Решение № 10099 от 14.10.2026 г. на ВАС по адм. д. № 5391/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК. Образувано е по две касационни жалби, подадени от директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив при ЦУ на НАП и от М. Й. С., регистриран като едноличен търговец ЕТ „Мистейона – М. Спасов“ срещу Решение № 510 от 16.03.2026 г., постановено по адм. дело № 277/2025 г. по описа на Административен съд – Кърджали. Директорът на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ /“ОДОП“/ – Пловдив при ЦУ на НАП обжалва решението в частта, с която е отменен Ревизионен акт № Р-16000924002410-091-001/18.12.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Пловдив, в частта, потвърден с Решение № 69/07.03.2025 г. на директора на Дирекция „ОДОП“ – Пловдив при ЦУ на НАП, в частта с която по отношение на М. Й. С. с ЕТ „Мистейона – М. Спасов“ са определени допълнителни задължения по ЗДДС в следствие на непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от „Е и Н Мегастрой инвест“ ООД и „Жулиянна“ ООД, в общ размер на 29 580,08 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 12 889,48 лв. В касационната жалба са наведени доводи за неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон и необоснованост – касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът оспорва изводите на административния съд за реалност на доставките по фактури, издадени от „Е и Н Мегастрой инвест“ ООД и „Жулиянна“ ООД, като поддържа, че събраните доказателства не установяват действителното извършване на фактурираните СМР, включително с оглед липсата на кадрова, материална и техническа обезпеченост на доставчиците. Иска се отмяна на решението в обжалваната част и отхвърляне на жалбата срещу ревизионния акт и в тази част. Претендира присъждане на разноски за юрисконсултско възнаграждение. М. Й. С., регистриран като ЕТ „Мистейона – М. Спасов“, обжалва решението в частта, с която е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт № Р-16000924002410-091-001/18.12.2024 г., в частта, потвърдена с Решение № 69/07.03.2025 г. на директора на Дирекция „ОДОП“ – Пловдив при ЦУ на НАП, относно установените задължения по ЗДДС поради непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от „Юмрука“ ООД, „Чинар 08“ ООД и доставчици на строителни материали, общо в размер на 113 547,69 лв., ведно с начислените лихви за забава в размер на 61 145,28 лв., както и в частта относно потвърдените задължения по ЗДДФЛ за 2018 г., 2019 г. и 2020 г. и за задължителни осигурителни вноски по КСО и ЗЗО за съответните периоди. В касационната жалба са наведени доводи за неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон и необоснованост – касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Оспорват се изводите на първоинстанционния съд за липса на връзка между икономическата дейност на едноличния търговец и доставките на гориво от „Юмрука“ ООД, резервни части и ремонтни услуги от „Чинар 08“ ООД, както и доставките на строителни материали. Поддържа се, че съдът не е извършил съвкупна преценка на събраните писмени доказателства и заключенията на експертизите, които установяват използване на процесните стоки и услуги за извършваната от търговеца строителна дейност. Оспорват се и произтичащите от непризнати разходи допълнително установени задължения по ЗДДФЛ, КСО и ЗЗО. Иска се отмяна на решението в обжалваната част и отмяна на ревизионния акт в съответната част. Претендират се разноски за две съдебни инстанции. Директорът на Дирекция „ОДОП“ – Пловдив при ЦУ на НАП, чрез юрк. Стоянова поддържа касационната жалба и оспорва жалбата на М. Й. С.. М. Й. С., чрез адв. Тодоров в писмени бележки поддържа подадената касационна жалба и в писмен отговор оспорва жалбата на директора на Дирекция "ОДОП" – Пловдив. Представителят на Върховна касационната прокуратура дава мотивирано становище за основателност на касационната жалба на Директорът на Дирекция „ОДОП“ – Пловдив и за неоснователност на жалбата на търговеца. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като прецени допустимостта на жалбите и наведените касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 АПК, приема следното: Касационните жалби са подадени в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, от надлежни страни и са процесуално допустими. Разгледани по същество – касационната жалба на директора на Дирекция „ОДОП“ – Пловдив е неоснователна, а на ЕТ „Мистейона – М. Спасов“– основателна. Предмет на проверка пред административния съд е бил Ревизионен акт № Р-16000924002410-091-001/18.12.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Пловдив, в частта, потвърдена и изменена с Решение № 69/07.03.2025 г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив при ЦУ на НАП, с който по отношение на М. Й. С., регистриран като ЕТ „Мистейона – М. Спасов“, са установени допълнителни задължения общо в размер на 387 164,27 лв., от които 254 109,09 лв. главница и 133 055,18 лв. лихви - годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ, задължителни осигурителни вноски по КСО и ЗЗО за периода 01.01.2018 г. – 31.12.2020 г., както допълнителни задължения по ЗДДС, за периода 01.12.2018 г. – 31.10.2021 г., ведно със съответните лихви. От фактическа страна съдът е приел, че ревизията е възложена със Заповед за възлагане на ревизия № Р-16000924002410-020-001/17.05.2024 г., издадена от началник сектор при ТД на НАП – Пловдив, с обхват установяване на задълженията за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ, данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ, задължителни осигурителни вноски за ДОО и ЗО за самоосигуряващи се лица за периода 01.01.2018 г. – 31.12.2020 г., както и задължения по ЗДДС за периода 01.12.2018 г. – 31.10.2021 г. Срокът за извършване на ревизията е продължен със Заповед № Р-16000924002410-020-002/26.08.2024 г. и Заповед № Р-16000924002410-020-003/25.09.2024 г. Установено е, че през ревизирания период ЕТ „Мистейона – М. Спасов“ е осъществявал дейност по предоставяне на строителни услуги, основно като подизпълнител на „Калистратов груп“ ООД и неговия правоприемник „Калистратов груп“ АД. Установени са и извършени строително-монтажни работи за „Родопа строй“ ООД, „Драгиев и Ко“ ЕООД и ОД „Земеделие“ – Кърджали. Към ревизионното производство са присъединени и доказателства, събрани при предходна ревизия на едноличния търговец, приключила с РА № Р-16000921007176-091-001/04.08.2022 г., обявен за нищожен с влязло в сила съдебно решение. В хода на ревизията е установено, че търговецът е упражнил право на приспадане на данъчен кредит по фактури с предмет доставки на гориво, резервни части и ремонт на автомобили, строителни материали и строително-монтажни работи. Органите по приходите са отказали правото на приспадане на данъчен кредит по част от фактурите, като са приели, според вида на съответните доставки, че не е доказано използването на получените стоки и услуги за целите на извършваните от едноличния търговец облагаеми доставки или че не е установено реалното извършване на фактурираните доставки. След проследяване на извършените процесуални действия от органите по приходите в хода на ревизията решаващият състав на административния съд е изложил подробно фактическите констатации и основанията на приходната администрация за отказ на правото на приспадане на данъчен кредит, както и за извършените корекции при определянето на задълженията по ЗДДФЛ, КСО и ЗЗО. Обсъдени са събраните в ревизионното производство писмени доказателства и заключенията на приетите по делото съдебни експертизи. Първоинстанционният съд е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентни органи, в кръга на предоставените им правомощия, при спазване на изискванията за форма и без допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. По отношение на материалната законосъобразност на акта съдът е приел, че същият е частично незаконосъобразен. По отношение на доставките по фактури с доставчик „Юмрука“ ООД първоинстанционният съд е приел, че липсват основания за признаване на право на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури с предмет доставка на гориво. За да формира извода си решаващият състав на административния съд е посочил, че фактурите и фискалните бонове не съдържат данни за конкретните моторни превозни средства, за които е предназначено закупеното гориво, а представените пътни листове не позволяват да се установи връзка между фактурираните количества гориво и извършените от ревизираното лице облагаеми доставки. Отчетени са и несъответствия между посочените в пътните листове маршрути и изминати километри и действителните разстояния между съответните населени места, както и между изминатите километри и количествата закупено гориво. При преценка на събраните доказателства съдът е достигнал до извод, че не се установява използването на процесното гориво за извършваната от едноличния търговец независима икономическа дейност, поради което е приел ревизионния акт за законосъобразен в тази му част. Относно непризнатото право на приспадане на данъчен кредит по фактури с доставчик „Чинар 08“ ООД съдът е приел, че не е доказано закупените резервни части и фактурираните ремонтни услуги да са използвани за моторните превозни средства, с които ревизираното лице е осъществявало икономическата си дейност. Посочил е, че липсват доказателства кои части в кои автомобили са вложени, както и за извършването на конкретните ремонтни дейности. Предвид изложеното съдът е приел, че не е установено използването на получените стоки и услуги в икономическата дейност на търговеца. За доставките на строителни материали по фактури издадени от „Братя Йосифови“ ООД, „Въжелиев 1951“ ЕООД, „Тими Стил 2015“ ЕООД, „Емо транс 2013“ ЕООД, ЕТ „Диана “, „Термокс“ ЕООД, „Уницем“ ООД, „Гресия 2“ ООД, „Герака – БГ“ ЕООД и „Евролес – 55“ ЕООД съдът отново е приел, че не са налице основания за признаване на право на приспадане на данъчен кредит. Приел е, че от воденото от ревизираното лице счетоводство не може да бъде установено в кои конкретни строителни обекти са вложени закупените материали, тъй като липсва аналитична отчетност по вид, количество и обект. Съдът е анализирал представените договори и актове обр. 19 във връзка с извършваните от ЕТ „Мистейона – М. Спасов“ доставки към основния му възложител „Калистратов груп“ АД, като е приел, че от тях се установява преимуществено предоставяне на труд, без да може да се проследи влагане на процесните материали в конкретните обекти. При преценка на събраните доказателства съдът е достигнал до извод, че не е доказана връзката между придобитите строителни материали и извършваните от ревизираното лице облагаеми доставки. Единствено по отношение на доставките по фактури издадени от „Е и Н Мегастрой инвест“ ООД и „Жулиянна“ ООД първоинстанционният съд е приел, че са налице достатъчно доказателства за реалното им осъществяване. Позовал се е на това, че за фактурираните строително-монтажни работи са представени договори, фактури и актове обр. 19, съдържащи данни относно вида и обема на извършените дейности и обектите, на които същите са изпълнени. Решаващият състав е съобразил и доказателствата за извършени от ревизираното лице последващи доставки на строително-монтажни работи към „Калистратов груп“ АД, съответстващи по вид на получените от процесните доставчици услуги. Приел е, че липсата на кадрова, материална и техническа обезпеченост на доставчиците не може сама по себе си да обоснове извод за липса на реално извършени доставки, както и че не са установени обективни данни за участие на ревизираното лице в данъчна измама или за знание от негова страна за такава. Съобразил е и, че представените частни документи не са оспорени относно тяхната автентичност по надлежния процесуален ред. По тези съображения първоинстанционният съд е приел, че доставките са реално осъществени и използвани за извършването на последващи облагаеми доставки, поради което отказът на право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от тези доставчици, е незаконосъобразен. По отношение на установените задължения по ЗДДФЛ съдът е приел за законосъобразно непризнаването на разходите, за които не е установена връзка с осъществяваната от едноличния търговец дейност, както и на разхода по фактура, издадена от „Комодо 2017“ ЕООД, поради липса на достатъчно доказателства за фактическо извършване на фактурираните строително-монтажни работи. Въз основа на заключението на съдебно-счетоводната експертиза е установил неправилно отнасяне на част от разходите към съответните данъчни периоди, поради което е изменил ревизионния акт в частта за 2018 г. и 2019 г., като е намалил задължението за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ за 2018 г. от 38 729 лв. на 38 474,45 лв., ведно с лихвите от 24 455,71 лв. на 24 294,98 лв., а за 2019 г. – от 29 418,45 лв. на 28 123,49 лв., ведно с лихвите от 15 585,38 лв. на 14 899,34 лв. По отношение на допълнително установените задължения по КСО и ЗЗО съдът е приел, че същите са правилно определени въз основа на установения окончателен размер на осигурителния доход за съответните години, поради което е отхвърлил жалбата в тази част. С оглед на изложеното съдът е отменил ревизионния акт в частта относно непризнатия данъчен кредит по фактурите, издадени от „Е и Н Мегастрой инвест“ ООД и „Жулиянна“ ООД, изменил го е относно установените задължения по ЗДДФЛ за 2018 г. и 2019 г., като е намалил съответните задължения и е отхвърлил жалбата в останалата част – относно непризнат данъчен кредит в размер на 113 547,69 лв., ведно с лихви в размер на 61 145,28 лв., годишен и авансов данък по ЗДДФЛ за 2020 г. в размер на 28 270 лв., ведно с лихви в размер на 11 631,40 лв., както и установените задължения по КСО и ЗЗО за 2018 г., 2019 г. и 2020 г. Извършеното от административния съд изменение на ревизионния акт по отношение на задълженията по ЗДДФЛ за 2018г. и 2019г. не е обжалвано от директора на Дирекция ОДОП – Пловдив поради което в тази му част не е предмет на касационната проверка. Решението на административния съд в обжалваната част e валидно, допустимо, но частично неправилно. По касационната жалба на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – Пловдив при ЦУ на НАП: Касационната жалба е неоснователна. Правилно административният съд е приел, че осъществяването на доставки на услуги и стоки е основна предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит. Съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, материално правна предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит е наличието на действително извършена облагаема доставка на стока към лицето, посочено в данъчния документ като получател на доставката. По силата на чл. 68, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС, във връзка с чл. 25, ал. 2 от ЗДДС, данъчното събитие и изискуемостта на данъка по доставки на стоки настъпват, когато правото на собственост върху стоките бъде прехвърлено, респективно правото на разпореждане с вещта като собственик. По отношение на доставките на услуги, правото на данъчен кредит възниква към момента на настъпване на данъчно събитие, а именно: извършване на услугите. В съответствие с доказателствата по делото са изводите на съда, че по фактурите, издадени от „Е и Н Мегастрой инвест“ ООД и „Жулиянна“ ООД, е установено осъществяване на доставките, поради което неправилно на ревизираното лице не е признато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 29 580,08 лв., от които 8 874,08 лв. по фактурите, издадени от „Е и Н Мегастрой инвест“ ООД и 20 706 лв. по фактурите, издадени от „Жулиянна“ ООД, ведно със съответните лихви. От представените документи се установява, че договорените доставки на стоки/услуги са действително извършени. Както правилно е установил административния съд, за доставките са представени договори, фактури и актове обр. 19, съдържащи данни относно вида и обема на извършените дейности и обектите, на които същите са изпълнени. Установено е и извършването от ревизираното лице на последващи доставки на строително-монтажни работи към „Калистратов груп“ АД, които съответстват по вид на получените от процесните доставчици услуги. Представените доказателства, обсъдени в тяхната съвкупност, обосновават извод за реалност на доставките. Представените от ревизираното лице частни документи не са били оспорени относно тяхната автентичност по реда на чл. 193 ГПК във връзка с чл. 144 АПК и § 2 от ДР на ДОПК. При неоспорване на посочените документи, в тежест на приходните органи е било да установят, че е налице знание у получателя за наличие на извършена от доставчиците му данъчна измама. При категорично установяване на тези обстоятелства, в правомощията на ревизиращите органи е да откажат на получателя правото на приспадане на ДДС по спорните фактури. Такова доказване за данъчна измама и за знание приходните органи не са установили и като е отменил ревизионния акт в тази му част съдът е постановил правилно решение. По отношение на обезпечеността на доставчиците на стоки и услуги нееднократно Върховният административен съд в свои решения прима, че получателят не може да бъде държан отговорен за това, че доставчиците му нямат кадрова, материална и техническа обезпеченост, тъй като той не може да ги контролира, респ. да отговаря за техни действия и/или бездействия, установени в хода на ревизията. В този смисъл е и практиката на СЕС по дела С-285/09, решение по съединени дела С-80/11 и С-142/11, С-324/11, С-643/11, С-78/12, С-18/13 и др. Поради изложеното настоящият касационен състав намира, че съдът правилно е отменил ревизионния акт в тази му част, като е приел, че данъчният кредит следва да бъде признат. По касационната жалба на М. Й. С., регистриран като ЕТ „Мистейона – М. Спасов“: Касационната жалба е основателна. Изводът на административния съд, че не е доказано използването на доставеното от „Юмрука“ ООД гориво, резервните части и ремонтните услуги по фактурите, издадени от „Чинар 08“ ООД, както и строителните материали по фактурите, издадени от „Братя Йосифови“ ООД, „Въжелиев 1951“ ЕООД, „Тими Стил 2015“ ЕООД, „Емо транс 2013“ ЕООД, ЕТ „Диана “, „Термокс“ ЕООД, „Уницем“ ООД, „Гресия 2“ ООД, „Герака – БГ“ ЕООД и „Евролес – 55“ ЕООД за целите на извършваната от ревизираното лице независима икономическа дейност, е неправилен. По отношение на фактурите, издадени от „Юмрука“ ООД, настоящият състав намира за неправилен извода на първоинстанционния съд, че не е установена връзка между закупеното гориво и извършваните от едноличния търговец облагаеми доставки. От събраните по делото доказателства се установява, че през ревизираните периоди ЕТ „Мистейона – М. Спасов“ е осъществявал строителна дейност на различни обекти, извън населеното място, в което е седалището на търговеца, при която са използвани моторни превозни средства. Обстоятелството, че във фактурите за гориво не е посочено за кое конкретно МПС е предназначено закупеното гориво, както и установените несъответствия в част от представените пътни листове, не са достатъчни да обосноват извод, че горивото не е използвано за икономическата дейност на ревизираното лице. При съвкупната преценка на доказателствата и предвид характера на осъществяваната дейност, извършването на строително-монтажни работи на различни обекти на значителни разстояния и използването на автомобили за тази дейност, настоящият състав намира за установена връзката между закупеното гориво и извършваните от едноличния търговец облагаеми доставки. Неправилни са изводите на административния съд и по отношение на фактурите, издадени от „Чинар 08“ ООД, с предмет резервни части и ремонтни услуги. От заключението на приетата по делото съдебно-техническа експертиза се установява, че процесните резервни части могат да бъдат използвани за притежаваните от едноличния търговец автомобили. По делото е установено и използването на тези автомобили при осъществяване на икономическата му дейност. Липсата на документ, установяващ влагането на всяка конкретна резервна част в конкретен автомобил, не е достатъчна да обоснове извод, че стоките и ремонтните услуги не са използвани за дейността. Такъв извод не следва и от констатациите количеството на закупените резервни части и наличието на доставки на авточасти и ремонтни услуги от други доставчици. Оспореният съдебен акт е неправилен и по отношение на доставките на строителни материали по фактурите, издадени от „Братя Йосифови“ ООД, „Въжелиев 1951“ ЕООД, „Тими Стил 2015“ ЕООД, „Емо транс 2013“ ЕООД, ЕТ „Диана“, „Термокс“ ЕООД, „Уницем“ ООД, „Гресия 2“ ООД, „Герака – БГ“ ЕООД и „Евролес – 55“ ЕООД. По делото е установено, че процесните материали са отразени в счетоводството на едноличния търговец и по своя характер съответстват на осъществяваната от него строителна дейност. В тази насока са и заключението на съдебно-счетоводната експертиза, представените договори и актове обр. 19, както и обстоятелството, че около 90 % от приходите на ревизираното лице са формирани от строителни услуги. При тези данни липсата на аналитична отчетност, позволяваща да се установи кой конкретен материал в кой строителен обект е вложен, не е достатъчна да обоснове извод, че материалите не са използвани за икономическата дейност на търговеца. Съвкупната преценка на доказателствата установява връзка между получените доставки и извършваните последващи облагаеми доставки. Неправилни са изводите на административния съд и по отношение на непризнатия разход по фактура № 39/21.06.2018 г., издадена от „Комодо 2017“ ЕООД, с предмет строително-монтажни работи. Събраните по делото доказателства, преценени в тяхната съвкупност, установяват извършването на фактурираните СМР и връзката им с осъществяваната от едноличния търговец строителна дейност. Поради това не са налице основания за непризнаване на разхода и за извършеното с неговия размер увеличение на финансовия резултат за 2018 г. С оглед изложеното неправилно са определени и произтичащите от извършените корекции допълнителни задължения за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ, както и за задължителни осигурителни вноски по КСО и ЗЗО, ведно с начислените върху тях лихви, поради което ревизионният акт следва да бъде отменен и в тази част. По изложените съображения, решението на административния съд в частта му, с която е отхвърлена жалбата на М. Й. С., регистриран като ЕТ „Мистейона – М. Спасов“ против ревизионния акт следва да се отмени, като се постанови отмяна на ревизионния акт в тази му част. Решението следва да се отмени и в частта, с която в полза на Национална агенция по приходите са присъдени разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер на 178,82 евро. В останалата обжалвана част решението следва да се остави в сила. С оглед изхода на делото, Националната агенция за приходите следва да се осъди да заплати на ЕТ „Мистейона – М. Спасов“ разноски общо в размер на 14 412,39 евро, от които 7 200 евро – адвокатско възнаграждение за касационната инстанция и 869, 20 евро държавна такса, както и 6 343,19 евро, представляващи разликата между присъдения в първоинстанционното производство размер на разноските от 831.43 евро до пълния претендиран размер от 7 174.62 евро. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,