Решение № 5765 от 20.05.2015 г. на ВАС по адм. д. № 8420/2014 г.

Решение № 5765 от 20.05.2015 г. на ВАС по адм. д. № 8420/2014 г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба, подадена от "Кемака" ЕООД, гр. Велико Търново, чрез процесуалния си представител адв. Ст. Стефанов, срещу решение № 189 от 16.05.2014 г., постановено по административно дело № 776/2013 г. по описа на Административен съд гр. В. Търново /АС/. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като необосновано и постановено в нарушение на материалния закон и при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, отменително основание по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК.. Касаторът моли да бъде отменено изцяло решението и по същество да се постанови друго, с което се отмени РА. Претендира разноски за две инстанции. Ответникът по жалбата - директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/- гр. В. Търново, при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител оспорва касационната жалба в писмени бележки и излага доводи за правилност на решението. Претендира разноски за настоящата инстанция. Прокурорът от Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост, но неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд - осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за неоснователна. Предмет на обжалване пред АС е бил Ревизионен акт /РА/ № 041300324/07.05.2013 г. издаден от на ТД на НАП - Велико Търново (РА), потвърден с Решение № 357/12.08.2013 г. на директора на дирекция "ОДОП", гр. В. Търново, при ЦУ на НАП, в частта по ЗДДС, с която за данъчен период м. 01.2012 г. на "Кемака" ЕООД е начислен ДДС в размер на 46 855.80 лв., ведно с лихви в размер на 5 901.70 лв. За да постанови обжалваното решение, на първо място съдът е приел, че РА е издаден в хода на надлежно възложена данъчна ревизия, при извършването на която не са допуснати съществени нарушения на процедурните правила визирани в ДОПК. От фактическа страна за установено съдът е приел, че през м. 01.2012 г. в счетоводството на "Кемака" ЕООД са осчетоводени разходи за брак по дебита на сметка 699/3 "Разходи минали години" срещу кредит сметка 304/1 "Стоки на склад" на стойност общо в размер на 234 278.98 лв., на основание Протокол за бракуване на материални запаси № 0000000001/09.01.2012 г., който е утвърден от управителя, като са бракувани: части мебели пластмаси - 28 045 бр. на стойност 2 846.57 лв. (ср. цена 0.1015 лв./бр.), части мебели метал - 322 570 бр. на стойност 117 763.86 лв., (ср. цена 0.37 лв./бр.), части осветителни тела - 47560 бр. на стойност 112 717.20 лв. (ср. цена 2.37 лв./бр.)и пластмасови артикули - 991 бр. на стойност 951.36 лв. (ср. цена 0.96 лв./бр.). От обяснения на представител на жалбоподателя за установено съдът е приел, че бракуваните стоки са се намирали в обекта на дружеството в гр. Велико Търново, ул. Козлуджа № 1В, в който е извършвало дейност - търговия с осветителни тела и мебелни аксесоари и който имал капацитет за съхранението им. Бракуваните метални части са предадени на фирма за изкупуване на отпадъци "Норд Метали" ЕООД, а другите бракувани стоки, поради неголемият им обем, били изхвърлени разделно в контейнери за отпадъци. Обсъден е приетия по делото Договор за покупко-продажба на отпадъци от 18.06.2012 г., сключен между "Кемака" ЕООД - продавач и "Норд Метали" ЕООД - купувач, ведно с фактура № 2339/18.06.2012 г. за продажба на 25 тона "Отпадъчно желязо (мебелен обков)" х 473.00 лв. на обща стойност 11 825.00 лв., без начислен ДДС. Във връзка с осчетоводения брак дружеството не е извършило корекция на ползван данъчен кредит по реда на чл. 79, ал. 3 и ал. 4 от ЗДДС. Досежно приложимостта на разпоредбата на чл. 80, ал. 1, т. 3 от ЗДДС, съдът е обсъдил приетите по делото ЕАД за внос от 2005 г. и 2006 г. и е приел, че описани в тях количеството стоки като мерна единица за един и същи вид стока са брой, пакети, комплекти и метри, като липсват описите, които са посочвани като приложени към част от ЕАД. Обсъдени са приетите Описи на наличните стоки към 31 декември на съответните отчетни периоди, именувани "Помощ от аналитична сметка Материални запаси - 304/1-стоки/стоки на склад", от които се установява, че жалбоподателят води стоките си по артикули, но по метод на оценка - усреднена цена на придобиване, поради което е прието, че липсва достатъчна аналитичност, чрез която да бъдат идентифицирани отделните стоки, попадащи в групата на определен артикул, както и конкретната им цена на придобиване, за да се съпоставят с митническите стойности в ЕАД. Обсъдени са представените аналитични оборотни ведомости на сметка 304/1 "Стоки" за 2007 г., 2008 г., 2009 г., 2010 г., 2011 г. и за периода от 01.01.2012 г. до 30.06.2012 г., от които за установено съдът е приел, че стоките също се водят обобщено по групи артикули, като липсват данни за документа, по който са придобити и за количеството и цената на придобиване на стоките по съответния документ. На следващо място съдът е обсъдил извършената в хода на ревизията справка в базата данни на Агенция "Митници" за извършения от "Кемака" ЕООД внос за периода от 01.01.2005 г. до 31.12.2011 г., от която е установено, че и през периода от 01.01.2008 г. до 31.12.2011 г. (пет годишния период, по смисъла на чл. 80, ал. 1, т. 3 от ЗДДС) дружеството е извършило внос на същия вид стоки, каквито са описани в представените митнически декларации от 2005 г. и 2006 г. във връзка с извършения брак на материални запаси. Приел е, че прецизното проследяване на движението на стоките не може да бъде извършено, тъй като са заприходени стойностно като стоки на склад по сметка 304/1, като не са следвани групите и артикулите стоки по митническите декларации. При този извод съдът не е кредитирал СИЕ, тъй като в анализната част е посочено, че по митническите декларации има артикули като части осветителни тела, части за мебели - метал и такива дърво, пластмасови артикули, осветителни тела, части за осветителни тела и т. н подробно индинивидуализирани в обжалваното решение, а жалбоподателят води същите стоки аналитично по сметка 304/1 в четири групи артикули - части за мебели пластмаса, части за мебели метал, части за осветителни тела и пластмасови артикули. Според съдът единственият довод на вещото лице да направи извод за идентичност на бракуваните стоки с придобитите по сочените митнически декларации през 2005 г. - 2006 г. е логическият (според вещото лице) извод, че се наблюдава тенденция на намаляване или липса на заприхождаване на други стоки от същия вид (четирите групи артикули, които води аналитично жалбоподателя) през периода 2007 -2011 г., а няма изписване на количества - т. е. жалбоподателят не е придобивал стоки от този вид или е придобивал малки количества и едновременно с това е продавал в малки количества, което налага извода, че след като наличностите намаляват, остатъкът няма от кои стоки да е формиран, освен от първоначално внесените по-големи количества. Този извод на СИЕ съдът е приел, че е необоснован, тъй като вещото лице в съдебно заседание е посочило, че жалбоподателят води две паралелни партиди за едни и същи материали, а заключението е изготвено само за едната от тях. По тази причина има нулеви стойности за някой заприходени стоки след 2006 г. - тъй като такова заприхождаване няма в първата партида, която е проверена от вещото лице, но такова заприхождаване има във втората, която вещото лице не е анализирало. На следващо място съдът се е позовал на изявлението на вещото лице, че не е ясно защо жалбоподателят води тези две, паралелни партиди и кое налага това за едни и същи стоки. При този анализ на приетото заключение на СИЕ, съдът е приел, че след като са водени две партиди за едни и същи стоки, а СИЕ е взела предвид данните само по едната партида, не може да се приеме, че бракуваните стоки са "стари" като период на придобиване/закупуване стоки, а не такива закупувани и заприхождаване след 2007 г. При така установеното съдът е приел, че не може да се провери дали точно стоките (конкретните артикули) предмет на ЕАД са заприходени счетоводно по сметка 304/1, защото не е възможно количествено и стойностно проследяване. Претендираната реализация на вече бракуваните стоки, съдът е приел за ирелевантно, предвид факта, че не е установено кога са придобити те и е упражнено правото на приспадане на данъчен кредит. Решението е правилно. Въз основа на установената в съответствие със съдопроизводствените правила фактическа обстановка по делото, съдът е достигнал до законосъобразни правни изводи. Подробно са обсъдени събраните по делото доказателства и въз основа на подробен анализ правилно са установени фактите по делото. Заключенията на единичната и допълнителна СИЕ са обсъдени в съвкупност с останалите доказателства по делото и правилно е прието от съда, че не следва да бъдат кредитирани, тай като са необосновани. Въз основа на установените релевантни факти, съдът правилно е приложил относимите материално правни норми. Основният спорен момент е свързан с приложението на разпоредбата на чл. 80, ал. 1, т. 3 от ЗДДС, която е изключение от общото правило на чл. 79, ал. 3 от ЗДДС. Съгласно чл. 79, ал. 3 от ЗДДС, регистрирано лице, което изцяло или частично е приспаднало данъчен кредит за произведени, закупени, придобити или внесени от него стоки, при унищожаване, установяване на липси или при бракуване на стоките, както и при промяна на предназначението им, за което вече не е налице право на приспадане на данъчен кредит, начислява и внася данък в размер на приспаднатия данъчен кредит. Тази норма е неприложима ако бракуваните стоки попадат в хипотезата на чл. 80, ал. 1, т. 3 от ЗДДС, по силата на която корекции не се извършват за стоки или услуги, ако са изминали 5 години от началото на годината, в която е упражнено правото на данъчен кредит при тяхното придобиване. Настоящият състав изцяло споделя извода на АС, че въз основа на събраните по делото доказателства не може да бъде установено кога и как е упражнено правото на данъчен кредит по документите, с които са придобити всички стоки и материали от касатора. Този извод се налага поради установеното както в хода на ревизията, така и от заключенията на приетите експертизи, след обясненията на вещото лице при приемане в съдебно заседание, че счетоводството е водено по начин, че не могат да бъдат индивидуализирани бракуваните материали и стоки и от там да бъде определен първичния счетоводно документи, с който са доставени, респективно, че са изтекли по-вече от 5 години от датата на придобиването им. Правилото на ЗДДС е, че при бракуване се начислява ДДС, а корекцията не се прави само по изключение-ако са изминали 5 години от началото на годината, в която е упражнено правото на данъчен кредит при тяхното придобиване корекции не се извършват. В тежест на касатора е да докаже изтичането на този срок, като това го освобождава от корекция, което не е доказано, включително въз основа на изслушаните първоначална и допълнителна СИЕ. В тази насока е неоснователен довода в жалбата за неправилност на решението поради некредитиране заключенията на СИЕ, относно отговора, че водената счетоводна отчетност е редовна, като формата на счетоводството осигурява синхронизирано хронологично и систематично счетоводно отчитане. Подробно съдът е изложил мотиви защо не кредитира заключението в тази му част, както и в частта относно извода, че след подробен анализ на АЕД за процесните периоди е установено, че стоките са надлежно заприходени и са били налични към 31.12.2011 г. и същите са били предмет на бракуване с Протокол от 09.01.2012 г. Както правилно е приел АС в заключението се съдържат констатации, че по митническите декларации има артикули като части осветителни тела, части за мебели - метал и такива дърво, пластмасови артикули и др., като същите стоки аналитично по сметка 304/1 са водени само в четири групи артикули - части за мебели пластмаса, части а мебели метал, части за осветителни тела и пластмасови артикули. На следващо място част от стоките по митнически декларации не са бройки, а в други мерни единици, вкл. метри например за ластици, и е напълно неясно към коя от групите стоки по сметка 304/1 са заведи точно тези артикули, след като в материалната сметка единствената мерна единица за количество е "брой". В съдебно заседание вещото лице е посочило, че количествения измерител на стоките в счетоводството на жалбоподателя принципно е неясен - не е ясно дали под "брой" се има предвид толкова бройки групи или толкова артикули от една група. На следващо място както правилно е приел АС няма стойностно съответствие и съпоставимост на стоките - предмет на вноса от 2005 и 2006 г. и счетоводните записвания на жалбоподателя, защото е използван като метод на оценка усреднена цена на придобиване на стоките от определена група. След като стоките са изписани също на средно претеглени цени не може да се търси и стойностно съответствие за да се индивидуализират тези стоки. Логически извод на вещото лице за идентичност на бракуваните стоки с придобитите по митнически декларации през 2005 г. - 2006 г., съдът правилно е приел за необоснован, предвид обстоятелството, че са водени две паралелни партиди за едни и същи стоки, а СИЕ е взела предвид данните само по едната партида, поради което няма как да се приеме извода, че бракуваните стоки са "стари" като период на придобиване/закупуване стоки, а не такива закупувани и заприхождавани след 2007 г. Този начин на заприхождаване не е обяснен като правилен и от вещото лице, тъй като липсва основание за едни и същи стоки да се водят две партиди, предвид обстоятелството, че аналитичност по обекти няма и в този смисъл не може това да е причина за подобно "раздвоение" на партидите за едни и същи стоки. Останалите доказателства за продажба на бракуваните метални части, правилно са приети от съда за ирелевантни, поради което довода в тази насока в касационната жалба е неоснователен. Претенцията на ответника за присъждане на разноски е неоснователна, предвид разпоредбата на чл. 161, ал. 1, пр. 3 от ДОПК, тъй като такива са присъдени за цялото производство от АС. Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение