката, във връзка с обосноваване на настъпването на данъчно събитие по чл. 25, ал. 1 във вр. с чл. 9 ЗДДС. Обективното извършване на услугите е счетено от съда за доказано и въз основа на постигнатия резултат - въведен в експлоатация строеж и фактурирани СМР към възложителя за обектите. Налице са данни за работници при прекия доставчик, събрани в хода на ревизията, фактурите са отразени в дневник-продажби и СД за съответния данъчен период и дължимия ДДС е начислен. За доставките е доказано разплащане. Касационната инстанция споделя изводите на АСП. Разпоредбата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обуславя възникването на субективното публично право на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. В случая спорните фактури отговарят на изискванията на чл. 7 от Закона за счетоводството и чл. 71, т. 1 ЗДДС, а реалността на доставките, като условие за законосъобразното възникване и упражняване на правото на данъчен кредит - чл. 6, ал. 1, респ. чл. 9, ал. 1 във връзка с чл. 25, чл. 68, ал. 1 е чл. 69, ал. 1 ЗДДС, е доказана в процеса. Ответникът по касация е представил доказателства, в съответствие с възложената му доказателствена тежест, от които се установява реалното осъществяване на фактурираните доставки. Обстоятелството, че всички приложени по делото доказателства, включително договори и приложения към тях, са частни документи, които не се ползват с материална доказателствена сила, не може да бъде само по себе си основание за отказ за признаване на право на данъчен кредит. Действително, такива са повечето документи, които ревизиращите органи и съдът изследват във връзка с реалността на доставките при преценката относно възникването на правото на данъчен кредит. Именно предвид характеристиката на тези документи, от съществено значение е обсъждането на доказателствения материал в неговата съвкупност. В случая съдът е изпълнил това задължение, като в хода на процеса е попълнил и пропуските на органите по приходите по изясняване на фактическата обстановка, като е назначил експертизи, чрез които са установени обстоятелства от значение за реалността на извършените доставки. Заключенията по тези експертизи не са оспорени в предвидения от закона срок, извършени са след проверки в счетоводството на ревизираното лице и на представените по делото доказателства, както и след огледи на място и правилно са кредитирани от съда. Излагането на доводи, съставляващи по естеството си оспорване на експертизите, едва с касационните жалби, е недопустимо и не може да бъде основание експертните заключения да не бъдат взети предвид при установяване на фактическата обстановка по спора. В процесните фактури и протоколи са индивидуализирани вида, количеството и стойностите на извършените СМР, както и обектите, на който са извършени същите. За доставките е доказано разплащане, което е индиция за реални търговски взаимоотношения между страните по договорите. Представените и неоспорени от ответника протоколи обр. 19 сочат, че обективно съществуващите облигационни връзки между страните по договорите са се въплътили в действително изпълнение. Ревизираното лице е приело строителните работи от изпълнителите, които фактически са ги извършили. Протокол обр. 19, уреждащ предаването на строежа и строителната документация от строителя на инвеститора, е регламентиран в отменената Наредба № 7/22.05.2001 г. за съставяне на актове и протоколи по време на строителството, като е бил задължителен до 2003 г. С приемането на Наредба № 3/31.07.2003 г. за съставяне на актове и протоколи по време на строителството той вече не е законово уреден, но неговото прилагане продължава, ако инвеститорът и строителят държат на него. Той е желателен при уреждане на взаимоотношенията между възложителя и изпълнителя на видове СМР и се прилага въз основа на постигнатите между тях договорености. По същество протокол - акт 19 е документ, с който се документират извършени СМР на съответен етап на строителство. Той е първичен счетоводен документ, но тъй като реквизитите му не са уредени нормативно, те се ограничават до тези, с които може еднозначно да се опише стопанската операция. На практика същият представлява количествено-стойностна сметка за извършените към определен момент, приети и подлежащи на заплащане видове СМР. От така разкритата същност на документа, и тъй като той изрично е съставен за установяване на завършените видове работи и за заплащане на същите, следва да се направи извод за доказано с неоспорени документи изпълнение на фактурираните СМР. Един от основните спорни моменти по отношение на доставките е именно кадровата и техническа обезпеченост на изпълнителите да осигури достатъчно работна сила, която има и необходимата квалификация да извърши описаните СМР, както и съответна техника за целта. В Решение от 6 септември 2012 г. по дело C-324/11, Съдът на ЕС се е произнесъл, че Директива 2006/112 трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска да се откаже правото на данъчен кредит поради това, че доставчикът за строителни услуги не е декларирал наетите от него работници, както и поради неизвършена от получателя по фактурата проверка дали между наетите на строежа работници и доставчика е съществувало правоотношение, без приходният орган да доказва, въз основа на обективни данни, че задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която се обосновава правото на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. Съдът на ЕС е заключил, че правото на приспадане може да бъде отказано само когато приходният орган въз основа на обективни данни установи, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, че сделката, която обосновава правото на приспадане, е част от данъчна измама, като е подчертал, че правото на приспадане не може да бъде отказано, след като предвидените в Директивата материалноправни и процесуални условия за упражняване на това право са изпълнени. В поставения за разглеждане случай не са релевирани индициии и не са ангажирани доказателства за данъчна измама, осъществена между контрагентите по договорите. Неоснователни са оплакванията на касатора, че съдът неправилно е ценил представените в хода на ревизията доказателства относно доставките, след като, както изтъква и първоинстанционният съдия, съответните документи не са били надлежно оспорени от органите по приходите относно тяхната автентичност. Обстоятелството, че се касае за частни документи, означава, че те се ползват с доказателствената сила, предвидена в чл. 180 ГПК, а именно, че изявленията в тях са действително направени от посочените в документа лица. Както Съдът на ЕС многократно изтъква в практиката си /решенията по делата "Боник", "Фирин", "ЛВК-56" ЕООД, "Евита-К" и цитираната в тях практика и др./, режимът на правото на приспадане на данъчен кредит, предвиден в Директива 2006/112 не допуска данъчнозадължено лице, което не е знаело или не е могло да знае, че съответната сделка е част от извършена от доставчика данъчна измама или че сделка по веригата от стоки преди и след осъществената от данъчнозадълженото лице сделка е опорочена поради измама с ДДС, да бъде санкционирано, като не му бъде признато право на приспадане на данъчен кредит. Съгласно решението по делото "Макс Пен" ЕООД - реш. по дело С-18/13 от 13.02.2014 г. обаче, именно данъчна измама трябва да бъде доказана във връзка с твърденията за липса на материална или кадрова обезпеченост, както и евентуални пропуски в счетоводната отчетност на доставчиците. При липса на установена данъчна измама, такива пропуски сами по себе си не могат да бъдат основание за отказ да се признае правото на приспадане на данъчен кредит. По изложените съображения, решението на Административен съд - Пловдив в разглежданата част не страда от пороците, твърдяни в касационната жалба и при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК следва да бъде оставено в сила. Ответникът по касация не претендира разноски за настоящата инстанция, поради което такива не се присъждат. Водим от горното, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,