Решение № 14141 от 23.11.2010 г. на ВАС по адм. д. № 6543/2010 г.

Решение № 14141 от 23.11.2010 г. на ВАС по адм. д. № 6543/2010 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по подадената касационна жалба от "НИКМИ" - АД - гр. София чрез процесуалния му представител адв. Тодоров срещу решение № 702 от 31.03.2010 г. на Административен съд София-град, постановено по адм. д. № 4247/09 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт № 290800343 от 9.02.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД "Големи данъкоплатци и осигурители" - гр. София на НАП, потвърден с решение № 678/25.05.09 г. на и. д. директора на Дирекция "ОУИ" - София при ЦУ на НАП. В касационната жалба се излагат доводи за незаконосъобразност на решението, поради необоснованост, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора, неправилно органът по приходите и съдът са достигнали до извода за продажба на обекти под тяхната себестойност, като на база на общата квадратура на всеки обект са формирали себестойност на квадратен метър и боравят с понятието "средна себестойност на обекта". Нормата на печалба е изчислена на базата на продадените над себестойността си имоти и е приложена спрямо тези, продадени под тяхната себестойност. Формирането по този начин на пазарна цена не е направено по метода на увеличената себестойност, както са приели органите по приходите и съдът, тъй като не са спазени изискванията на Наредба № 5 от 26.02.99 г. и на Наредба Н-9 от 14.08.06 г., приложима за 2006 г. По отношение на корекцията на амортизационните норми на ДМА - машини и оборудване, неправилно е прието, че те са трайно прикрепени към сградата на хотела и следва да се амортизират с амортизационната норма за сгради, т. е. 4 %. Претендира се отмяна на решението и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на същия съд или постановяване на друго решение по съществото на спора, с което да се отмени РА, както и присъждане на разноски. Ответникът по касационната жалба - директорът на Дирекция "ОУИ" - гр. София при ЦУ на НАП оспорва същата чрез процесуалния си представител юрк. Бакърджиева и заявява претенция за присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените в нея отменителни касационни основания, съгласно чл. 218, ал. 1 от АПК, както и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна на спора: Касационната жалба, като подадена в срок и от надлежна страна, е допустима. Предмет на съдебен контрол пред Административен съд София-град е бил Ревизионен акт № 290800343 от 9.02.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД "Големи данъкоплатци и осигурители" - гр. София на НАП, потвърден с решение № 678/25.05.09 г. на и. д. директора на Дирекция "ОУИ" - София при ЦУ на НАП. Със същия на ревизираното дружество са определени допълнително за довнасяне задължения за корпоративен данък общо в размер на 1 903 364.50 лв. и лихви - 796 124.83 лв. в резултат на увеличение на финансовите резултати за 2003 г., 2004 г., 2005 г. и 2006 г. на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО (отм.) във вр. с чл. 15, ал. 2 и ал. 3 от ЗКПО (отм.) и на финансовите резултати за 2004 г., 2005 г. и 2006 г. на основание чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.) във връзка с непризнати данъчни амортизации за активи, находящи се в "Гранд хотел София". За да отхвърли жалбата на срещу РА, съдът е приел следното: В хода на ревизията е констатирано, че дружеството е извършвало през ревизираните периоди продажби на жилищни и други имоти на цени, по-ниски от тяхната себестойност, което е дало основание на органите по приходите да приемат, че за тези продажби е налице отклонение от данъчно облагане по реда на глава първа, раздел IV, чл. 14, ал. 1 от ЗКПО /отм./. Използвана е посочената по счетоводни данни от дружеството средна себестойност на обекта и приведената площ на всеки имот по този начин е определена себестойността за имотите. За разходите за построяването на всеки имот е определена средна величина и е изчислена себестойността на всяка сграда като цяло, след което същата е разделена на застроената площ, за да се формира средна себестойност на кв. м. Пазарната цена за всеки имот, продаден без печалба, е формирана, като обичайната печалба за всеки имот в една сграда е приложена към разходите за съответния имот, продаден без печалба, т. е. взета е предвид обичайната печалба на "НИКМИ" - АД за сделки, касаещи една и съща сграда /жилищна или административна/ и с нея са увеличени извършените разходи. Според органите по приходите и съда, използван е методът на увеличената себестойност, тъй като сделките са несъпоставими, съгласно чл. 12, ал. 1 от Наредба № 5. Съдът не е кредитирал заключението на експертизата, според която дружеството е отчитало печалба в размер на 15.5 %, която е нормална печалба и отговаря на действащо строително предприятие, докато посочената в РА печалба е в размер на 47 %. Посочената в РА печалба касае само конкретно посочените обекти, а не средна печалба от цялостната дейност на предприятието. Дружеството е начислявало амортизация на ДМА като генератор, вентилационни и отоплителни системи за период преди въвеждането на самия хотел в експлоатация, което е станало с разрешение за ползване № СТ - 12-167/05.05.04 г. на началника на ДНСК. С него е разрешено ползването на хотела заедно с трафопост, кабели, абонатна станция, външно топлозахранване, външни В и К връзки и кабели НН. На основание чл. 22, ал. 7, т. 2 от ЗКПО (отм.), начисляването на амортизация в данъчния амортизационен план започва не по-рано от най-късната дата от: датата на придобиване, датата на въвеждане в експлоатация или датата на признаване на актива като дълготраен. Тъй като с разрешението за ползване се разрешава ползването както на самата сграда, така и на нейните вентилационни и отоплителни системи, връзки и кабели, то ползването им преди тази дата е в противоречие със закона и жалбоподателят не може да черпи права от собственото си противоправно поведение. Що се отнася до корекциите на амортизационните норми, в съответствие с чл. 22, ал. 2, т. 1 от ЗКПО (отм.), в I категория - масивни сгради се включват и съоръженията, преносителите на ел. енергия, съобщителните линии и амортизационната норма е 4 %. Доколкото в случая се касае за трайно прикрепени съоръжения, същите следва да бъдат разпределени в категория I. Ел. генераторът е част от системата за пренос на ел. енергия и по определение се включва в категория I, а климатичните и вентилационни системи са трайно прикрепени и вградени в сградата и същите не могат да се демонтират без съществени повреди на самата сграда. В хода на съдебното производство е изслушано и прието заключение на съдебно-техническа и счетоводна експертиза, неоспорено от страните, което е определило себестойността на всеки отделен обект /апартаменти, офиси, гаражи, магазини и т. н./ на базата на калкулираните разходи - директни разходи като материали, труд, проектиране, сеизмични и геологични проучвания и индиректни като заплащане на надзорници, проектанти и др. лица, ангажирани с повече от един обект, но относими към конкретния обект. От таблиците, приложени към заключението и касаещи всеки един имот от различните строителни обекти, в червено са посочени имотите, продадени под тяхната себестойност и те са по-малко като бройка от посочените в таблиците, приложени към Ревизионния доклад. Това заключение не е ясно защо не е кредитирано от съда. Себестойността е определена в съответствие с разпоредбата на § 1, т. 4. от ДР на ЗСч., според която, "Себестойност" е оценката на произведените (създадените) в предприятието активи, в която не се включват административните разходи, разходите за продажби, финансовите и извънредните разходи. При това положение, имайки предвид заключението на вещите лица, изслушано и прието в хода на съдебното производство, пазарни цени следва да се определят само за обектите, посочени в него. Макар жалбоподателят да твърди, че при определянето на пазарните цени от органа по приходите не са спазени изискванията на Наредба № 5 от 26 февруари 1999 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени, Обн. ДВ, бр. 21 от 9.03.1999 г., изм. ДВ, бр. 11 от 8.02.2000 г., отм. ДВ, бр. 70 от 29.08.2006 г. с § 2 от заключителните разпоредби на Наредба № Н-9 от 14.08.2006 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени - ДВ, бр. 70 от 29.08.2006 г., както и на Наредба № Н-9 от 14.08.2006 г. относно метода на увеличената себестойност и метода на увеличената стойност, той не е поискал назначаването на експертиза, която прилагайки тези изисквания да определи други пазарни цени. Съдът правилно не е кредитирал заключението в частта му относно определената печалба на дружеството в размер на 15.5 %, като доводите му се споделят изцяло от настоящия съдебен състав на Върховния административен съд, но прилагайки обичайната печалба на "НИКМИ" - АД за сделки, касаещи една и съща сграда /жилищна или административна/, съдът е следвало да постави задача на вещите лица да определят пазарните цени само за имотите, за които те са констатирали, че са продадени под тяхната себестойност, след като не притежава специални знания за това. С оглед на изложеното, решението в частта му, в която е потвърден РА относно определените допълнителни данъчни задължения за 2003 г., 2004 г., 2005 г. и 2006 г. във връзка с увеличения финансов резултат за тези периоди на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО (отм.) във вр. с чл. 15, ал. 2 и ал. 3 от ЗКПО (отм.), следва да се отмени и делото да се върне за ново разглеждане от друг състав на същия съд, като се укаже на жалбоподателя, че е негова тежестта да докаже пазарни цени, различни от определените в РА, при спазване на изискванията на посочените по-горе две наредби и пазарните цени да се изчислят само за имотите, за които съдебната експертиза е констатирала, че са продадени под тяхната себестойност. Ако не се установят други пазарни цени, същите следва да се определят от вещото лице само за посочените имоти, като се използва методът, приложен в ревизионното производство. На тази база следва да се определят допълнителните задължения за корпоративен данък и лихви за всяка от процесните години. В частта относно увеличение на финансовите резултати за 2004 г., 2005 г. и 2006 г. на основание чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.) във връзка с непризнати данъчни амортизации за активи, находящи се в "Гранд хотел София", решението е правилно. Ползването на вентилационни и отоплителни системи е разрешено от посочената дата с разрешение за ползване № СТ - 12-167/5.05.04 г. на началника на ДНСК и същите са трайно прикрепени към сградата. По отношение на генератора, жалбоподателят не е представил доказателства за това, че действително, същият е използван по време на строителството във връзка с временното ел. захранване на обекта. С оглед на изложеното, Върховният административен съд, първо отделение,