Решение № 7725 от 18.06.2020 г. на ВАС по адм. д. № 7323/2019 г.

Решение № 7725 от 18.06.2020 г. на ВАС по адм. д. № 7323/2019 г., VI о., докладчик съдията Сибила Симеонова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Е. Д., чрез пълномощник адв. Г. Н. от БАК, срещу решение № 513/20.03.2019 г., постановено по адм. дело № 3430/2018 г. по описа на Административен съд – Б.. Н. в жалбата възражения относно неправилно приложение на материалния закон, в частност нормите на чл. 6, ал. 2 от Кодекса за социално осигуряване (КСО) във вр. § 1, т. 8 от Допълнителните разпоредби на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) и необоснованост на първоинстанционния съдебен акт са относими към касационните основания за отмяна по чл. 209, т. 3, пр. 1 и пр. 3 АПК. Иска се отмяна на обжалваното решение и вместо него постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени ревизионния акт, ведно с потвърдителното решение в обжалваната част. Претендира се присъждане на съдебни разноски. Ответникът - директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Б. при ЦУ на НАП не ангажира становище по касационната жалба. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост, но неоснователност на касационната жалба. Счита, че първоинстанционният съд е изяснил фактите по делото и е направил изводи в съответствие с установената фактическа обстановка и приложимото материално право, което обосновава липсата на касационни основания за отмяна. Върховният административен съд - шесто отделение, намира касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в преклузивния 14-дневен срок по чл. 211, ал. 1 АПК, от страна с правен интерес по смисъла на чл. 210, ал. 1 АПК, за която решението е неблагоприятно, срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт. Разгледана по същество на основанията посочени в нея и след проверка на решението за валидност, допустимост и съответствие с материалния закон, съгласно чл. 218, ал. 2 от АПК, касационната жалба е неоснователна. При извършване преценка по прилагането на материалния закон въз основа на фактите, установени от първоинстанционния съд в обжалваното решение, в съответствие с чл. 220 АПК, касационният състав приема от правна страна следното: Предмет на съдебен контрол за законосъобразност в първоинстанционното производство е ревизионен акт (РА) № Р-02000218001881-091-001/27.09.2018 г., издаден от началник сектор при ТД на НАП Б., възложил ревизията и главен инспектор по приходите в ТД на НАП Б. – ръководител на ревизията, потвърден с решение № 259/05.12.2018 г., произнесено от директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ДОДОП) - Б. при ЦУ на НАП в частта, с която на лицето са определени допълнителни задължения за вноски за държавно обществено осигуряване (ДОО) за самоосигуряващи се лица, вноски за здравно осигуряване (ЗО) за самоосигуряващи се лица и вноски за Универсален пенсионен фонд (УПФ) за самоосигуряващи се лица за данъчни периоди 2013 г., 2014 г., 2015 г. и 2016 г. общо в размер на 5 201,28 лева и лихви в размер на 1 916,54 лева. След анализ на съвкупния доказателствен материал първоинстанционният съд приема за установено, че за проверяваните периоди Динев е получавал приходи по два основни начина: 1 по трудови правоотношения с ЕТ "Динис-91-С. Д.", където е полагал труд като мениджър на уеб сайт; 2 по извънтрудови правоотношения - тези приходи са установени от постъпления по банковите сметки на ревизираното лице, като паричните преводи са осъществявани чрез системите PayPal, Western Union, Money Gram и други. В тези случаи като основание за плащанията е посочено, че същите са по договор за фотографски услуги, по договор за авторски права, плащания на снимки и др. За приходите по извънтрудови правоотношения жалбоподателят не е подавал годишна данъчна декларация (ГДД) по чл. 50 ЗДДФЛ за всяка от ревизираните години. Първоинстанционният съд потвърждава изводите на органа по приходите, за определяне на данъчната основа по реда на чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК с отчитане на недекларираните банкови преводи за получени приходи от осъществяване на свободна професия-фотограф, като на тази база са определени задълженията на РЛ за ДОО, ДЗПО и ЗО за периода 2013-2016 г. Въз основа на анализ на легалната дефиниция, установена в разпоредбата на § 1, т. 8 от ДР на ЗКПО във вр. с разпоредбата на чл. 6, ал. 8 КСО, първоинстанционният съд приема, че осигурителните вноски за лицата по чл. 4, ал. 3, т. 1 КСО са за сметка на осигурените лица и се дължат авансово върху месечен осигурителен доход между минималния и максималния размер на дохода, определен със ЗБДОО за съответната година. Доходът е елемент от фактическия състав, пораждащ задълженията за осигурителни вноски съгласно чл. 6, ал. 2 КСО и чл. 40 ЗЗО, като за установяване размера на задължителни осигурителни вноски законодателят препраща към чл. 124а ДОПК. Съотнасяйки установената фактическа обстановка към релевантната правна уредба, първоинстанционният съд намира, че за дейността по създаване на процесните фотографии лицето е било длъжно да внася месечни авансови вноски за ДОО, ДЗПО и ЗО в качеството си на самоосигуряващо се лице. Обоснован е извод, съобразно който при правилно приложение на разпоредбата на чл. 124а ДОПК и минималните месечни размери на осигурителния доход за самоосигуряващите се лица, определени в чл. 8, ал. 1, т. 2 от Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване за всяка от ревизираните години, органът по приходите е определил размера на дължимите от лицето вноски и е начислил съответните лихви за просрочие поради невнасянето им в законоустановения срок. Върховният административен съд – шесто отделение споделя изводите на първоинстанционния съд и намира постановеното от него решение за валидно, допустимо и правилно. В хода на първоинстанционното производство са проверени констатациите на административния орган, обусловили издаването на ревизионния акт, ведно с потвърдителното решение в обжалваната част, като са събрани и ценени относимите за правилното решаване на спора писмени доказателства, обсъдени са релевантните факти и обстоятелства, правнозначимите доводи и възражения на страните. При постановяване на процесния съдебен акт не са допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Съдебното решение се основава на обоснованата преценка на събраните доказателства, като е постановено в съответствие с приложимите за казуса материалноправни норми. Спорен от правна страна е въпроса относно основателността на определените на жалбоподателя допълнителни задължения за осигурителни и здравни вноски за 2013 г., 2014 г., 2015 г. и 2016 г. Законоустановена предпоставка за възникване на задължение за осигуряване е упражняването на трудова дейност. По делото е безспорно установено, че освен доходи от трудови правоотношения, ревизираното лице е реализирало и доходи от извънтрудови правоотношения и доходи от авторски и лицензионни възнаграждения. Обосновани са изводите, съобразно които по отношение на доходите от авторски и лицензионни възнаграждения е прието, че не са доходи от трудова дейност, с оглед на което за тези възнаграждения не се дължат годишни изравнителни осигурителни вноски. Материално законосъобразни са изложените мотиви досежно проведеното разграничение между използването на фотографските произведения, в резултат на преотстъпване на авторските права, от самата творческа дейност по създаването им. Упражняването на тази творческа дейност може да се реализира по трудов договор или като работа по извънтрудови правоотношения. По делото не се оспорва факта, че фотографиите са снимани от лицето извън работно време. С оглед на горното, правилно е прието, че те не са създадени в резултат от упражняване на трудовата дейност на касатора в ЕТ "Д. 91 -С. Д.", където е бил назначен по трудов договор на длъжност "мениджър уеб сайт" При работа без трудово правоотношение хипотезите са две: 1 когато лицето работейки без трудово правоотношение извършва професионалната дейност на свой риск и за своя сметка, такива са дейците на науката, културата, образуванието, журналисти и други физически лица, упражняващи свободна професия, регистрирани с ЕИК по регистър БУЛСТАТ; 2 когато лицето работи без трудово правоотношение, но не в качеството на упражняващ свободна професия, поради което няма и регистрация по БУЛСТАТ. В случая е установено, че ревизираното лице е извършвало професионалната си дейност на свой риск и за своя сметка, което означава, че органът по приходите правилно е приел, че упражняваната от него фотографската дейност може да се квалифицира като свободна професия. Жалбоподателят е бил длъжен, на основание чл. 3, ал. 1, т. 9 от Закона за регистър БУЛСТАТ да се впише в регистър БУЛСТАТ и съответно да придобие качеството на самоосигуряващо се лице. Разпоредбите на чл. 4, ал. 3, т. 1 КСО задължават лицата, регистрирани като упражняващи свободна професия и/или занаятчийска дейност да се осигуряват за инвалидност поради общо заболяване за старост и за смърт. В нормата на чл. 6, ал. 7 КСО е регламентирано, че осигурителните вноски за самоосигуряващите се лица са за сметка на осигурените лица и се дължат авансово върху месечен осигурителен доход между минималния и максималния месечен размер на дохода, определен със ЗБДОО за съответната година. В съответствие с визираното в посочените разпоредби и с оглед нормата на чл. 124а ДОПК, тъй като ревизията е извършена по реда на чл. 122 ДОПК, правилно е определен размера на дължимите от лицето месечни авансови вноски за ДОО в качеството му на самоосигуряващо се лице. Съгласно чл. 127 КСО задължително се осигуряват за допълнителна пенсия в универсален пенсионен фонд лицата родени след 31.12.1959 г., ако подлежат на задължително осигуряване за фонд "Пенсии" по раздел първи от КСО. По силата на нормата на чл. 157, ал. 6 КСО осигурителните вноски за допълнително задължително пенсионно осигуряване се внасят върху доходите, за които се дължат осигурителни вноски за държавно обществено осигуряване. Предвид регламентираното в цитираните норми, правилно е определен размера на дължимите от лицето месечни авансови вноски за ДЗПО фонд УПФ за всяка от ревизираните години. В съответствие с разпоредбата на чл. 40, ал. 1, т. 2 от Закона за здравното осигуряване, съгласно която лицата упражняващи свободна професия се осигуряват здравно върху месечен доход, който не може да бъде по-малък от минималния месечен осигурителен доход за самоосигуряващи се лица определен Закона за бюджета за ДОО е определен и размера на дължимите от жалбоподателя месечни авансови вноски за здравно осигуряване. Съобразно разпоредбата чл. 6, ал. 11 КСО за лицата, които получават доходи от дейности на различни основания по чл. 4 КСО, осигурителните вноски се внасят върху сбора от осигурителните им доходи, но не повече от максималния месечен размер на осигурителния доход по следния ред: 1. доходи от дейности на лицата по чл. 4, ал. 1 и ал. 10; 2. осигурителен доход като еднолични търговци, собственици или съдружници в търговски дружества или в неперсонифицирани дружества, упражняващи свободни професии и/или занаятчийска дейност, регистрирани земеделски производители и тютюнопроизводители; 3. доходи за работа без трудови правоотношения. Обоснован е извода, че след като през ревизирания период Е. Д. е полагал едновременно труд в качеството на самоосигуряващо се лице и труд по трудови правоотношение и съответно е бил осигурен на това основание дължи осигурителни вноски върху сбора от осигурителния му доход, но върху не повече от максималния месечен размер на осигурителния доход като се спазва посочената в чл. 6, ал. 11 КСО поредност. Предвид изложеното настоящата инстанция приема, че дължимите от лицето задължителни осигурителни вноски са правилно и законосъобразно установени. Неотносими към предмета на спора са твърденията на касационния жалбоподател, че голяма част от авторските възнаграждения, са получени от него много по-късно от момента на заснемане на фотографиите, за които са изплатени. В случая, органът по приходите е констатирал, че жалбоподателя дължи месечни авансови осигурителни вноски, тъй като е установил, че направените от него фотографии през ревизираните години са в резултат на упражняване на свободна професия, независимо от броя на направените през съответната година фотографии. В ревизионното и в настоящето производство, жалбоподателят не е представил доказателства, удостоверяващи започване и прекъсване на упражняване на тази трудова дейност. В случая ревизията е извършена по реда на чл. 122 от ДОПК, а съгласно разпоредбата на чл. 124, ал. 2 от ДОПК в производството на обжалване на ревизионния акт, при извършване на ревизия по реда на чл. 122 фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното. Неоснователно е твърдението на касатора, че лицата получили възнаграждения от авторски права следва да се осигуряват върху половината от минимално размер на осигурителния доход. Съгласно чл. 40, ал. 1, т. 2 от ЗЗО лицата по чл. 4, ал. 3, т. 2 ЗЗО лицата по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 КСО, се осигуряват авансово върху месечен доход за самоосигуряващи се лица. С оглед на изложеното настоящият състав намира, че първоинстанционното решението е правилно, като не са налице сочените касационни основания за неговата отмяна. При направената служебна проверка по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК касационната инстанция констатира, че същото е валидно и допустимо, поради което следва да бъде оставено в сила. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1-во АПК, Върховният административен съд - шесто отделение,