Решение № 1318 от 6.2.2024 г. на ВАС по адм. д. № 7015/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на ЗПР България ООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление: гр. София, ул. Иван Вазов 42, ет. 1, чрез адв. С. Жеков, против Решение 2849/27.04.2023 г., постановено по адм. д. 4141/2022 г. по описа на Административен съд София град. С него е отхвърлено оспорването срещу Ревизионен акт (РА) Р-22221021001663-091-001/08.12.2021 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на Националната агенция за приходите (НАП) София, в потвърдената част с Решение 287/21.02.2022 г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София при Централно управление (ЦУ) на НАП, по отношение на установени допълнителни задължения за ДДС в общ размер на 131 288,02 лв. и начислените лихви за просрочие в размер на 32 075,46 лв. В касационната жалба е наведено оплакване за неправилност на първоинстанционното решение поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът оспорва изводите на съда по същество за липса на реалност по фактурите от СКС 17 ЕООД, Клуб Билд ЕООД, Алекс-ИВ ЕООД, Христова Билд 81 ЕООД, Прайм Сълюшънс БГ ЕООД и Антън Транс 2008 ЕООД. Възраженията са насочени срещу заключението за законосъобразност на процесния РА, предвид съвкупната оценка на фактите и доказателствения материал по делото. Твърди че съдебните изводи са изградени изцяло върху косвени доказателства. Позовава се на практиката на ВАС и на Съда на Европейския съюз (СЕС) по конкретни дела и счита, че в случая са установени всички предпоставки за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит. Отправя искане за отмяна на първоинстанционното решение и постановяване на ново по същество, с което РА да бъде отменен. Претендира присъждане на направените деловодни разноски. Ответната страна - директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София при ЦУ на НАП, не представя отговор по касационната жалба съгласно чл. 213а, ал. 4 АПК и не се представлява в проведеното съдебно заседание. Прокурорът от Върховната прокуратура на Република България дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Осмо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи съгласно чл. 218, ал. 1 АПК, както и валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218, ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и срещу подлежащ на инстанционен контрол съдебен акт, който е неблагоприятен за нея. Разгледана по същество е неоснователна. С РА Р-22221021001663-091-001/08.12.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, на ЗПР България ООД са определени допълнителни задължения по ЗДДС в общ размер на 132 031,54 лв. и лихви за просрочие в размер на 32 187,41 лв. за данъчни периоди м. 06, м. 10 и м.2018 г., м. 02, от м. 04 до м. 08, м. 10 и м. 12.2019 г., м. 02, м. 05, и от м. 08.2020 г. до м. 01.2021 г., произтичащи от непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури и доставчици, посочени в акта и лихви във връзка с корекции, извършени от самото задължено лице. Издаденият РА е отменен с Решение 287/21.02.2022 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП в частта на установения резултат по ЗДДС за данъчен период м. 05.2020 г., ведно със съответните лихви и е потвърден в останалата си част, като на този етап жалбата на дружеството е оставена без разглеждане поради недопустимост и производството е прекратено за данъчни периоди от м. 07 до м. 09, м. 11.2018 г., м. 01, м. 03, м. 09, м. 11.2019 г., м. 01., м. 03, м. 04, м. 06 и м. 07.2020 г. Предмет на контрол за законосъобразност пред Административен съд София - град е бил РА в потвърдената част. От фактическа страна съдът е проследил извършените процесуални действия от органите по приходите в хода на ревизията и констатациите за наложените с РА корекции на декларираните данъчни резултати на жалбоподателя по ЗДДС. Последните се свеждат до действията по възлагането на ревизионното производство със ЗВР Р-22221021001663-020-001/19.03.2021 г., анализа на представените документи и писмени обяснения от страна на ревизираното лице и неговите доставчици, невъзможност да бъде осъществен контакт с част от тях, несъответствия и пропуски в търговската и счетоводната документация, непозволяваща да бъде изяснен предметът на сделките. В тази насока са изводите на ревизиращия екип, водещи до корекция на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 във вр. с чл. 6 и чл. 9 ЗДДС на упражненото право на приспадане на данъчен кредит. Уточнено е, че след покана данъчно задълженото лице само е сторнирало декларирани покупки по фактури от СКС 17 ЕООД, Лейди Суит ЕООД, Силвестър Строй ЕООД и Нимекс БГ ЕООД. В решението са посочени и констатациите във връзка с упражнения данъчен кредит по фактури от Магнум 7 ЕООД и Тера Стил БГ ЕООД, както и неправомерно ползване в повече на данъчен кредит по фактура, издадена от Пиастреле-БГ ЕООД. Мотивите на органите по приходите, обективирани в Ревизионен доклад (РД) Р-22221021001663-092-001/13.09.2021 г., срещу който ревизираното лице не е подало възражение по реда на чл. 117, ал. 5 ДОПК. За изясняване на делото от фактическа страна, по искане на жалбоподателя, е назначена съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ), чието заключение е прието към доказателствения материал в с.з. на 29.03.2023 г. Според заключението на вещото лице, счетоводството на ЗПР България ООД е организирано в съответствие с изискванията на ЗСч и СС. Дружеството е подало ГДД по чл. 92 ЗКПО за 2020 г. и 2021 г. пред ТД на НАП, но не е видимо публикуване на ГФО за тези години в сайта на Търговския регистър. Процесните доставчици са отразили фактурите в отчетните си регистри за ДДС, налице са плащания по преобладаващата част от фактурите, но от представените приемо-предавателни протколи не се съдържа конкретизираща информация за предмета. Счетоводството на жалбоподателя също не дава възможност да бъде изяснено предназначението на стоките. Информацията по процесните фактури е представена от вещото лице в табличен вид в констативно-съобразителната част на експертизата. След служебна проверка по реда на чл. 160, ал. 2 ДОПК решаващият съд е приел, че ревизията е възложена и РА е издаден от компетентни органи по приходите, съгласно чл. 112, ал. 2, чл. 118, ал. 2 и чл. 119, ал. 2 ДОПК, при спазване на изискванията за писмена форма и съдържание съгласно чл. 120 ДОПК. Приложеният РА по делото е съставен като електронен документ и подписан от издателите с валидни електронни подписи, съгласно разпоредбите на ЗЕДЕУУ и Регламент (ЕС) 910/2014 на ЕП и на Съвета. В хода на ревизионното производство съдът не е намерил съществени нарушения на административнопроизводствените правила. За да отхвърли жалбата срещу РА съдът е обосновал заключение, че констатациите и изводите на органите по приходите са основателни и не противоречат на събраните доказателства и изяснената фактическа обстановка по делото. По същество решаващият съд е взел предвид изискванията на приложимите разпоредби на ЗДДС и тълкуването на Директива 2006/112/ЕО на Съвета от СЕС. Правните мотиви са изведени по отделни доставчици. Прието е, че въз основа на ангажираните в рамките на ревизионното и на съдебното производства доказателства не може да се направи извод за реалността на спорните доставки. Изложените аргументи се отнасят до невъзможността да бъде установен предметът на доставките и данни около неговото предаване между представители на дружествата, липсата на транспортна и материална обезпеченост, а според отговорите на вещото лице проверените счетоводни справки не дават увереност за водено счетоводство от доставчика. При това положение законосъобразно с РА е отказано правото на данъчен кредит, тъй като съвкупната преценка на доказателствата не води до различни крайни изводи. Обжалваното решение на Административен съд София - град е валидно, допустимо и правилно. Установените от първоинстанционния съд факти са основани на доказателствата по делото. Административният съд е изследвал предпоставките за възникване и упражняване правото на данъчен кредит, съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС, последователно и поотделно за доставчиците по всички процесни фактури, и в съответствие с доказателствата е обосновал заключение, че с оспорения РА това право е отказано законосъобразно от органите по приходите. Изводите на първоинстанционния съд включват корекциите с РА на двукратно упражнения от ЗПР България ООД данъчен кредит по фактурите на Магнум 7 ЕООД и Тера Стил БГ ЕООД, както и начислените лихви за данъчен период м. 05.2020 г. в размер на 619,35 лв., за които отсъстват оплаквания в касационната жалба. В хода на съдебния процес не са допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и доказателствената тежест е разпределена правилно между страните. В резултат от това съдът е приложил правилно материалния закон, за което на основание чл. 218, ал. 2 АПК касационната инстанция следи и служебно. Оплакванията на касатора не се установяват при извършената проверка на доказателствения материал по делото. Правилно решаващият съд е приел, че жалбоподателят не е успял да опровергае констатациите и изводите на органите по приходите за липса на реални доставки по съответните фактури, издадени от СКС 17 ЕООД, Клуб Билд ЕООД, Алекс- ИВ ЕООД, Христова Билд 81 ЕООД, Прайм Сълюшънс БГ ЕООД и Антън Транс 2008 ЕООД. Несъмнено в тежест на ревизираното лице е да установи материалноправните предпоставки, водещи до надлежното упражняване на това право - по арг. от чл. 154, ал. 1 ГПК. В същия смисъл е т. 37 от решението на СЕС от 18.07.2013 г. по дело С-78/12, Евита-К, на което съдът се е позовал, както и т. 31 и т. 32 от решението на СЕС от 06.12.2012 г. по дело С-285/11, Боник. В тях СЕС посочва основният принцип, че за да е налице правото на приспадане по доставките, е необходимо да се провери дали последните са били реално осъществени и дали съответните стоки и услуги са били използвани за извършването на облагаеми сделки. Твърденията на касатора са бланкетни и засягат само част от спорните въпроси по делото. Неоснователно е оплакването, че предметът на процесните доставки би следвало да се установява от представените доказателства за последващо влагане на полученото по покупките. Липсата на конкретика не изяснява връзката между релевантните за спора факти по пряката сделка, която е от значение за преценката, а напротив разкрива изцяло хипотетичния характер на съображенията. Обстоятелствата, свързани с регистрацията на доставчиците по ЗДДС към момента на издаване на фактурите, и сведените до минимум изисквания за формалност в дейността съгласно ТЗ, не обосновават по главен път твърдението за реалността на процесните доставки. Аргументите по същество са общи и не се фокусират върху определени доказателства. Данните за извършени плащания в значителни размери, независимо от уточнените изключения от вещото лице по ССЕ, също не подкрепят тезата за реалност на доставките. Въпросите за предаването, локацията и транспорта на определена по вид и количество климатична техника по опис и елементи за климатични инсталации не се обсъждат в касационната жалба. Правилни са заключенията на съда и на органите по приходите за отсъствието на предпоставките от фактическия състав за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит по представените фактури на СКС 17 ЕООД, Клуб Билд ЕООД, Христова Билд 81 ЕООД, Прайм Сълюшънс БГ ЕООД и Антън Транс 2008 ЕООД. Аналогични са основанията и обстоятелствата за отказа с РА по двете фактури с 0100000428/04.08.2020 г. и 0100000511/31.08.2020 г., издадени от Алекс-ИВ ЕООД с предмет на доставка услуги по договор, доколкото в този случай обаче липсват изцяло съпътстващи документи табл. 4 и табл. 5 от ССЕ. При изграждане на изводите си по основния спорен въпрос - дали доставчиците, издатели на процесните фактури са осъществили действително доставките с посочения по-горе предмет, първоинстанционният съд се е съобразил с изискванията на ЗДДС. Невъзможността да бъде установен контакт с някои от доставчиците, липсата на информация за произхода, транспорта или плащания по определени доставки, не са отчетени като решаващи обстоятелства за формиране на крайните изводи по делото. Събраните доказателства по делото, включително заключението по ССЕ и възраженията на жалбоподателя, са обсъдени последователно от съда в съответствие с изискването на чл. 202 ГПК вр. с § 2 ДР ДОПК. Отговорът на вещото лице при анализа на счетоводните регистри на доставчиците е, че техният вид и обхват не дават увереност за водената счетоводна отчетност. Доказателствата за реалността на доставките трябва да кореспондират помежду си, да са логично и взаимно обвързани, да следват хронологията на осъществяване на сделките и събитията, т.е. доказването да е пълно и главно, а не частично и да почива на предположения. Като е достигнал до извод за законосъобразност на оспорения РА и е отхвърлил жалбата на ЗПР България ООД, Административен съд София - град е постановил правилно съдебно решение, което не страда от пороците, посочени в касационната жалба и при условията на чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. първо АПК следва да бъде оставено в сила. При този изход на делото претенцията на касатора за присъждане на разноски се явява неоснователна. От ответника не е заявена подобна претенция. Водeн от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. първо АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,