Решение № 7928 от 21.06.2017 г. на ВАС по адм. д. № 10025/2016 г.

Решение № 7928 от 21.06.2017 г. на ВАС по адм. д. № 10025/2016 г., I о., докладчик съдията Милена Славейкова Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс.

Образувано е по две касационни жалби на директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ДОДОП) гр. В. Търново и на С. Л. Ф., действащ като едноличен търговец (ЕТ) "Ф. - С. Ф.", против решение № 247 от 21.07.2016 г. на Административен съд В. Т. (АСВТ), постановено по адм. д. № 497/2015 г., с което частично е потвърден и отменен ревизионен акт (РА) № Р-04-1401866-091-001 от 17.03.2015 г. на органи по приходите при ТД на НАП гр. В. Търново, потвърден с решение № 260 от 12.06.2015 г. на директора на Дирекция "ОДОП" гр. В. Търново.

Касаторът директор на ДОДОП претендира отмяна на съдебното решение като неправилно поради неправилно приложение на закона, съществени процесуални нарушения и необоснованост относно изводите на съда за доказаност на реални доставки по фактури, издадени от "Виктория експорт 2008" ЕООД, "Щерн енд Ко" ООД, "Роял експорт" ЕООД и "Еси трейдинг" ЕООД. Визира съществено процесуално нарушение във връзка с оспорване на доказателства по реда на чл. 193 ГПК. Счита за необосновани изводите на съда за реалност на доставките поради недоказаност на факта на предаване на стоките. Посочва конкретни несъответствия между доказателствата относно всеки от четиримата доставчици и счита подхода на съда по преценка на едни и същи доказателства за непоследователен. Претендира за отмяна на решението и постановяване на друго за отхвърляне на оспорването като му се присъди юрисконсултско възнаграждение.

К. С. Л. Ф. обжалва частта от решението, с която е отхвърлено оспорването като неправилно поради неправилна преценка на доказателствата и неправилно приложение на закона. Поддържа, че притежава всички законовоизискуеми документи относно произхода и предаването на стоките, надлежно осчетоводени съгласно Закона за счетоводството и СС2. Счита, че ненамирането или непредставянето на доказателства от доставчика не може да бъде основание за отказ на правото на данъчен кредит (ДК). Излага съображения за липса на данни за данъчна измама. Претендира за отмяна на решението и отмяна на РА, алтернативно - за връщане на делото за ново разглеждане. Претендира разноски за две съдебни инстанции.

Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба на директор на ДОДОП и неоснователност на касационната жалба на С. Л. Ф.

Върховният административен съд, Първо отделение, след като прецени допустимостта на касационните жалби и наведените отменителни основания, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна:

С спореният пред АСВТ РА, издаден при ревизия за установяване на данъчните задължения на С. Л. Ф. по ЗДДС за данъчни периоди м. 12.2008 г., м. 11.2009 г., м. 01.2010 г., от 01.03.2010 г. до 31.07.2012 г. и от 01.09.2012 г. до 31.05.2013 г., на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1, вр. чл. 6 ЗДДС е отказано право на приспадане на ДК общо в размер на 640 304.11 лв. по фактури за доставка на пилешки продукти, издадени от 14 броя доставчици и са установени задължения в същия размер и лихви от 210 959.18 лв. В хода на ревизията е установено, че основна дейност на търговеца от 2006 г. е преработка на птиче месо, за което разполага с необходимата хладилна база, хладилни транспортни средства, удостоверение за регистрация на обект за производство на храни и наети работници.

Установено е, че фактурите за доставка са придружени със стокови разписки и/или приемо-предавателни протоколи (ППП), търговски документи от преките доставчици и банкови извлечения. Складовите/стокови разписки и ППП били съставени на еднотипови бланки. Ревизиращите органи са съобразили, че не са представени товарителници за осъществен вътрешен или международен транспорт до обекти на търговеца в гр. С. Търговските документи съдържали ветеринарен регистрационен номер на съответната база - "Фриго сток" ООД, "Провик" ЕООД или "Фиоре" ЕООД, но не и на конкретните доставчици.

За всички доставчици е установено, че нямат материална и кадрова обезпеченост за извършване на търговия на едро с месни продукти, а регистрацията им по ЗДДС е прекратена по инициатива на НАП. За представляващите на някои от дружествата е установено, че са били осигурявани в други предприятия на нискоквалифицирани длъжности, а от приложените в преписката РД и РА за други доставчици се установявало, че имат задължения в големи размери. Обсъдени са конкретни несъответствия между представените документи, дали основание за извод за недоказаност на реалността на доставките на стоки, а за съставяне на документи с цел обосноваване на произхода и движението на стоки, на които не съответстват реални стопански операции. Данъчен кредит е отказан от доставчиците "Фортуна комерс" ЕООД, "Традики-93" ЕООД, "Нитомис груп" ЕООД, "ЕСИ трейдинг" ЕООД, "Е. Д. С." ЕООД, "Л. К." ЕООД, "Милвла груп" ЕООД, "Роял експорт" ЕООД, "Експорт къмпани" ЕООД, "Виктория експорт 2008" ЕООД, "Н. М." ЕООД, "Щерн енд Ко" ЕООД, "Ем груп 09" ЕООД и "Ореол 2003" ЕООД.

Административният съд е приел, че РА е издаден от компетентни органи по приходите, в установената форма и при липса на допуснати съществени процесуални нарушения. Относно материалната законосъобразност на РА съдът е съобразил понятието за доставка на стоки по смисъла на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО и тълкуването на това понятие в редица решения на Съда на Европейския съюз (СЕС). Въз основа на това е достигнал до извод, че понятието "доставка на стоки" по смисъла на Директивата (и предвид съображение 14 от нея) не се отнася до прехвърлянето на собственост в предвидените от приложимото национално право форми, а включва всяка сделка по прехвърляне на материална вещ от определено лице, което овластява друго лице да се разпорежда фактически с нея като собственик. Посоченото овластяване не следвало да се смесва или да се замества с прехвърлянето на право на собственост според цивилистичните разбирания на различните правни системи на държавите - членки, нито непременно означавало фактическо предаване на стоките на получателя им, нито изисквало доставчикът непременно да е собственик на доставените стоки или да ги държи фактически (вж. например решения на СЕС по дело С-320/88, т. 7, по дело С-111/05, т. 32, С-494/12, т. 20, С-78/12, т. 33, определение по дело С-159/14, т. 38 и други).

Съдът е приел, че за целите на Общата система на ДДС от значение е овластяването на получателя на доставката да се разпорежда със съответната стока така, като че ли е собственик, което в крайна сметка означава прехвърлянето на правните и фактическите рискове и изгоди по повод на тази стока на получателя и, чрез което последният от своя страна също черпи изгоди от стоката и нейните характерни (есенциални) свойства или понася свързаните с нея и тези свойства рискове. Дали това овластяване е резултат на прехвърляне на собственост или на учредяване на вещно право или е резултат на предаване на стоката от името и за сметка на доставчика като лице, което само я държи или я владее или което действа като комисионер (арг. от чл. 14, § 2, б. "в" от Директивата) или на прехвърлянето на рисковете и ползите по повод стоката без фактическото и предоставяне в държане е въпрос на конкретен механизъм на всяка от претендираните доставки, така както е претендиран от субектите по сделката или установен от съвкупната преценка на релевантните доказателства за всяка конкретна операция. В резултат на изложеното съдът е съобразил твърдения за всеки от доставчиците механизъм на сделките и въз основа на ангажираните по делото доказателства е изследвал установява ли се (доказва ли се) този механизъм.

Тук е мястото да се сподели правилно формулирания от съда правен въпрос относно реалността на доставката на стоки в контекста на понятието по чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО и тълкуването на това понятие в практиката на Съда на Европейския съюз. Безспорно наличието на реална доставка е материалноправно изискване за признаване право на данъчен кредит, както съобразно нормите на съюзното право и практиката на СЕС, така и съобразно националното законодателство. Респ. липсата на доставка е основание да се откаже право на приспадане на ДК поради нарушение на основни принципи на системата на ДДС - наличие на реална икономическа дейност и данъчен неутралитет, който цели да освободи от данъчна тежест всички реални икономически дейности. Формулирайки основния спорен въпрос по делото съдът коректно е разпределил доказателствената тежест в процеса съобразно чл. 154, ал. 1 ГПК, вр. § 2 от ДР на ДОПК. Изцяло в доказателствена тежест на ревизираното лице е да докаже твърдения от него, благоприятен положителен факт от обективната действителност за наличие на реални доставки на стоки и услуги. Основание за този извод се намира, както в общата процесуална разпоредба на чл. 154, ал. 1 ГПК, така и в практиката на СЕС - т. 37 от решение на СЕС от 18.07.2013 г. по дело С-78/12 "Евита-К": лицето, което иска да приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това. Изцяло неоснователно е оплакването на касатора С. Ф. за неправилно пренесена върху него доказателствена тежест.

Липсата на реална доставка е отрицателен факт, доказването на който може да се извърши чрез съвкупност от положителни факти (индиции), който са основа на доказателствени изводи за отрицателния факт - Тълкувателно решение № 6/2014 г. на ОСГК на ВКС. С. даденото от СЕС тълкуване изводите за наличие на реални доставки на стоки или услуги, респ. липсата им, както и данните за знание у получателя за извършена от някой от доставчиците по веригата измама, следва да се направят въз основа на "обективни факти" - факти и обстоятелства от обективната действителност, при съвкупната преценка на които може да се направи извод в подкрепа на едната или другата теза при общото разпределение на доказателствената тежест по чл. 154, ал. 1 ГПК и чл. 170, ал. 1 АПК. Това са всички онези доказателственорелевантни факти (според националната терминология), които стоят в определена връзка на зависимост с факт, релевантен за спорното право и поради тази си връзка, те са едно указание, че този факт се е осъществил. За разлика от правнорелевантните факти, които са определени в правната норма като предмет на доказване, доказателствените факти не са нормативно определени, защото изначално не е ясно кой факт може да се окаже във връзка на зависимост с правнорелевантен факт или кой факт може да бъде индиция, улика, мълчаливо да свидетелства относно осъществяването на правнорелевантния факт. Именно в тази връзка, а не като правнорелевантни факти, могат да се поставят въпросите и е относимо изследване на произхода на стоката, на съхранението, движението и приемо-предаването й, защото всеки един от тези факти може да има доказателствено релевантно значение за спорния въпрос относно реалността на доставките съобразно твърдения от страните механизъм на настъпването им, както сполучливо е допълнил и изследвал първостепенният съд. Безспорно, нито правният способ на прехвърляне на собствеността върху стоките, нито произходът им, са елементи от фактическия състав на понятието за реалност на доставките на стоки. Но всеки един от тези факти може "мълчаливо да свидетелства" относно реалното фактическо положение, доколкото, както правилно е отбелязъл решаващият съд, само реално осъществилите се стопански операции, свързани с реална икономическа дейност по реални доставки на стоки и услуги, използвани в икономическата дейност на лицето, са релевантни към спорното право на приспадане на ДК.

Както според националното право (чл. 12 ГПК и чл. 3 ЗСВ), така е според практиката на СЕС, съдът постановява решението си по вътрешно убеждение, въз основа на закона и при съвкупна преценка на всички събрани по делото доказателства. Директива 2006/112/ЕО и принципът на данъчен неутралитет допускат националната юрисдикция да провери въз основа на цялостна преценка на всички обстоятелства по случая дали самият издател на фактурата е извършил въпросната сделка, като вземе предвид всички обстоятелства по случая (т. 50 и т. 53 от решение на СЕС от от 06.09.2012 г. по дело С-324/11 "G. T."). Това предполага съвкупна преценка на всички фактически обстоятелства, които са специфични за всеки случай и зависят от процесуалната активност на страните по него. Националният съд следва да определи във всеки отделен случай в зависимост от фактите по делото дали е налице прехвърляне на правото на разпореждане със съответната вещ като собственик (т. 34 от решение на СЕС от 18.07.2013 г. по дело С-78/12 Евита-К ЕООД) и в съответствие с националните правила на доказването да направи обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по спора (т. 37 от същото решение), за целта на която преценка може да вземе предвид данни относно предхождащи или следващи доставки (т. 38 от същото решение), като част от обективните данни за наличие или не на реални доставки. Когато документите, представени от получателя по спорните доставки, също разкриват нередовности, това следва да бъде отчетено при извършване на общата преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства в главното производство от националната юрисдикция (т. 57 и т. 63 от решение от 31.01.2013 г. по дело С-643/11 "ЛВК-56" ЕООД).

Именно подобна, изключително задълбочена преценка на всички факти, обстоятелства и доказателства по делото, е направил първостепенният съд в обжалваното решение, при правилно разпределение на доказателствената тежест, правилно формиране на правните изводи в съответствие с правилата на логическото мислене и обоснована преценка на доказателствата, без да е допуснато изопачаването им или неправилното им тълкуване. Не е допуснато твърдяното от касатора ДДОДОП съществено процесуално нарушение поради некоректно откриване на производство по чл. 193 ГПК. Решаващият съд е предоставил възможност на оспорващия да уточни документите, предмет на оспорване (л. 130 от делото), и правилно е открил производсво по реда на чл. 193 ГПК по оспорване на автентичността на всички положени под оспорените документи подписи, вкл. с коректно разпределение на доказателствената тежест в производството по оспорване в тежест на жалбоподателя (л. 134). Частните документи, каквито са оспорените, имат обвързваща съда формална доказателствена сила, която да бъде оборена в производството по чл. 193 ГПК, единствено по отношение на своето авторство съобразно чл. 180 ГПК, което е съобразено от съда. Липсата на изрично произнасяне по автентичността на оспорените документи по реда на чл. 194, ал. 2 ГПК не е съществено процесуално нарушение, още повече, че съдът е формирал общ правен извод във връзка с недоказаната автентичност на подписите на стр. 4 от решението по аргумент от разпоредбата на чл. 301 ТЗ, както и от института на водене на чужда работа без мандат.

Не се спори по делото, че основната дейност на РЛ от 2006 г. е преработка на птиче месо, за което притежава в гр. С. цех - транжорна, хладилна база, четири броя специализирани хладилни камиона за транспорт на месо. Месото се разфасова в транжорната, откъдето се продава на фирми на едро. Лицето притежава и магазин за продажби на дребно в гр. С.

В контекста на изложеното и с оглед спецификата на процесните стоки (месни продукти) е оправдано очакването на приходните органи, правилно възприето от съда, за проследимост на стоките, предназначени за влагане в хранителни продукти. Нормативната база предполага съставянето на значителна по обем документация, която предоставя възможност за лесно проследяване движението на спорните стоки. Без нормативните изисквания на Закона за храните (ЗХ), Закона за ветеринарномедицинската дейност (ЗВМД) и издадените въз основа на тях подзаконови актове (Наредба № 5 от 25 май 2006 г. за хигиената на храните - отм., но в сила за ревизираните периоди, Наредба № 35 от 23 март 2006 г. за специфичните изисквания при осъществяване на официален контрол върху суровини и храни от животински произход, Наредба № 36 от 23 март 2006 г. за специфичните изисквания при производство, транспортиране и пускане на пазара на суровини и храни от животински произход и др.) да се възприемат като предпоставка за упражняване на данъчното предимство по ЗДДС, те предоставят възможност за създаване на доказателства относно обсъжданите доказателственорелевантни факти, които са указание за действителното развитие на правоотношенията, вкл. наличието на реална икономическа дейност и реални доставки на стоки като материалноправна предпоставка на правото на приспадане на ДК. Добросъвестният търговец би следвало да разполага със съответната документация, която му позволява да докаже придобиването, влагането, респ. отчуждаването на използваните в стопанската му дейност стоки (месни продукти), респ. да може да предостави логично обяснение за отделни неточности или несъответствия. В противен случай (при липсата на доказателства) същият следва да понесе неблагоприятните за себе си последици от недоказването, доколкото в процеса само доказаният факт е приравнен на реално осъществил се факт. Затова е логичен и обоснован подходът на решаващия съд по изследване на твърдяния от страните механизъм на доставките в контекста на националната материалноправна уредба на търговията с месни продукти като индиция за реално осъществилите се правоотношения. Правилно при съвкупната преценка на доказателствата по делото първостепенният съд е търсил извод, дали те съдържат достоверни данни за точния механизъм на овластяването на РЛ да се разпорежда фактически като собственик с процесното имущество чрез предаването му от съответния превозвач (без значение за чия сметка действа той) в неговия склад, надлежно регистриран по чл. 12 от Закона за храните (ЗХ), респ. дали приложените търговски документи имат съдържанието по чл. 76 ЗВМД и чл. 167 ППЗВМД, дали същите съдържат всички индивидуализиращи процесните стоки белези, вкл. данни за съхранението, превоза и предаването им по веригата от доставки.

Съгласно чл. 12, ал. 1 ЗХ производството и търговията с храни в страната се извършва само в обекти, регистрирани по реда на този закон. Производителите и търговците на храни, включително лицата, които осъществяват първично производство и свързани с него дейности, са длъжни да спазват хигиенните изисквания и да прилагат добри практики на всички етапи на производството, преработката и дистрибуцията на храните (чл. 17, ал. 1 ЗХ). Разпоредбата на чл. 21а ЗХ поставя изисквания към производителите и търговците на храни да осигурят възможност за проследяване на храните на всички етапи на производство, преработка и дистрибуция, като за целта:

1. изискват и съхраняват информация за всеки свой доставчик на храни, на животни, отглеждани с цел производство на храни, и на вещества, предназначени за влагане или за които се предполага, че ще бъдат вложени в храни;

2. съхраняват информация за производителите и търговците на храни, на които те са доставили своите продукти.

"Проследимост" е проследяването и възможността за проследяване на храни, фуражи, животни, отглеждани за производство на храни, и вещества, предназначени или за които се предполага да бъдат влагани в храни, във всички етапи на тяхното производство, преработка или дистрибуция (пар. 1, т. 50 от ДР на ЗХ).

Разпоредбата на чл. 76 ЗВМД урежда контрола върху суровините и храните от животински произход, които са предназначени за търговия, като изисква да:

1. са произведени съгласно изискванията по този закон, Закона за храните, нормативните актове по прилагането им, както и решения на Европейския съюз, отнасящи се до Р. Б.;

2. се придружават до крайния получател от сертификати и/или други документи, свързани с пратката.

Съгласно чл. 167, ал. 1, т. 2 и т. 3 ППЗВМД органите на министерствата и ведомствата, които имат правомощия по контрола на транспортните средства, при проверка изискват по т. 2 ветеринарномедицинско свидетелство (здравен ветеринарен сертификат) - при транспортиране на месо и суровини от животински произход или по т. 3 ветеринарномедицинско свидетелство (здравен ветеринарен сертификат) или търговски документ с вписан ветеринарномедицински регистрационен номер на предприятието производител - за продукти от животински произход.

Въз основа на посочената материалноправна уредба е оправдано очакването на решаващия съд съвкупният анализ на представените по делото писмени доказателства да навежда на категоричен и несъмнен извод относно придобиването и отчуждаването на стоките във връзка с твърдения от страните механизъм за това. При анализа на доказателствената съвкупност и въз основа на дадени от Е. Г. Ф. обяснения вх. № 41940 от 10.10.2013 г. относно механизма на спорните доставки (Приложение № 17, л. 293 - 299) решаващият съд е разграничил тези от тях, по които е извършен транспорт до обектите на РЛ в гр. С. със собствени транспортни средства (рег. № № ВТ ....., ВТ ......., ВТ ...... и ВТ ......) от онези, за които в придружаващите фактурите документи са налице данни за осъществен транспорт от трети лица (от български или чуждестранни превозвачи). По отношение на тези от спорните фактури, за които са налице данни за осъществен превоз от български или чуждестранни превозвачи, организиран от на доставчика, решаващият съд е поставил изискване РЛ като получател по доставките да притежава транспортни документи (товарителници) съобразно § 1, т. 30, чл. 64 и чл. 65 от Закона за автомобилните превози или екземпляри от CMR - по арг. от чл. 6, ал. 1, б. г) и чл. 13, ал. 1 от Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз на стоки. Този подход на първостепенния съд следва да се определи като правилен с уговорката, че не е проведен докрай в обжалваното съдебно решение. С оглед броя на доставчиците и обема на доказателствата правилността и обосноваността на изводите на съда по отношение на всеки един от тях следва да бъдат разгледани поотделно.

Няма спор, че основна дейност на РЛ е преработка на месо, за което разполага с цех за транжиране и магазин. Това предполага, че същото е запознато с материалноправната уредба, респ. изискванията по нея за проследимост на стоките, с които търгува. Ревизираното лице последователно е поддържало в хода на производството (от възражението по реда на чл. 117, ал. 5 ДОПК до становището пред съда - напр. уточнение на жалбата от 07.05.2014 г.), че проверката на реалността на доставките предполага изследване на задължителните документи във връзка с изискванията на Наредба № 32/2006 г., Наредба № 8/2002 г., Наредба № 1/2002 г., която изисква изследване на сертификати и търговска документация предвид сериозните нормативни изисквания за точна и детайлна информация за произхода, състоянието, приемането, предаването и транспорта на процесните стоки. Въпреки тези си твърдения, РЛ не е използвало относимите и допустими доказателствени средства в хода на съдебния процес - изискване на документи от трети лица или поставяне на относима задача към съдебна експертиза по смисъла на чл. 195, ал. 1 ГПК за проследяване наличието на нормативно изискуемите документи и дали въз основа на тях може да се проследи произхода, движението и придобиването на месните продукти. При коректно и правилно разпределена доказателствена тежест в процеса, както с разпореждане от 20.07.2015 г. за насрочване на делото в открито съдебно заседание, така и в първото проведено такова на 12.10.2015 г. (гърба на л. 63 от делото), и при липсата на ангажирани доказателства за благоприятните за него обстоятелства, именно ревизираното лице следва да понесе неблагоприятния резултат от недоказването им. Дружеството претендира да е получило месни продукти, но представените документи не осигуряват проследимостта им. Изводът е, че РЛ не е взело всички мерки, които могат разумно да се очакват от него като положи грижата на добрия търговец към делата си - да търгува с доставчици, които предоставят възможност за проследимост на хранителните продукти. Като не е действал с изискуемата добросъвестност, респ. не разполага с документи за проследимост, същият следва да понесе неблагоприятните последици по отказ на правото на приспадане на ДК. Конкретните съображения за всеки един от доставчиците са следните:

1. Относно доставчика "Фортуна комерс" ЕООД, издал една фактура № 1/05.11.2008 г. с предмет пилешки бут, съдът е намерил отказа на ДК за законосъобразен с мотив за недоказаност на твърдения механизъм на доставката - фактическо предаване на стоката в склада на "Провик", откъдето стоката е превозена от РЛ със собствено превозно средство. Съобразил е липсата на търговски документ съгласно чл. 167, ал. 1, т. 3 от ППЗВМД, който следва да се намира у РЛ предвид произхода на стоката от Полша, както и липсата на приемо-предаване, на складови документи или протоколи.

Решението е неправилно постановено.

В Приложение № IХ, л. 185 се съдържа издаден от ЕТ "С. Ф." пътен лист, съвпадащ по дата и направление (05.11.2008 г., С.-Г.-С.) с данните по спорната фактура. Дестинацията в пътния лист съвпада с регистриран обект на името на доставчика в гр. Г. по данни на БАБХ, както и с официални данни от Агенцията за получени от доставчика пилешки бутчета с произход от Полша по протокол № 645/05.11.2008 г., съвпадащ с данните по спорната фактура (л. 153 от делото). Действително, ССЕ не е отбелязала, че към спорната фактура има придружаващи документи, но съдът необосновано й се е доверил (л. 76 от делото).

При тези данни по делото е дължим извод, който първостепенният съд е направил и по отношение на другите доставчици, за които от доказателствената съвкупност по делото се установява, че придружаващите стоката документи съдържат данни за собствен превоз от РЛ и за този превоз е представен пътен лист, който позволява проследяване движението на стоката.

Съобразно тези доказателства РЛ се легитимира безпротиворечиво като получател на правото на разпореждане със стоката като собственик по смисъла на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО, поради което в тази част РА е незаконосъобразен. Дължима е отмяна на решението и постановяване на друго такова по същество на спора за отмяна на РА в тази част.

2. Доставчикът "Виктория експорт 2008" ЕООД е издал 19 фактури през д. п. м. 11 и 12 на 2009 г., м. 02,03, 04, 05, 06 и 07 на 2010 г. с предмет пилешки бут, пилешко месо, бут.

Съдът е приел, че правилно е отречено правото на приспадане на данъчен кредит по следните фактури: № 1.. 004 от 09.11.2009 г., № 1...0022 от 23.11.2009 г., фактура № 1.. 0038 от 07.12.2009 г. и фактура № 1.. 00314 от 10.07.2010 г. Съобразил е, че по тези четири фактури е претендирано получаването на стоките от склада на "Провик", за сметка и от името на посочения доставчик, като в тези случаи стоката би трябвало да е натоварена на МПС, собственост на РЛ при реализирането на превоз за собствена сметка по смисъла на § 1, т. 4, б. а) от ЗАП, при който случай не се изисква наличие на товарителни записи, тъй като липсва договор за превоз на токи, чието наличие и изпълнение тези записи да установяват. Въпреки наличието на фактури, придружени с двустранно подписани стокови разписки и пътни документи, съдът ги е приел за недостатъчни да обосноват реалност на доставките поради липса на търговски документи по чл. 167, ал. 1, т. 3 от ППЗВМД. Изложил е доводи, че търговски документи действително не са необходими за установяването на получаването на стоките, но с оглед предвидения специфичен режим на контролирането на произхода, движението и търговията с такива стоки документи следва да се намират у ДЗЛ. Въпреки това липсвали доказателства относно мястото на предаването на процесните стоки на водача на посоченото в пътните листи МПС, нито, че стоките са вдигнати от склад за търговия с храни от животински произход, за който по нормативния ред е издадено удостоверение за регистрация по чл. 12 от ЗХ и съответен регистрационен ветеринарен номер, позволяващ проследяемост на стоката по веригата, макар и за целите на ЗХ, респ. на ЗВМД. В пътните листи била вписана дестинация до С., но видно от наличните търговски документи (съобразно цитираната разпоредба на чл. 167, ал. 1, т. 3 ППЗВМД), издадени от този доставчик и придружаващи останалите фактури, доставчикът е претендирал изпълнение на доставки или в склад на Хладилна база в гр. П. или в склад на "Провик", а не в склад, находящ се в С. Съдът е намерил за недопустимо съобразно изискванията на Директивата и ЗДДС кредитирането на обстоятелствата по заплащане и счетоводно отчитане на получаването на стоки и на формиране на себестойност на продукция, служеща за последващи облагаеми доставки.

По отношение на фактури № 1.. 0134/17.02.2010 г., № 1.. 0147/22.02.2010 г., № 1.. 0187/20.03.2010 г., № 1.. 0214/10.04.2010 г., № 1.. 0229/30.04.2010 г., № 1.. 0230/30.04.2010 г., № 1.. 0259/31.05.2010 г., № 1.. 0265/04.06.2010 г., № 1.. 0269/07.06.2010 г., № 1.. 0275/11.06.2010 г., № 1.. 0276/11.06.2010 г., № 1.. 0279/14.06.2010 г., № 1.. 0280/14.06.2010 г. и № 311/13.07.2010 г., съдът е приел отказа на ДК за законосъобразен поради липса на доказателства за транспорт - товарителни записи по смисъла на § 1, т. 30 от ЗАП с оглед прехвърлянето на рисковете и ползите във връзка със стоките чрез предаването им заедно с товарителния запис - чл. 64 и чл. 65 от ЗАП, или екземпляри от CMR - арг. от чл. 6, ал. 1, б. г) и чл. 13, ал. 1 от Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз на стоки, което навеждало на извод за неустановен механизъм на доставките. Придружаващите фактурите стокови разписки не можело да се кредитират самостоятелно, тъй като на практика повтаряли съдържанието на фактурите и не установявали достоверно механизма на овластяването на РЛ да се разпорежда фактически като собственик със стоките чрез предаването им посредством превозвач в склада му.

Съдът е намерил РА за незаконосъобразен отказа на ДК по фактура № 1.. 0257/27.05.2010 г. поради наличието на търговски документ, издаден от "Провик" по нареждане на доставчика, данните по който съвпадат с тези по фактурата и стоковата разписка, който съдържа отбелязване, че транспортът е собствен, съвпадащо с данните по пътен лист, установяващ пробег до Г., където според данните на БАБХ е бил регистрирания склад на "Провик" за търговия със храни от животински произход. Тези доказателства, съпоставени с дадените от свидетеля Д. показания, установявали наличие на доставка, като доставката е получена в склад, за който е налице регистриране по реда на чл. 12 от ЗХ и предаването на стоката е станало именно там. В търговския документ бил посочен и ветеринарния регистрационен номер на склада, който съвпада с дадената от БАБХ на съда информация.

Решението е правилно постановено.

Приложените към фактурите стокови разписки са с идентично на тях съдържание и не могат да служат като категорично доказателства за приемо-предаване на стоката. Всички те съдържат едни и същи реквизити относно количество, единична и обща цена на стоката, които при липса на данни къде и между кои лица се е осъществило приемо-предаването не могат да служат като доказателство по смисъла на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО. Липсват документи по чл. 76, ал. 2, т. 2 ЗВМД - сертификати и/или други документи, свързани с пратката и по чл. 167, ал. 1, т. 2 и т. 3 ППЗВМД - ветеринарномедицинско свидетелство (здравен ветеринарен сертификат) или търговски документ с вписан ветеринарномедицински регистрационен номер на предприятието производител - за продукти от животински произход. По представените документи по никакъв начин не може да се проследи движението на стоката по смисъла на чл. 21а ЗХ.

Действително, към фактури № № 4/09.11.2009 г., 22/23.11.2009 г., № 38/07.12.2009 г. и 314/10.07.2010 г. има приложени издадени от ЕТ "С. Ф." пътни листа (приложение № IХ, т. 238, 241, 244 и 305), но последните са с дестинация С.-С.-С. докато данните по делото са, че доставчикът стопанисва склад в гр. Г. (л. 153 от делото). Тези обстоятелствата, както и липсата на отбелязване в придружаващите фактурата документи, че превозът е за собствена сметка, правилно са се сторили неубедителни на решаващия съд за категоричен и несъмнен извод относно твърдения механизъм на доставката.

Другите фактури са придружени с търговски документи, в които са посочени номера на камиони, които не са собствени на РЛ. При тези данни е обосновано очакването на съда РЛ да притежава превозни документи, сочещи го като получател на стоката - приложение № IХ, л. 247, 251, 254, 257, 263, каквито не са ангажирани по делото. При тази доказателствена съвкупност е правилен изводът на съда за недоказаност на получаването на съответните количества стоки по част от спорните фактури, за които лицето не притежава превозен документ, който го сочи като получател на стоката.

По отношение на фактура № 257/27.05.2010 г. правилно решаващият съд е приел, че доказателствената съвкупност позволява проследяване движението и предаването на стоката от склада на доставчика в гр. Г. до търговския обект на получателя. В приложения търговски документ изрично е вписано, че транспортът е за собствена сметка (приложение 9, л. 268), което съвпада с данните по приложения пътен лист с дестинация С.-Г.-С. Съобразно тези доказателства РЛ се легитимира безпротиворечиво като получател на правото на разпореждане със стоката като собственик по смисъла на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО, поради което правилно в тази част РА е отменен като незаконосъобразен.

3. Доставчикът "Н. М." ЕООД е издал на РЛ две фактури № 1.. 005/04.06.2010 г. и № 1.. 029/22.06.2010 г. с предмет пилешки гърди.

Съдът е съобразил, че съгласно представени от БАБХ документи и доказателства липсва информация за това, че доставчикът е бил регистриран държател/собственик на склад за търговия с храни от животински произход за релевантните периоди. От РЛ били представени двете фактури, доказателства за ефективното им заплащане (потвърдено и от ВЛ), доказателства за отчитането им, два пътни листа (установяващи пробег във връзка и с процесните фактури и във връзка с други фактури), както и един търговски документ (двустранно подписан), според който е предадена на РЛ партида пилешки гърди с произход от Румъния. Тези данни е намерил за неубедителни за извод за реалност на доставките.

Съдът е намерил редица несъответствия по отношение на първата фактура - претендирало се е за доставка в обект, държан/собствен/владян от доставчика в град С. (с оглед пътния лист), чрез предаването и фактически на РЛ франко този склад. Представените доказателства обаче не водели до еднозначен извод за такъв механизъм на доставката. Посочил е, че подписите под двата документа съдържат различия в общите си признаци, а документът по чл. 167, ал. 1, т. 3 ППЗВМД не съдържал данни за предаването на стоката (храни от животински произход) на място, на което съгласно стриктните изисквания на специалния режим по ЗВМД и ЗХ следва това да става, като от друга страна не е индивидуализирано къде точно се намира това местодоставянето и кое именно лице е действало от името/за сметка на претендирания доставчик и каква е правната му и/или фактическа връзка с него. Подобни данни не можело да се почерпят и от пътния лист, който не съдържал конкретна дестинация, а само наименованието на града, до който транспортното средство на РЛ е пътувало.

Втората фактура (едностранно подписана само от РЛ) била придружена единствено с пътен лист, показващ дестинация до Б., но от документа по чл. 167, ал. 1, т. 3 вр. с ал. 2 от ППЗВМД с оглед спецификата на разпространение и търговия с такива стоки по чл. 76, ал. 2, т. 2 ЗВМД не ставало ясно, къде точно в гр. Б. е предоставена стоката в разположение на РЛ и дали това е станало в условията на чл. 12 от ЗХ.

Решението е правилно постановено.

Спорните фактури № № 5 от 04.06.2010 г. и 29 от 22.06.2010 г. (приложение IХ, л. 227 и 231) се различават от номерата на фактурите, посочени в пътните листа, издадени от ЕТ "С. Ф." (приложение IХ, л. 230 и 234). В пътните листа е отбелязана друга дестинация (С.-С. и С.-Б.), която не съвпада с тази на доставчика. Обосновано в отлика от фактурите от други доставчици, за които има издадени от РЛ пътни листа, в случая съдът не е ценил издадените от ЕТ "С. Ф." документи, тъй като те указват на различен начин на получаване на стоките - по фактури и маршрут, които не сочат "Н. М." ЕООД за техен доставчик. Тази доказателствена съвкупност правилно е навела първостепенния съд на извод за законосъобразност на отказа на ДК.

4. За да потвърди РА по отношение на доставчика "Е. Г. 09" ЕООД, издал две фактури № 1...02/18.07.2010 г. и № 1...05/26.07.2010 г. с предмет "пилешки бут", съдът е съобразил, че в получените от БАБХ документи липсва информация за това, че доставчикът е регистриран държател/собственик на склад за търговия с храни от животински произход за релевантните периоди. Липсвали превозни документи - товарителни записи по смисъла на § 1, т. 30 от ЗАП с оглед прехвърлянето на рисковете и ползите във връзка със стоките чрез предаването им заедно с товарителния запис - чл. 64 и чл. 65 от ЗАП, или екземпляри от CMR - арг. от чл. 6, ал. 1, б. г) и чл. 13, ал. 1 от Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз на стоки. Съдът не е кредитирал стоковите разписки, тъй като преповтаряли съдържанието на фактурите и не установявали достоверно механизма на овластяването на РЛ да се разпорежда фактически като собственик със стоките чрез предаването им посредством превозвач в склада му.

Фактите са правилно установени от първостепенния съд и не следва да бъдат преповтаряни. Следва да се отбележат приложените в преписката търговски документи, издадени от производителя в Полша, които сочат ЕТ "С. Ф." като място на разтоварване с посочени рег. номера на МПС WGM ..... и СА ......., което правилно е навело решаващия съд на извод, че при описания механизъм на доставките получателят следва да разполага с екземпляр от товарителниците за осъществен превоз съгласно чл. 64 и чл. 65 от Закона за автомобилните превози и чл. 13, ал. 1 от Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз. Доказателства в тази насока не са представени от лицето, което следва да понесе неблагоприятните последици от недоказване придобиването на стоката.

5. Доставчикът "Щерн енд Ко" ЕООД е издал на РЛ 21 броя фактури през данъчни периоди м. 08 и 09 на 2010 г. и м. 01, 02, 03 и 05 на 2011 г. с предмет охладено пиле. Съдът е съобразил, че доставчикът извършва търговия с меса и разфасоване в обект в с. Г. Богров, ул. Селскостопански двор № 24, който е регистриран в ДВСК и има удостоверение от 07.04.2010 г. за това обстоятелство, като регистрационният му номер е идентичен с вписания в представените от БАБХ документи. Към фактури № 2566/16.08.2010 г., № 2567/16.08.2010 г., № 2575/22.08.2010 г. и № 2576/22.08.2010 г. били представени стокови разписки (като всяка от тях касае по две фактури с оглед посоченото количество и дата), партидни листове към търговски документи, както и доказателства за плащане, но липсвали транспортни документи. Към издадените през 2011 г. фактури липсват пътни листи и всякакви други съпроводителни документи като партидни листи, стокови разписки, търговски документи.

Съдът е намерил РА за незаконосъобразен по отношение на фактури № 2530/04.08.2010 г., № 2531/04.08.2010 г., № 2557/11.08.2010 г., № 2558/11.08.2010 г., № 2588/31.08.2010 г., № 2589/31.08.2010 г., № 2611/06.09.2010 г., № 2612/06.09.2010 г., № 2625/10.09.2010 г., № 2626/10.09.2010 г., 2667/30.09.2010 г. и № 2668/30.09.2010 г., тъй като към тях са приложени двустранно подписани стокови разписки, които е приел за автентични, тъй като не попадали в обхвата на оспорването на ответника и съдържали данни за базата, от която стоката е вдигната. Били налични ветеринарни регистрационни номера, съвпадащи с констатираните при ревизията на доставчика, от което е направен извод, че стоката е вдигната от обект, регистриран към момента на доставките по реда на чл. 12 от ЗХ. Стоковите разписки имали съдържанието по чл. 167, ал. 1, т. 3 ППЗВМД вр. чл. 76, ал. 2, т. 2 ЗВМД, тъй като съдържали данни за регистрацията на производителя на пратката и регистрацията му в държава - членка, като е вписана и конкретната партида от храна от животински произход, като съдържанието на стоковите разписки се допълвало от партидните листове.

С оглед представените към тези фактури пътни листи, които като дата съвпадали с датите по стоковите разписки и партидните листи, съдът е приел за установен механизъма на доставките чрез получаването им в склада, регистриран по реда на ЗХ от доставчика.

Извън доставките по посочените фактури от м. 08 и м. 09.2010 г. съдът е намерил РА за законосъобразен с мотиви за липса на документи по чл. 167, ал. 1, т. 3 ППЗВМД или документи, които да имат съдържанието, посочено в този Правилник, липсва на стокови разписки, транспортни документи за установяването на транспортирането на суровината като елемент от механизма на доставките, както и товарителни записи по смисъла на § 1, т. 30 от ЗАП.

Решението е правилно постановено, като следващо подхода на съда по отношение на доказателствената съвкупност, установена при останалите доставчици. По отношение на спорните фактури, предмет на касационна жалба от директора на ДОДОП, придружаващите стоката документи (стокова разписка и партиден лист) са двустранно подписани, съдържат индивидуализиращи стоката реквизити и позволяват проследяване движението и предаването на стоката от склада на доставчика до търговския обект на получателя. По отношение на тях в хода на ревизията е представен пътен лист, съвпадащ по данни (дата и маршрут) с данните по придружаващите фактурата документи. Съобразно тези доказателства РЛ се легитимира безпротиворечиво като получател на правото на разпореждане със стоката като собственик по смисъла на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО, поради което правилно в тази част РА е отменен като незаконосъобразен.

По отношение на останалите фактури обосновано решаващият съд е приел, че придружаващите стоката документи съдържат данни за номер на превозно средство, което не е собствено на РЛ, което притежава МПС с рег. № № ВТ ....., ВТ ....., ВТ ..... и ВТ ...... П. обстоятелство предполага получателят да разполага с екземпляр от товарителниците за осъществен превоз съгласно чл. 64 и чл. 65 от Закона за автомобилните превози и чл. 13, ал. 1 от Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз. Доказателства в тази насока не са представени от лицето, което следва да понесе неблагоприятните последици от недоказване придобиването на стоката.

6. По отношение на доставчика "Ореол 2003" ЕООД, издал фактура № 4...014/11.10.2010 г. с предмет охладено пиле, съдът е приел РА за законосъобразен с аргумент за липса на релевантна информация от БАБХ касателно данни за обект по ЗХ по отношение на доставчика. Съгласно представения търговски документ представител на съвсем друг търговец бил предал стока като процесната на РЛ в обект, за който нямало данни за фактическа или правна връзка с доставчика. Нямало данни, че този търговец е действал по поръчка или за сметка на претендирания доставчик, а и в самия търговски документ не било отбелязано, че стоката е експедирана по поръчка и от името на доставчика.

Решението е правилно постановено. Съпътстващите фактурата документи съдържат противоречия, които препятстват извод за реално получена от РЛ стока. Приложен е търговски документ № 135/11.10.2010 г., съгласно който стоката е с произход Гърция. Приложеният документ на гръцки език сочи, че стоката следва да бъде получена в гр. С., докато доставчикът претендира да има обект в с. С., Варненска област. Налице е издаден от ЕТ "С. Ф." пътен лист, но в него е посочено, че придружава фактура № 2278, която безспорно не е издадена от "Ореол 2003" ЕООД. Тази доказателствена съвкупност правилно е навела решаващия съд на извод за законосъобразност на отказа на приспадане на ДК.

7. Доставчикът "Р. Е." ЕООД е издал общо 72 фактури през данъчни периоди от м. 09 до м. 12. 2010 г., от м. 01 до м. 05.2011 г., от м. 08 до м. 12, 2011 г. и от м. 01 до м. 07.2012 г. включително.

Съдът е съобразил представено пред него от БАБХ удостоверение, съгласно което доставчикът е вписан като наемател - търговец на храни, реализиращ търговия с храни от животински произход чрез склад - собственост на "Ф. С.", с посочен ветеринарен регистрационен номер на този склад. Самото РЛ било представило стокови разписки и ППП, които били извън обсега на оспорването по чл. 193 ГПК. Изложил е мотиви, че представените търговски документи съдържат информация относно произхода на стоката, теглото (съвпадащо с останалите документи), регистрационен номер на складовата база, съвпадащ с този, посочен в удостоверението на БАБХ, както и информация за превозните средства. Налице било вписване на МПС с № ВТ ..... или ВТ ....., което съвпадало с информацията от представените пътни листове (вж. например л. 13 и 15 от папка 10, л. 23 и 25 от папка 10, л. 149 и л. 154 от папка 7, лист 158 и лист 162 от папка 7 от преписката), като в представените към последните две фактури протоколи изрично било отбелязано, че транспортът е за сметка и отговорност на РЛ. Тези обстоятелства са го навели на извод за незаконосъобразност на РА по отношение на фактури № 1.. 0207/16.03.2011 г., № 1.. 0228/31.03.2011 г., № 1.. 00633/10.07.2012 г. и № 1.. 0639/30.07.2012 г. Към описаните четири фактури били налице подписани от доставчика и РЛ стокови разписки, които не попадали в обхвата на оспорването на ответника, както и търговски документи, подписани от доставчика, които съдържат изискващата се според чл. 167, ал. 1, т. 3 ППЗВМД и чл. 76, ал. 2, т. 2 ЗВМД информация. Кредитирал е свидетелските показания на св. Д. досежно транспорта на стоката. Съвкупната преценка на посочените доказателства е навела съда на извод за доказаност на твърдения механизъм на оправомощаване на РЛ да се разпорежда фактически като собственик със стоката чрез физическото й натоварване в обект, държан от доставчика и транспортирането й до неговите складове със собствен транспорт.

По отношение на останалите 68 броя фактури съдът е намерил РА за законосъобразен с мотив, че в представените за част от фактурите търговски документи се съдържа идентичен регистрационен номер на склада на претендирания доставчик, но няма данни за правна или фактическа връзка между собственика му и доставчика. В придружаващите тези фактури търговски документи била вписана информацията за транспортни средства, с които стоките са транспортирани до обекта на РЛ - номера на транспортни средства, регистрирани в чужбина или такива, които не са собственост на РЛ. Това предполагало РЛ да разполага с товарителни записи по смисъла на § 1, т. 30 от ЗАП по аргумент от чл. 64 и чл. 65 от ЗАП, или с екземпляри от CMR - арг. от чл. 6, ал. 1, б. г) и чл. 13, ал. 1 от Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз на стоки, каквито по делото не били представени. Съдът не е кредитирал стоковите разписки, тъй като преповтарят съдържанието на фактурите и не установяват достоверно механизма на овластяването на РЛ да се разпорежда фактически като собственик със стоките чрез предаването им посредством превозвач в склада му. По идентични съображения не са кредитирани и представените от РЛ приемо-предавателни протоколи към някои от фактурите от 2012 г.

Решението е правилно постановено.

Приложените към фактурите стокови разписки са с идентично на тях съдържание и не могат да служат като категорично доказателства за приемо-предаване на стоката. Всички те съдържат едни и същи реквизити относно количество, единична и обща цена на стоката, които при липса на данни къде и между кои лица се е осъществило приемо-предаването не могат да служат като доказателство по смисъла на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО. Липсват документи по чл. 76, ал. 2, т. 2 ЗВМД - сертификати и/или други документи, свързани с пратката и по чл. 167, ал. 1, т. 2 и т. 3 ППЗВМД - ветеринарномедицинско свидетелство (здравен ветеринарен сертификат) или търговски документ с вписан ветеринарномедицински регистрационен номер на предприятието производител - за продукти от животински произход. По представените документи по никакъв начин не може да се проследи движението на стоката по смисъла на чл. 21а ЗХ.

Съобразно съдържанието на представените приемо-предавателни протоколи (с посочени номера на камиони, които не са на РЛ и място на доставка склад на купувача в гр. С.) е обосновано очакването на съда РЛ да притежава превозни документи, сочещи го като получател на стоката - приложение № 7, л. 3,10, 15, 22, 30, 36, 43, 49, 58, 65, 72, 79, 86, 94, 101, 108, 117, 124, 131, 138, 148, 157 и приложение № 10, л. 144, 151, каквито не са ангажирани по делото. Представените търговски документи досежно същия доставчик (приложение № 10) също съдържат номера на камиони, които не са собственост на РЛ. При тази доказателствена съвкупност е правилен изводът на съда за недоказаност на получаването на съответните количества стоки по част от спорните фактури (68 на брой), за които лицето не притежава превозен документ, който го сочи като получател на стоката.

По отношение на четирите фактури, предмет на касационна жалба от директора на ДОДОП, обосновано решаващият съд е приел, че доказателствената съвкупност позволява проследяване движението и предаването на стоката от склада на доставчика до търговския обект на получателя. По отношение на тях в придружаващите стоката документи изрично е вписан като превозвач получателят ЕТ "С. Ф.", отбелязан е номер на превозно средство, собствено на РЛ, за което е наличен пътен лист, съвпадащ по данни (дата и маршрут) с данните по фактурата и придружаващите й документи. Съобразно тези доказателства РЛ се легитимира безпротиворечиво като получател на правото на разпореждане със стоката като собственик по смисъла на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО, поради което правилно в тази част РА е отменен като незаконосъобразен.

8. Доставчикът "Е. Т." ЕООД е издал общо 13 фактури през д. п. м. 04, 05 и 06.2011 г. с предмет цяло пиле охладено.

Съдът е намерил, че по отношение на фактури № 0...24/04.04.2011 г., № 0.. 28/11.04.2011 г., № 0.. 35/13.04.2011 г. и № 0.. 45/18.04.2011 г. са налице изискванията на чл. 63, чл. 167 и ч. 168, б. а) от Директивата и изискванията на чл. 25, ал. 2, чл. 68, ал. 2 и чл. 69, ал. 1 от ЗДДС, данъкът е изискуем и приспадаем за РЛ, което прави ревизионният акт незаконосъобразен и необоснован в тази част. Фактурите и придружаващите ги стокови разписки били двустранно подписани и не попадали в пределите на оспорването по чл. 193 ГПК. Към фактурите били налице търговски документи със съдържанието по чл. 167, ал. 1, т. 3 ППЗВМД, вр. с чл. 76, ал. 2, т. 2 ЗВМД, които са подписани от доставчика и са автентични. В тях било посочено, че транспортът е извършен с автомобил с регистрация, отговаряща на информацията в приложените към тези фактури пътни листи за осъществен транспорт за собствена сметка, както и, че натоварването е ставало в база на "Ф. С." с посочен ветеринарен регистрационен номер на обекта. Това било регистрационния номер на обекта на доставчика - регистриран наемател на склад по смисъла на чл. 12 ЗХ съгласно официални удостоверителни документи на БАБХ. Формиран е краен извод, че по отношение на тези фактури е налице ясен и проследим механизъм на оправомощаването на РЛ да се разпорежда фактически със стоките като собственик, като очевидно той е получавал тези стоки франко наетия склад на доставчика и ги е извозвал със собствен транспорт, като никакви товарителници или международни товарителници не се изисквали в такава ситуация, тъй като не се установявал договор за превоз на товари с превозвач.

За да приеме за законосъобразен отказа на ДК по отношение на останалите фактури съдът е съобразил, че в представените към тях търговски документи липсва информация за превозното средство, с което е реализиран превоза, като в един документ е посочено транспортно средство на самото РЛ, но във всички случаи липсвали пътни листи. Във всички представени от доставчика международни товарителници липсвало отбелязване, че стоките са получени директно в склада на РЛ в изпълнение на директна последваща доставка на идентични с посочените в протоколите по чл. 117 от ЗДДС стоки. Съдът не е кредитирал протоколите за предаване, тъй като не можело да се свържат хронологически и съдържателно с транспортен механизъм за предаване на стоките.

Решението е частично неправилно.

Доставчикът е дал обяснение, че стоките са предадени в склада му в гр. С., ул. "Е. Б." .№... и извозени с транспорт на РЛ.

По отношение на фактура № 50/27.04.2011 г. съдът необосновано не е направил същите правни изводи както по отношение на фактури № 0...24/04.04.2011 г., № 0.. 28/11.04.2011 г., № 0.. 35/13.04.2011 г. и № 0.. 45/18.04.2011 г., тъй като придружаващите фактурите документи са напълно идентични (приложение № 9, л. 320-344). Налице са търговски документи, в които е отбелязано, че транспортът е за сметка на РЛ и изрично е посочен рег. номер на МПС, който съвпада с притежаваните от ЕТ транспортни средства. От ревизираното лице са издадени пътни листа със съвпадащи данни по дата, маршрут и номер на придружаващата фактура. Ето защо необосновано и неправилно съдът не е приложил еднакъв подход и по отношение на фактура № 50/27.04.2011 г. Дължима е отмяна на решението и отмяна на РА в тази му част.

По отношение на останалите фактури, издадени от "Еси трейдинг" ЕООД правилно е отхвърлено оспорването. Действително, към фактури № № 59/03.05.2011 г. и 64/12.05.2011 г. са приложени издадени от ЕТ "С. Ф." пътни листа, но не е наличен търговски документи (или друг придружаващ фактурата документ), който да указва на превоз за лична сметка на получателя. Това препятства извод за доказаност на сочения от страните механизъм на доставката. По отношение на останалите спорни фактури не са налице издадени от РЛ пътни листа. Част от придружаващите стоката търговски документи не съдържат отбелязване за МПС, с което е извършен превоза, а друга част съдържат данни на МПС, които не са собствени на РЛ. Търговските документи, които съдържат индивидуализиращи данни за МПС, сочат, че последните не са собственост на РЛ, поради което е оправдано очакването към получателя за притежава товарителница съгласно чл. 64 и чл. 65 ЗАП и чл. 13, ал. 1 от Конвенция CMR. Такива не са представени по делото, което препятства извода, че стоките са реално получени. Липсата на данни за превозните средства или отбелязването на номера на МПС, които не са собствени на РЛ, без данни за собствеността и маршрута им, препятства извод, че стоките са превозени, доставени и предадени на РЛ като получател. Приложените към фактурите документи за ВОП сочат "Еси трейдинг" ЕООД за получател на стоката - протоколи по чл. 117, ал. 1 ЗДДС и международни товарителници. В някои от международните товарителници и придружаващите ги документи има отбелязани рег. номера на автомобили, по които обаче не може да се проследи движението на стоката. Липсват документи по чл. 76, ал. 2, т. 2 ЗВМД - сертификати и/или други документи, свързани с пратката и по чл. 167, ал. 1, т. 2 и т. 3 ППЗВМД - ветеринарномедицинско свидетелство (здравен ветеринарен сертификат) или търговски документ с вписан ветеринарномедицински регистрационен номер на предприятието производител - за продукти от животински произход. По представените документи по никакъв начин не може да се проследи стоката по смисъла на чл. 21а ЗХ.

По отношение на други фактури правят впечатление отделни несъответствия: напр. отбелязване на различен номер на партида и различен ветеринарен номер на производител в данните на доставчика и в приложените документи (приложение № 20, л. 83, 85, 90, 93, 99, 107). В обобщение, представените от "Еси трейдинг" ЕООД документи не позволяват проследяване на движението на стоката, както към склада на "Фриго сток" ЕООД, така и от склада към клиентите. Доказателствата не съдържат основни индивидуализиращи стоката данни като номер на партида, ветеринарен номер на производител, номер на ветеринарен сертификат (каквито изобщо липсват приложени), данни за номера на автомобилите, превозили месните продукти. Очевидно по тях не може да се проследи движението на стоката, въпреки, че управителят на доставчика изрично се е задължил с декларация да осигури на всички етапи от производството, преработката и разпространението по смисъла на чл. 3 от Регламент 178/2002 възможност за проследяване на стоките, предназначени да бъдат вложени в храна (приложение № 20, л. 148).

9. Доставчикът "Е. К." ЕООД е издал десет фактури през данъчни период м. 06, 08 и 09.2011 г. с предмет цяло пиле.

Въз основа на представена пред него информация от БАБХ съдът е приел за установено, че доставчикът е вписан в списъка на наематели - търговци на храни от 07.07.2011 г. на обект на "Ф. С." в гр. С. чрез наемно правоотношение, считано от 01.06.2011 г., и ползва ветеринарния регистрационен номер на този обект. Представените търговски документи имали съдържанието по чл. 167, ал. 1, т. 3 ППЗВМД, вр. с чл. 76, ал. 2, т. 2 ЗВМД в релевантната им редакция, но стоковите разписки не съдържали отбелязване на мястото на товаренето на стоката докато механизмът на доставките изисквал предоставянето на материалното имущество в разположение на РЛ в негов склад чрез превозвачи, наети от доставчика. За тези обстоятелства липсвали товарителни записи по смисъла на § 1, т. 30 от ЗАП по аргумент от чл. 64 и чл. 65 от ЗАП, или екземпляри от CMR - арг. от чл. 6, ал. 1, б. г) и чл. 13, ал. 1 от Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз на стоки. Не е кредитирал стоковите разписки като преповтарящи съдържанието на фактурите и не установяващи достоверно механизма на овластяването на РЛ да се разпорежда фактически като собственик със стоките чрез предаването им посредством превозвач в склада му. Липсата на достоверни данни за точния механизъм на овластяването на РЛ да се разпорежда фактически като собственик с процесното имущество чрез предаването му от съответния превозвач (без значение за чия сметка действа той) в неговия склад е дало основание на съда да направи извъд за недоказване на този механизъм.

Така постановеното решение е правилно.

Обосновано съдът не е кредитирал приложените към фактурите стокови разписки, като преповтарящи тяхното съдържание и не носещи основни индивидуализиращи стоката белези, по които може да се проследи нейното движение, като номер на партида, ветеринарен номер на производител, номер на ветеринарен сертификат (каквито изобщо липсват приложени), данни за номерата на автомобилите, превозили месните продукти.

Приложените търговски документи съдържат данни за страната на произход на стоките (ДЧ на ЕС), номер на складовата база изпращач на "Фриго сток" BG2203009 ЕО, партиден номер и номер на превозно средство, което не принадлежи на РЛ. Последното обстоятелство предполага получателят да разполага с екземпляр от товарителниците за осъществен превоз съгласно чл. 64 и чл. 65 от Закона за автомобилните превози и чл. 13, ал. 1 от Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз. Доказателства в тази насока не са представени от лицето, което следва да понесе неблагоприятните последици от недоказване придобиването на стоката.

10. Доставчикът "М. Г." ЕООД е издал на РЛ общо 31 данъчни фактури през данъчни периоди м. 06, 07, 08 и 09 на 2011 г. и данъчни период м. 02, 03, 04, 05, 06 и 07 на 2012 г. с предмет охладено цяло пиле, цяло пиле, замразено пиле, пилешки бут.

За да отхвърли оспорването съдът е съобразил, че освен фактурите (за формата на които няма спор), други доказателства, очертаващи механизма на доставките, не са събрани в хода на ревизията. Въз основа на предоставена пред него информацията от БАБХ е приел, че доставчикът е вписан в списъка на наематели - търговци на храни от 29.12.2011 г., като е наел обект на "Ф. С." в гр. С. чрез наемно правоотношение, считано от 01.06.2011 г., като ползва ветеринарния регистрационен номер на този обект. Приел е, че стоката е била разполагаема за доставчика на точно определено място, като в наличните търговски документи е вписан именно регистрационният номер на складовата база на "Ф. С.". Механизмът на доставките изисквал, или предаването на стоката в склада на РЛ, или вдигането й от склада на доставчика чрез превоз на самото РЛ. И в двата случая транспортната операция следвало да е съпътствана с релевантни документи по чл. 76, ал. 2, т. 2 ЗВМД, които би следвало да се намират в държане на претендиращия получаването на стоката, а не само в издателя им, но такива документи не били налични по преписката. Липсвали транспортен договор, товарителни записи по смисъла на § 1, т. 30 от ЗАП по аргумент от чл. 64 и чл. 65 от ЗАП, или екземпляри от CMR - арг. от чл. 6, ал. 1, б. г) и чл. 13, ал. 1 от Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз на стоки. Липсата на достоверни данни за точния механизъм на овластяването на РЛ да се разпорежда фактически като собственик с процесното имущество чрез предаването му от съответния превозвач (без значение за чия сметка действа той) в неговия склад водело до непълно доказване на този механизъм.

Така постановеното решение е правилно.

Видно от ПИНП на доставчика (приложение № 12, л. 5-9) същият не е представил изисканите му транспортни документи, товарителници, пътни листа и ветеринарни сертификати за всяка партида, което прави невъзможно проследяване на движението на стоката към получателя. Представените доказателства са идентични с тези при останалите доставчици. Документите за ВОП сочат доставчика като получател на стоката. Придружаващите фактурите документи - приемо-предавателни протоколи и стокови разписки са със съдържанието на фактурите относно вид, количество, единична и обща стойност на стоката, но не съдържат основни индивидуализиращи стоката белези като номер на партида, ветеринарен номер на производител, номер на ветеринарен сертификат (каквито изобщо липсват приложени). Част от придружаващите документи (ППП и стокови разписки) изобщо не съдържат данни на МПС, с което е осъществен превоза, поради което не способстват за установяване на твърдения механизъм на доставките чрез получаване на стоката в обект на РЛ на гр. С. Други от документите съдържат данни за МПС, които не са собствени на РЛ, поради което е обосновано очакването на решаващия съд, ревизираният търговец да притежава екземпляр от товарителница, сочеща го като получател, съгласно чл. 64 и чл. 65 ЗАП или чл. 13, ал. 1 от Конвенция CMR. На последно място - налице са и придружаващи документи, в които е отбелязан превоз с МПС, собствени на РЛ, но за тях не е представен пътен лист в отлика от спорните фактури, за които по-горе в решението се признава правото на приспадане на ДК. При тези доказателства по делото превоз към получателя, или не може да бъде доказан, или е обосновано очакването на съда получателят да притежава превозен документ - товарителница, каквито обаче не са представени по делото. Така съставените документи не осигуряват проследимост на стоката по смисъла на чл. 21а ЗХ (приложение № 12, л. 30, 37, 39, 53, 62, 70 и др.).

Налице са представени от доставчика писмени потвърждения, издадени от ЕТ "С. Ф.", в които потвърждава получаването на стока по конкретно издадена фактура с посочване името на превозвача и номер на неговия камион. Това обаче са индивидуализиращи стоката белези за движението й до склада на доставчика. Липсват данни за движението на стоката до предаването й в склад на получателя, което е основополагащо за извода за получаване на стоките в обект на лице в гр. С. с оглед твърдения механизъм на доставките. Противоречиво е отбелязването в писмените потвърждения, че стоката е взета от камиона на фирмата превозвач, тъй като подобно претоварване е недопустимо и противоречи на представени приемо-предавателни протоколи между "Фриго сток" ЕООД, гр. С. и "Милвла" ЕООД, съгласно които стоката с произход от държави-членки на ЕС е приета в склада за търговия на едро ВG 2203009, т. е. последващото предаване към клиенти на доставчика следва да е осъществено в склада, а не директно от камиона, както е отбелязано в писмените потвърждения.

Видно от фактурите и придружаващите документи се касае за значителни количества стока (около 10 000 кг по всяка една от тях), които трябва да бъдат превозени до обектите на лицето в гр. С. със специализирани МПС. Д. за така осъществилия се превоз не са налични по делото. Представените търговски документи съдържат номер на превозното средство, с което стоката е пристигнала в гр. С., но не е ясно как е достигнала до обектите на лицето в гр. С. с оглед твърдяния механизъм на доставките.

В преписката се съдържат протоколи за осъществен ветеринарно-медицински контрол от официален ветеринарен лекар при Дирекция "СВСК" (приложение № 12, л. 59, 80, 91, 116, 126 и др.), от които се установява, че стоката е придружена със съответните ветеринарни сертификати и търговски документи, позволяващи проверка на идентичност (данни за регистрационен ветеринарен номер на предприятието производител, специализиран хладилен транспорт и др.), но тези данни не присъстват в представените документи - стокови разписки и приемо-предавателни протоколи.

По изложените съображения изводът на съда за недоказаност на механизма на доставките и твърдяното овластяване на РЛ като получател да се разпорежда със стоките по спорните фактури е правилен и обоснован. Решението като правилно следва да се бъде оставено в сила и в тази обжалвана част.

11. Доставчикът "Н. Г." ЕООД е издал 18 фактури през данъчни периоди от м. 08.2011 г. до м. 01.2012 г. с предмет охладено цяло пиле и цяло пиле. Съгласно представена пред него информация от БАБХ съдът е приел, че доставчикът е вписан в списъка на наематели - търговци на храни от 24.08.2011 г., като е наел обект на "Ф. С." в гр. С. чрез наемно правоотношение, считано от 01.07.2011 г., и ползва ветеринарния регистрационен номер на този обект. В представените международни товарителници липсвало отбелязване за получаването на стоката чрез директно фингирано овластяване на РЛ да се разпорежда фактически с материалното имущество като собственик, като в релевантната клетка имало подпис и печат на прекия доставчик с отбелязване на получаването в С.

При обсъждане на доказателствената съвкупност съдът е формирал краен извод, че представените доказателства не очертават механизма на стопанските операции в неговата пълнота. С оглед обясненията на РЛ, а и предвид на съдържанието на представените от доставчика доказателства, механизмът на доставките изисквал или предаването на стоката в склада на РЛ или вдигането й от склада на доставчика чрез превоз на самото РЛ. Ревизираното дружество не разполагало с товарителни записи по смисъла на § 1, т. 30 от ЗАП по аргумент от чл. 64 и чл. 65 от ЗАП, или с екземпляри от CMR - арг. от чл. 6, ал. 1, б. г) и чл. 13, ал. 1 от Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз на стоки. Не разполагало и с пътни листи за извършен от него транспорт.

Решението е правилно постановено. Документите за ВОП сочат доставчика като получател на стоката. Придружаващите фактурите документи - приемо-предавателни протоколи са със съдържанието на фактурите относно вид, количество, единична и обща стойност на стоката, но не съдържат основни индивидуализиращи стоката белези като номер на партида, ветеринарен номер на производител, номер на ветеринарен сертификат (каквито сертификати изобщо липсват приложени), данни за номерата на автомобилите, превозили месните продукти. В тях е отбелязано, че стоката се приема в гр. С. без допълнителна конкретизация на адреса, което също препятства проверка за реалното осъществяване на стопанската операция. Така съставените документи не осигуряват проследимост на стоката (приложение № ХV, л. 13, 17, 25, 34 и др.) по смисъла на чл. 21а от Закона за храните.

Стоковите/складови разписки са нечетливи и с непопълнени реквизити относно номер на товарителници, номер на превозно средство, на партида на стоката (приложение № ХV, л. 15, 33, 57, 66, 74, 82, 90, 94, 103). Четливи копия на стоковите разписки се съдържат в Приложение № IХ, които потвърждават извода, че документите не носят индивидуализиращи стоката белези, а единствено данните по фактура - наименование на стока, количество, единична и обща цена. Липсват данни за мястото и трите имена на лицата, осъществили приемо-предаването, както и номер на партида, ветеринарен номер на производител, номер на ветеринарен сертификат, номерата на автомобилите, осъществили превоза.

В Приложение № 9 се съдържат складови разписки (л. 68, 93, 98, 105, 117, 125, 133 и др.) с идентично съдържание - наименование на изпращач и получател, количество, единична и обща цена на стоката, но отново без данни за точното място на приемо-предаване, имена на лицата, осъществили предаването и индивидуализиращи данни за стоката като номер на партида, ветеринарен номер на производител, номер на ветеринарен сертификат (каквито сертификати изобщо липсват приложени), данни за номерата на автомобилите, превозили месните продукти.

Представените търговски документи не съдържат отбелязване на номер и начин на придвижване на превозното средство в наличната в бланката на документа графа (приложение № ХV, л. 16, 24, 33, 57, 66, 74, 82, 91, 95, 103), което също препятства проверка на движението, респ. получаването на стоката. Търговските документи, които съдържат индивидуализиращи данни за МПС (приложение № IХ, л. 100, 107 и др.), сочат, че последните не са собственост на РЛ, поради което е оправдано очакването към получателя за притежава товарителница съгласно чл. 64 и чл. 65 ЗАП и чл. 13, ал. 1 от Конвенция CMR. Такива не са представени по делото, което препятства извода, че стоките са реално получени.

В преписката се съдържат протоколи за осъществен ветеринарно-медицински контрол от официален ветеринарен лекар при Дирекция "ДВСК" (приложение № ХV, л. 21, 30, 38, 48 и др.), от които се установява, че стоката е придружена със съответните ветеринарни сертификати и търговски документи, позволяващи проверка на идентичност (данни за регистрационен ветеринарен номер на предприятието производител, специализиран хладилен транспорт и др.), но тези данни не присъстват в придружаващите документи - стокови разписки и приемо-предавателни протоколи.

Приложените международни товарителници и търговски документи, съпътстващи стоката при ВОП, съдържат данни за регистрационните номера на автомобилите, с които е превозена стоката. Същите не съвпадат с данните за собствените на жалбоподателя автомобили рег. № № ВТ ...., ВТ .... и ВТ ...., ВТ ....., поради което е обоснован извода на първостепенния съд, че при твърдяния начин на получаване на стоките ревизираното лице би следвало да притежава транспортни документи, които го легитимират като получател. Такива не са представени по делото, което препятства извода, че стоките са реално получени.

При тази доказателствена съвкупност е правилен изводът на съда за недоказаност на получаването на съответните количества стоки по спорните фактури, за които лицето не притежава превозен документ, който го сочи като получател на стоката. Правилен е съответстващият на доказателствата извод на решаващия съд за законосъобразност на отказа на ДК.

12. Доставчикът "Е. Д. С." ЕООД е издал четири фактури през данъчни периоди м. 11 и 12.2012 г. с предмет охладено пиле и пилешки бут.

Съдът е съобразил, че в хода на ревизионното производство РЛ не е представило спорните фактури, което е достатъчно основание да се откаже претендираното право на приспадане на ДК.

Въз основа на представени от доставчика доказателства съдът е приел, че същите установяват, че такива стоки са били държани от търговеца към момента на издаването на фактурите в склада, нает от него от "Ф. С.", което се установява и от представени международни товарителници. Екземпляри от едностранно подписани търговски документи със значението на документи по чл. 76, ал. 2, т. 2 ЗВМД не били представени от РЛ. Двустранно подписаните протоколи не установявали самостоятелно получаване на стоките по претендирания механизъм - чрез предаването им от превозвачите, посочени в международните товарителници, както и в търговските документи предвид регистрационните им номера. РЛ не притежавало екземпляр от международни товарителници по аргумент от чл. 6, ал. 1, б. г) и чл. 13, ал. 1 от Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз на стоки (Конвенцията за краткост), нито протоколи по чл. 80 от ЗВМД, тъй като стоките в такъв случай се получават директно от него с оглед обосноваването на ВОП и директен превоз до РЛ.

Решението е правилно постановено по съображенията, изложени от първостепенния съд, които се споделят от настоящия състав, и по съображения относно останалите доставчици, които не следва да бъдат преповтаряни.

13. Доставчикът "Л. К." ЕООД е издал три фактури в данъчни периоди м. 01 и 02.2013 г. с предмет охладено пиле с шия и охладен пилешки бут.

Съдът е приел, че по предоставена от БАБХ информация доставчикът е бил регистриран като наемател - търговец на храни от 29.11.2012 г., като е ползвал хладилни камери на оператора "Фиоре" в с. Л., обл. С. въз основа на договор за наем, като е използвал и ветеринарния регистрационен номер на обекта, който съвпада с този, вписан в представените търговски документи. Направил е извод, че представените търговски документи имат изискващото се по чл. 167, ал. 1, т. 3 ППЗВМД съдържание и са принципно годни да установят описаните в нормата обстоятелства.

Въпреки това, както от обясненията на представителя на РЛ, така и от обясненията на доставчика ставало ясно, че транспортът е организиран от трето лице - превозвач от държава - членка, което означавало, че овластяването на РЛ да се разпорежда фактически като собственик е станало именно чрез този превозвач. Това изисквало получателят да разполага с товарителни записи по смисъла на § 1, т. 30 от ЗАП по аргумент от чл. 64 и чл. 65 от ЗАП, каквито нямало по делото. Тази липса на достоверни данни относно точния механизъм на овластяването на РЛ да се разпорежда фактически като собственик с процесното имущество чрез предаването му от съответния превозвач (без значение за чия сметка действа той) в неговия склад е мотивирала съда да достигне до извод за непълно доказване на този механизъм.

Решението е правилно постановено.

Придружаващите спорните фактури документи - приемо-предавателни протоколи са със съдържанието на фактурите относно вид, количество, единична и обща стойност на стоката, но не съдържат основни индивидуализиращи стоката белези като номер на партида, ветеринарен номер на производител, номер на ветеринарен сертификат (каквито сертификати изобщо липсват приложени), данни за номерата на автомобилите, превозили месните продукти, място на предаване и имена на лицата, осъществили приемо-предаването. Документи с подобно съдържание не позволяват да се направи категоричен и несъмнен извод, че доставчикът е овластил получателя да се разпорежда реално и фактически със стока като неин собственик, както правилно е приел решаващият съд.

Част от приложените търговски документи съдържат данни на МПС, които не са собствени на РЛ, поради което е обоснован извода на първостепенния съд, че при твърдяния начин на получаване на стоките ревизираното лице би следвало да притежава транспортни документи, които го легитимират като получател. Такива не са представени по делото, което препятства извода, че стоките са реално получени. При тези данни правилно и обосновано съдът е приел РА за законосъобразен в тази част.

13. По отношение на доставчика "Традики 93" ЕООД, издал 12 фактури през данъчни периоди м. 03, 04 и 05.2013 г. с предмет пиле цяло и пиле, съдът е приел РА за законосъобразен. Съдът е съобразил, че в хода на ревизионното производство РЛ не е представило спорните фактури, което е достатъчно основание да се откаже претендираното право на приспадане на ДК.

Пред съда е потвърдена информацията от БАБХ, че доставчикът е вписан ползвател на хладилни и складови площи на "Фриго сток" в гр. С. въз основа на договор от 06.03.2013 г. и ползва съответния ветеринарен регистрационен номер. Съдържащите се в преписката доказателства установявали, че действително такива стоки са били държани от търговеца към момента на издаването на фактурите в склада, нает от него от "Ф. С.". Въпреки това, и според обяснението на РЛ, и според представените търговски документи, се претендирал механизъм на овластяване на РЛ да се разпорежда фактически със стоките като собственик чрез предаването им за сметка на доставчика от превозвач. В тези случаи РЛ би следвало да разполага с екземпляр от тези международни товарителници по аргумент от чл. 6, ал. 1, б. г) и чл. 13, ал. 1 от Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз на стоки, но представените от доставчика екземпляри на такива товарителници не установявали това релевантно обстоятелство, тъй като липсвало отбелязване за връчване на екземпляр на РЛ или поне за разтоварване в обекта на РЛ. Отново е формиран краен извод, че липсата на достоверни данни за точният механизъм на овластяването на РЛ да се разпорежда фактически като собственик с процесното имущество чрез предаването му от съответния превозвач (без значение за чия сметка действа той) в неговия склад води до непълно доказване на този механизъм.

Решението е правилно постановено.

Документите за ВОП сочат доставчика като получател на стоката. Придружаващите фактурите документи - стокови разписки и приемо-предавателни протоколи са със съдържанието на фактурите относно вид, количество, единична и обща стойност на стоката, но не съдържат основни индивидуализиращи стоката белези като номер на партида, ветеринарен номер на производител, номер на ветеринарен сертификат (каквито изобщо липсват приложени), данни за номерата на автомобилите, превозили месните продукти. В някои от тях не е отбелязано МПС, което осъществява транспорта, а в други са налице данни за осъществен транспорт от български или чуждестранни транспортни автомобили, различни от притежаваните от РЛ. При тези доказателства по делото превоз към получателя, или не може да бъде доказан, или е обосновано очакването на съда получателят да притежава превозен документ - товарителница, каквито обаче не са представени по делото. Не са налични и издадени от РЛ пътни листа, което е логично предвид липсата на отбелязване в придружаващите документи превоз да е осъществен от автомобили с рег. № № ВТ ...., ВТ .... и ВТ ...., ВТ ..... Т. съставените документи не осигуряват проследимост на стоката по смисъла на чл. 21а ЗХ.

Налице са представени от доставчика писмени потвърждения, издадени от ЕТ "С. Ф.", в които потвърждава получаването на стока по конкретно издадена фактура с посочване името на превозвача и номер на неговия камион. Това обаче са индивидуализиращи стоката белези за движението й до склада на доставчика. Липсват данни за движението на стоката до предаването й в склад на получателя, което е основополагащо за извода за получаване на стоките в обект на лице в гр. С. с оглед твърдения механизъм на доставките. Противоречиво е отбелязването в писмените потвърждения, че че стоката е взета от камиона на фирмата превозвач, тъй като подобно претоварване е недопустимо и противоречи на представени приемо-предавателни протоколи между "Фриго сток" ЕООД, гр. С. и "Традики 93" ЕООД, съгласно които стоката с произход от държави-членки на ЕС е приета в склада за търговия на едро ВG 2203009, т. е. последващото предаване към клиенти на доставчика следва да е осъществено в склада, а не директно от камиона, както е отбелязано в писмените потвърждения.

Видно от фактурите и придружаващите документи се касае за значителни количества стока (около 10 000 кг по всяка една от тях), които трябва да бъдат превозени до обектите на лицето в гр. С. със специализирани МПС. Д. за така осъществилия се превоз не са налични по делото. Представените търговски документи съдържат номер на превозното средство, с което стоката е пристигнала в гр. С., но не е ясно как е достигнала до обектите на лицето в гр. С. с оглед твърдяния механизъм на доставките.

В преписката се съдържат протоколи за осъществен ветеринарно-медицински контрол от официален ветеринарен лекар при Дирекция "СВСК" (приложение № ХVII, л. 36, 50, 64, 80, 94, 109, 117, 181, 197 и др.), от които се установява, че стоката е придружена със съответните ветеринарни сертификати и търговски документи, позволяващи проверка на идентичност (данни за регистрационен ветеринарен номер на предприятието производител, специализиран хладилен транспорт и др.), но тези данни не присъстват в представените документи - стокови разписки и приемо-предавателни протоколи.

Налице са и други несъответствия между документите, които допълнително разколебават извод за реалност на доставките на стоки: напр. в търговския документ към фактура № 18/30.03.2013 г. е посочен рег. номер на ПМС Р..../Р...., посочен и в писменото потвърждение на ЕТ "С. Ф." за получаването на стоката по същата фактура чрез превозвач "И.-Г." ООД, докато съгласно официалния протокол на ОДБХ стоката е доставена от друго МПС с рег. № W..../W...., вписан и в международната товарителница. Съгласно документите за ВОП и приемо-предавателен протокол от 26.03.2013 г. (пр. ХVII, л. 37) част от получената стока е с нетно тегло 3450 кг., докато по фактура № 17/26.03.2013 г. са фактурирани 3855 кг. (извън посочените 6016 кг).

По изложените съображения изводът на съда за недоказаност на механизма на доставките и твърдяното овластяване на РЛ като получател да се разпорежда със стоките по спорните фактури е правилен и обоснован. Решението като правилно следва да се бъде оставено в сила и в тази обжалвана част.

Правилни и обосновани са изводите на решаващия съд, относими към всички доставчици, че назначената по делото съдебно-счетоводна експертиза със задача за редовното счетоводно отразяване на фактурите не обосновава категоричен извод за реалност на доставките при последователна съдебна практика, че единствено наличието на фактури и счетоводното им отразяване при получателя, вкл. данни за плащане, не са достатъчни да обосноват тази реалност. Счетоводството е производно и отразява предходно съставени първични документи. При наличие на данни по делото за съставени документи, които не отразяват реални стопански операции, заключението на ССЕ, което е изготвено на база на същите документи, обсъдено съвкупно с другите обстоятелства по делото, не доказва реалност на доставките на стоки по смисъла на чл. 6 ЗДДС. Съдът е направил обоснована съвкупна преценка на всички събрани по делото доказателства, вкл. ангажираната експертиза съобразно чл. 202 ГПК.

Не намират опора в данните по делото оплакването на касатора С. Ф. за необосновано некредитиране на приетата по делото ССЕ. Отговорът на експерта на задача № 6 потвърждава изводите на първостепенния съд за законосъобразност на отказа на ДК. Съгласно него по счетоводни данни на жалбоподателя освен процесните 14 броя доставчици същият е закупувал и заприходил идентични стоки по много фактури от други доставчици. Вещото лице не е могло да отговори на въпроса за идентичност на заприходените стоки, доколкото ползваната от РЛ счетоводна програма не предоставя възможност да се изведе необходимата аналитична справка по доставчици, така че да се проследят доставките на всеки един от тях по вид, количества и стойности. С това, от една страна лицето не е изпълнило задълженията си по чл. 242 от Директива 2006/112/ЕО и чл. 123, ал. 1 ЗДДС да води достатъчно подробна счетоводна отчетност, позволяваща установяване на задълженията за ДДС. О. друга страна, следва да понесе неблагоприятните за себе си последици от недоказването на факта на реално получаване на стоки по спорните фактури съобразно твърдения механизъм на доставките по тях.

Принципно верни са доводите на касатора С. Ф., почерпени от решение на СЕС от 13.02.2014 г. по дело С-18/13 "М. П." ЕООД, че обстоятелството, че доставчикът "не е разполагал с необходимите персонал, материали и активи" само по себе си не е достатъчно, за да се изключи правото на приспадане. Цитираната от касатора практика на СЕС касае случаи, в които не е била спорна реалността на пряката доставка, както и, че ДЗЛ не е извършило нарушения, а са установени различни нередности при прекия или предходните доставчици, какъвто настоящият случай не е. Съставянето на фактури или декларации с невярно съдържание, както и всяко друго манипулиране на доказателства, се счита за част от данъчна измама, в която участва самото ДЗЛ (решение от 07.12.2010 г. по дело С-285/09, т. 48 и т. 49). Касае се за фактурирани доставки, които изобщо не са изпълнени от доставчика, т. е. за пълна симулация - данъчна измама, в която участва самото ревизирано лице, поради което не е необходимо установяване на знание у "получателя" за участието му в привидната сделка, тъй като липсата на доставка произтича от собствените му действия по съставяне и ползване на документи, които не отразяват реални стопански операции. В конкретния случай, отказът на ДК не е единствено поради липса на кадрова и материална обезпеченост на доставчиците, а е направен при правилна и обоснована съвкупна преценка на всички факти, обстоятелства и доказателства по делото. Това са липсата на всякакви придружаващи стоката документи и на основополагащи данни за реалното разместване на материални блага като съхранението, транспортът и предаването на стоките.

При този изход на спора и при подадени две касационни жалби разноски за касационната инстанция се дължат само на този от касаторите, чията касационна жалба е частично уважена. Отменената част от РА касае отказан данъчен кредит общо в размер на 38 768.90 лв. При съобразяване на лихвите за забава върху тази сума и общия интерес на оспорването - отказан данъчен кредит от 640 304.11 лв. и лихви от 210 959.18 лв. на касатора С. Ф. при направени общо разноски от 3375 лв. се дължат 204 лв. При присъдени от АСВТ 134.50 лв. следва да се присъдят 69.50 лв. Дължима е отмяна на обжалваното решение в частта за присъдените в полза на ДОДОП разноски за разликата над 10 527.21 лв. до присъдения размер от 10539.35 лв. съобразно уважената част от оспорването (главница и лихви за забава).

Водим от горното, Върховният административен съд, състав на Първо отделение,