Решение № 4857 от 9.5.2023 г. на ВАС, I о.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК.

С решение 54 от 10.05.2022г., постановено по адм.д. 464/2021г., Административен съд - Шумен, е отменил ревизионен акт Р 03002718005927 091 001/ 27.03.2019г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, поправен с ревизионен акт за поправка П 03002719059017 003 001/03.04.2019, в частта в която на Еф енд Би груп ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр.Шумен, [улица], представлявано от управителя И. Петров, са установени задължения за ДДС и корпоративен данък както следва: 1. За ДДС по ЗДДС : - за данъчен период м.03/2017г. за сумата над 43,61лв. главница и над 8,62лв. лихви; за данъчен период м.06/2017г. за сумата над 38,95лв. главница и над 6,72лв. лихви; за данъчен период м.09/2017г. за сумата над 132,55лв. главница и над 19,47лв. лихви; за данъчен период м.12/2017г. за сумата над 74,72лв. главница и над 9,07лв. лихви и 2. За корпоративен данък по ЗКПО: - за данъчен период м.01.01.2017г. -31.12.2017г. за сумата на 23 937,34лв. и лихви в размер на 2 387,34лв.

Със същото решение съдът е отхвърлил жалбата на дружеството срещу посочения ревизионен акт в останалата й част.

С решението съдът е отхвърлил искането на жалбоподателя за присъждане на разноски.

С решението съдът е осъдил жалбоподателя Еф енд Би груп ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр.Шумен, [улица], представлявано от управителя И. Петров, да заплати на ДОДОП Варна разноски по делото в размер на 7 388,99лв.

Срещу така постановеното решение в отменителната му част е подадена касационна жалба от С. Петков в качеството му на директор на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика-Варна. В същата се прави оплакване, че решението на Административен съд Варна в посочената част е неправилно като постановено в нарушение на материалния и процесуалния закон, както и е необосновано. В жалбата се правят конкретни доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд Варна в обжалваната отменителна част и вместо него да постанови друго такова, с което да потвърди оспорения ревизионен акт и в тези му части. Претендира заплащане на разноски за всички инстанции, в това число заплатена държавна такса и юрисконсулско възнаграждение.

Ответното по касационната жалба дружество Еф енд Би груп ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр.Шумен, [улица], представлявано от управителя И. Петров, чрез своя процесуален представител адв.С. Станчев взема становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира заплащане на разноски.

С определение от 24.06.2022г., постановено по адм.д. 464/21г. Административен съд Шумен е отхвърлил като неоснователно искане с рег. ДА 01 1300/01.06.2022г., депозирано от директор на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика-Варна, за изменение на решение 54 от 10.05.2022г. по същото делото в частта му за разноските.

Срещу така постановеното определение е подадена частна жалба от Д. Желязков, изпълняващ длъжността директор на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика-Варна. В същата се прави оплакване, че определението е неправилно като постановено в нарушение на материалния и процесуалния закон. В частната жалба се правят конкретни оплаквания. Моли Върховния административен съд да постанови определение, с което да отмени оспореното определение на Административен съд Шумен и вместо него да постанови друго такова, с което да присъди в полза на ДОДОП- Варна още 3 309,75лв. юрисконсулско възнаграждение за касационната инстанция при първоначалното разглеждане на делото във Върховния административен съд / адм.д. 5848/2021г./

Ответното по частната жалба дружество Еф енд Би груп ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр.Шумен, [улица], представлявано от управителя И. Петров, чрез своя процесуален представител адв.С. Станчев взема становище за неоснователност на частната жалба.

Представителят на Върховна административна прокуратура взема становище за неоснователност на касационната и частната жалби.

Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбите и наведените в тях касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното:

По касационната жалба.

Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна.

С решението си Административен съд Шумен е отменил ревизионен акт Р 03002718005927 091 001/ 27.03.2019г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, поправен с ревизионен акт за поправка П 03002719059017 003 001/03.04.2019, потвърден с решение 111 от 12.07.2019г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно- осигурителна практика Варна, в частта в която на Еф енд Би груп ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр.Шумен, [улица], представлявано от управителя И. Петров, са установени задължения за ДДС и корпоративен данък както следва: 1. За ДДС по ЗДДС : - за данъчен период м.03/2017г. за сумата над 43,61лв. главница и над 8,62лв. лихви; за данъчен период м.06/2017г. за сумата над 38,95лв. главница и над 6,72лв. лихви; за данъчен период м.09/2017г. за сумата над 132,55лв. главница и над 19,47лв. лихви; за данъчен период м.12/2017г. за сумата над 74,72лв. главница и над 9,07лв. лихви и 2. За корпоративен данък по ЗКПО: - за данъчен период м.01.01.2017г. -31.12.2017г. за сумата на 23 937,34лв. и лихви в размер на 2 387,34лв.

С другата част от решението Административен съд Шумен е отхвърлил жалбата на Еф енд Би груп ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр.Шумен, [улица], представлявано от управителя И. Петров, в останалата й част. Като необжалвано решението на административния съд в тази си част е влязло в законна сила и не е предмет на касационно разглеждане.

Първоинстанционното решение е постановено в производство по чл. 226 АПК, след отмяна на първоначално постановеното решение 22 от 04.02.2021г. постановено по адм.д. 381/2019г. на Административен съд Шумен в отменителната му част с решение 12991 от 20.12.2021г. на Върховния административен съд, осмо отделение, постановено по адм.д. 5848/2021г. и връщане на делото за ново разглеждане в тази му част от друг състав на първоинстанционния съд. Административният съд е описал подробно установената фактическа обстановка по провеждане на ревизията, констатациите на органа по приходите за наличие на хипотези по чл.122,ал.1,т.2 и 4 ДОПК, обуславящи провеждане на ревизията по особения ред, начина на определяне на данъчната основа, вида и размера на определените данъчни задължения, проведеното административно оспорване. В мотивите е възпроизведено и заключението на вещото лице по назначената съдебна компютърно-техническа експертиза, както и съдебно-счетоводна такава, които са възприети от съда, съответно оспорени изцяло или отчасти от ответната страна, без направени искания за назначаване на допълнителна или повторна експертиза. В мотивите са възпроизведени и показанията на разпитаните двама свидетели С. Тодоров и Н. Стаматова. След това съдът е пристъпил към изграждане на своите изводи по законосъобразността на оспорения ревизионен акт. Изложени са мотиви, че ревизионният акт и този за поправката му са издадени от компетентни органи, при спазване на изискванията за форма, при липса на допуснати нарушения на административно-производствените правил. Решаващият съд е приел и за обосновани изводите на органа по приходите, че е налице хипотеза по чл.122,ал.1, т.2 ДОПК, обуславяща провеждане на ревизията по особения ред с произтичащите от това последици относно начина на формиране на данъчната основа, разпределяне на доказателствената тежест и прочие. Решаващите изводи на първоинстанционния съд относно материалната законосъобразност на акта са изложени от стр.8 и сл. от решението, л. 197 и сл. от първоинстанционното дело. Същите са твърде дълги и обстойни, поради което систематизирани за нуждите на настоящето изложени могат да бъдат сведени до следното: 1. На ст.8 9 от решението са възпроизведени подробно констатациите на органите по приходите в резултат на извършените проверки в хода на ревизията, в това число изводите за извършване на определени корекции по отделните групи сметки. 2. Възпроизведен е начина на определяне на данъчната основа /стр.10 -13 от решението/ , в това число кои възражения на задълженото лице не са били възприети. 3. Изложени са подробни мотиви /стр.13 и сл. от решението, л. 200 от делото/ относно това, защо съдът приема, че показанията на разпитаните свидетели, както и заключенията на експертите по експертизите опровергават констатациите на приходния орган. 4. На стр.20 от решението е акцентирано на това, че при съставянето на ревизионния доклад и акт органите по приходите не са разполагали с конкретна аналитична информация за извършени продажби, регистрирани с програмен продукт Mikroinvest Склад Pro Light , каквато аналитичност в счетоводния програмен продукт Ажур не е водена, защото е била предоставена в счетоводството в обобщен вид, извлечена от програмен продукт Mikroinvest Склад Pro Light. Отбелязано е, че тъй като не е представена складова програма за приходи по месеци, а само аналитична информация за изписани стоки по тримесечие, ревизиращият екип е извършил съпоставка с цените от контролните ленти за извършени продажби на някои продукти и е определил процент на надценка. Съдът е посочил, че в хода на съдебното производство са представени архивирани справки описи на продажби по месеци за 2016г. и 2017г., съдържащи аналитична информация за продажба на всеки отделен продукт през периода негов номенклатурен номер, количество, продажна цена, обща стойност, ДДС, дата на продажба, дата и част на фискален бон, номер на касов апарат , която информация за продажба на продукти, извлечена от Mikroinvest Склад Pro Light като обща сума за месеца е използвана за осчетоводяване на приходите от продажби на дружеството със счетоводния продукт Ажур. 5. В продължение е отбелязано, че в съдебно заседание на 15.03.2022г. вещото лице е дало обяснения, според които при наличие на предоставена конкретна аналитична информация за продажба по артикули, определянето на приходи чрез формиране на надценки на някои стоки към определен момент въз основа на дадени обяснения от управителя на дружеството и прилагането им към всички стоки за целия период не е извършено коректно. Решаващият съд е изложил мотиви защо възприема заключението на експерта, според което след съпоставка и установяване на съответствие между регистрираните продажби със складовия и счетоводен софтуер Ажур в комбинация с ползвания продукт Mikroinvest Склад Pro Light напълно позволява установяване на задълженията на дружеството по ЗДДС на месечна база и по ЗКПО на годишна база, и като са приели друго наличие на хипотеза по чл.122,ал.1,т.4 ДОПК органите по приходите са приложили неправилно материалния закон. 6. На стр.21 23 от решението съдът е изложил мотиви относно начина на определяне на надценките при производство и търговия с готови храни в обект за обществено хранене. На база на това е обоснован извод, че при определяне на данъчната основа по критериите на чл.122,ал.2,т.16 ДОПК органите по приходите не са ползвали всички доказателства, които позволяват да бъде определена правилно данъчна основа за определяне на задълженията по ЗДДС и ЗКПО. 7. Отбелязано е, че с оглед констатациите на експертите за достоверност на информацията съдържаща се в информационния продукт Mikroinvest Склад Pro Light, същата може да послужи за определяне на данъчната основа, като е възприет третият вариант на заключението на вещото лице по назначената съдебно-счетоводна експертиза. 8. Първоинстанционният съд е маркирал, че при определяне на задълженията следва да бъдат съобразени и констатациите на експерта, че дружеството е имало в малък обем и други приходи, освен тези от ресторантьорство от наем, от продажба на отпадъчни материали и прочие, налице са и данни за неотчетена ресторантьорска продукция. 9. На база на изложеното на стр.24 26 от решението решаващият съд е изложил мотиви в какъв размер следва да бъдат определени задълженията на дружеството по видове и периоди, и от там в каква част ревизионният акт е законосъобразен и в която част не е такъв. 10. Най накрая съдът се е произнесъл и по въпросът за разноските, като е изложил подробни мотиви защо същите следва да бъдат определени при условията на чл. 161,ал.3 ДОПК. При определяне на размера на следващите се разноски на ответната страна, решаващият съд е приел, че за производството пред Върховния административен съд на ответната страна се дължи само сумата от 741,27лв. заплатена държавна такса, но не следва да се присъжда юрисконсулско възнаграждение, тъй като не е било осъществено процесуално представителство от юрисконсулт.

Решението на Административен съд Шумен в обжалваната му част е неправилно поради неправилно приложение на материалния закон, допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост.

В касационната жалба на директора на ДОДОП Варна се правят оплаквания за неправилност на оспорената отменителна част от решението на Административен съд Шумен поради наличие на всички отменителни основания по чл.209,т.3 АПК. Излагат се доводи, че в противоречие със събраните по делото доказателства решаващият съд е приел, че не е налице хипотеза по чл.122,ал.1,т.4 ДОПК и събраните по делото доказателства позволяват да бъдат определени данъчните задължения на ревизираното дружество, като определената от органа по приходите данъчна основа по чл.122,ал.2 ДОПК е неправилна. На отделен ред се правят оплаквания за допуснати съществени процесуални нарушения от страна на първоинстанционния съд, свързани с възприемане на заключенията на вещите лица по назначените в производството съдебно-техническа и съдебно счетоводна експертизи. Правят се и оплаквания за необоснованост на изводите на първоинстанционния съд за оборване на констатациите на оспорения ревизионен акт и за неправилно определяне на размера на данъчните задължения.

По така направените оплаквания настоящата съдебна инстанция съобрази следното:

В хода на ревизията е установено, че за процесните данъчни периоди ревизираното дружество Еф енд Би груп ЕООД е развивало дейност по обществено хранене с код НКИД 5630 Дейност на питейни заведение в обект Ресторант Виенска градина, находящ се в гр.Шумен, ул. Симеон Велики 72. При анализ на наличната счетоводна документация съдържаща се в сч.сметки 304 Стоки и 702 Приходи от продажба на стоки, е установено, че липсва аналитична отчетност по видове и количество на продадените стоки, поради което не може да се установи съпоставимост между отчетените приходи от продажба на стоки през 2017г. и отчетените разходи, представляващи балансова /отчетна/ стойност. При съпоставка между продажните цени от контролните ленти на ЕКАФП и доставната стойност на продадените стоки са установени по високи проценти надценка от декларираните надценки за 2017г. в хода на ревизията. В хода на ревизията е установено още : 1. че изписаната балансова стойност на продадените стоки на годишна база през 2017г. е формирала по-нисък процент надценка, представляваща съотношението на кредитните обороти на сметка 702 и 304 спрямо 2016г. / за 2016 в размер на 116,50%, а за 2017г. в размер на 54,40%/, както и спрямо декларираната от управителя на дружеството надценка, с която работи обекта през 2017г.; че при извършена контролна покупка дружеството не е издало фискален бон от ЕКАФП; че дружеството не е отчело приход от продажба на отпадъчна фритюрна мазнина на Фиерхаутен България ООД. Въз основа на установените неотчетени приходи от продажба на стоки и липса на аналитична счетоводна отчетност на извършените продажби през отчетния период, органите по приходите са изградили констатация, че са налице хипотези по чл.122,ал.1,т.2 и т.4 ДОПК налице са данни за укрити приходи или доходи и липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, както и когато документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци или за определяне на задължителните осигурителни вноски, са унищожени не по установения ред. На задълженото лице е връчено уведомление по чл.124,ал.1 ДОПК , като същото не е представило декларации по чл.124,ал.3 ДОПК. Данъчната основа е определена по реда на чл.122,ал.2 ДОПК и са определени задължения за ДДС и корпоративен данък. По изложените по горе мотиви, първоинстанционният съд е приел, че е налице хипотезата по чл.122,ал.1,т.2 ДОПК, обуславяща провеждане на ревизията по особения ред на чл.122 и сл. ДОПК. В същото време решаващият съд е приел, че събраните в хода на съдебното производство допълнителни доказателства съдебно-счетоводна и съдебно техническа експертизи, както и писмени и гласни доказателства, опровергават констатациите на органите по приходите за наличие на хипотеза по чл.122,ал.1,т.4 ДОПК. Възприемайки третият вариант /по допълнителното заключение / на съдебно-счетоводната експертиза назначена в това съдебно производство, административният съд е приел, че ревизионният акт е частично законосъобразен / за посочените части, в които решението е влязло в законна сила/, а в останалата част се явява издаден в противоречие с материалния закон и като такъв следва да бъде отменен.

Настоящата съдебна инстанция не споделя този негов извод, като го намира за необоснован на фактите по делото, изграден при допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и в противоречие с материалния закон.

Изискванията на които следва да отговаря счетоводството на едно предприятие, за да може въз основа на него да бъдат определени правилно данъчните му задължения, се регламентирани в нормите на ЗСч. и отделните счетоводни стандарти. Така чл.3,ал.2 ЗСч. определя, че предприятията осъществяват текущото счетоводно отчитане на всички стопански операции, които водят до изменения на имущественото и финансовото им състояние, финансовите резултати от дейността, паричните потоци и собствения капитал, в хронологичен ред, а според алинея трета предприятията осъществяват текущото счетоводно отчитане на основата на документална обоснованост на стопанските операции и факти при спазване изискванията за съставянето на документи по този закон. Принципните положения, на които следва да отговаря счетоводната система на предприятията , са изложени в нормата на чл.11 ЗСч. В същото време нормата на чл.16 ЗСч. определя и задължения за ръководителя на предприятието свързани със счетоводството, в това число да организира текущото счетоводно отчитане в съответствие с разпоредбите на този закон т.2 и да утвърждава формата на счетоводството, която осигурява синхронизирано осъществяване на хронологичното и систематичното (аналитично и синтетично) счетоводно отчитане т.3. От изложеното се обосновава извод, че ЗСч. изисква стопанските операции, които регистрира счетоводната система, да се представят детайлно в тяхната аналитичност, като дава възможност счетоводната информация и отчетност да представя вярно и честно имущественото и финансовото състояние и финансовите резултата на предприятието.

От доказателствата по делото се установява, че счетоводството на ревизираното лице не съдържа аналитична отчетност за вида и количеството на продадените стоки. В хода на ревизията е установено, че в предприятието липсва информация както за себестойността на единица продукция /тази която е произведена в него/, така и за количеството произведена продукция за периода. Дружеството няма заведена счетоводна сметка 303 Продукция, в която да се отразява себестойността на произведената продукция. Липсата на данни за количеството и стойността на готовата продукция пици, салати, други ястия, изписването като разход на закупените стоки и материали не е извършено на достоверна база. След като от счетоводните записвания не става ясно колко разходи са направени за производството на единица продукция /пица, салата, основно ястие, десерт/, не може реално да се определи надценката, която прилага предприятието, тъй като е ясен само прихода от продажбата й. Определянето на реалната надценка, а от там и печалбата на предприятието , предполага прихода от продажбата да се съпостави с разходите за производството на продукцията / определяне на себестойността й/, като счетоводството на дружеството не съдържа такава информация. Отделно от това, от данните по делото се установява, че дейността на предприятието включва не само производство и продажба на определен вид храни, но и продажба на стоки в непреработен вид / като алкохолни и безалкохолни напитки, бира и прочие/т.е. счетоводството е необходимо да проследява както продажбата на стоки, които не се преработват, така и да отчита производството на ястия и материалите за това, и то не само стойностно, но и количествено. Липсата на такава счетоводна информация относно отчитане на производството на готвените изделия обосновава извод, че воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата на данъчното облагане, което съставлява хипотеза по чл.122,ал.1,т.4 ДОПК.

Не могат да бъдат споделени изводите на първоинстанционния съд, че констатациите за наличие на хипотеза по чл.122,ал.1,т.4 ДОПК са опровергани от ангажираните от жалбоподателя доказателства, основно заключенията на вещите лица по назначените съдебно-техническа и съдебно-счетоводна експертиза, както и от писмените и гласни доказателства.

Доводите и аргументите на настоящата съдебна инстанция се изразяват в следното:

1. Както бе посочено, оспореното решение е постановено в производство по чл.226 АПК, след отмяна на първоначално постановеното решение на Административен съд Шумен с решение на Върховния административен съд и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав с даване на съответни указания. Беглата съпоставка между настоящето решение и това при първоначално разглеждане на делото показва твърдя голяма близост и сходство, както като вид на изложението, така и като правни изводи и краен резултат. На практика състава на административния съд при новото разглеждане на делото не е изпълнил коректно дадените му указания в отменителното решение на ВАС.

2. За да отмени оспорения ревизионен акт в посочените части, първоначалният състав на Административен съд Шумен е приел, че констатациите за наличие на хипотеза по чл.122,ал.1,т.4 ДОПК са опровергани от ангажираните от жалбоподателя доказателства. Накратко аргументите в тази насока са обосновани с това, че използвания от дружеството счетоводен софтуер Ажур в комбинация с използвания складов софтуер Mikroinvest Склад Pro Light съдържат аналитична отчетност и позволяват задълженията на дружеството по ЗДДС и ЗКПО да бъдат определени въз основа на тях, следователно не е налице сочената хипотеза по чл.122,ал.1,т.4 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред. На база на прието заключение по назначена съдебно-счетоводна експертиза е прието, че ревизионният акт е законосъобразен само в посочените по-горе части и незаконосъобразен в останалата му част.

3. В отменителното решение на ВАС е прието, че в отменителната си част решението на Административен съд Шумен е неправилно поради следните обстоятелства: 1. Съдът се е позовал само на заключението на съдебно-счетоводната експертиза, без да изложи мотиви по основните възражения на приходната администрация. Акцентирано е изрично, че изобщо липсват мотиви за отсъствието на счетоводна сметка 303 Продукция за определяне на себестойност, съответно на печалбата от произведената кухненска продукция, както и че използвания складов софтуер не дава възможност да бъде определена тази себестойност. 2. Съдът е следвало да постанови решението си върху приетите за установени обстоятелства по делото и върху закона. 3. Липсват мотиви защо съдът приема, че софтуерът Mikroinvest Склад Pro Light представлява част от счетоводството на дружеството и че дава необходимата аналитична информация за правилното установяване на данъчните задължения на ревизираното лице. 4. Верността и автентичността на съдържащата се в представените на магнитен носител документи не е проверена от вещото лице, тъй като същото не разполага с технически знания за това. 5. Допуснатите от съда процесуални нарушения са съществени и не водят до пълно изясняване на фактическата обстановка по спора, а решаването по същество от касационния съд би лишило страните от възможността да реализират правата си пред две съдебни инстанции.

По изложените аргументи първоинстанционното решение е отменено в посочената част, делото е върнато за ново разглеждане при съобразяване на изложените мотиви за допуснати нарушения при първоначалното разглеждане.

4. При новото разглеждане на делото е допуснато назначаване на съдебно-техническа/компютърна/ експертиза, както и на нова съдебно-счетоводна експертиза, която не се различава съществено от назначената при първоначалното разглеждане на делото / в известна степен е в по-съкратен вид, от първоначалната/. Въз основа на тези експертизи, първоинстанционният съд е приел, че след съпоставка и установяване на съответствие на събрание на регистрираните продажби със складовия и счетоводен софтуер, се следва извод, че използвания от задълженото лице счетоводен софтуер Ажур в комбинация с използвания складов софтуер Mikroinvest Склад Pro Light дават възможност за установяване на задълженията на дружеството по ЗДДС ежемесечно и по ЗКПО в годишен аспект за ревизираните данъчни периоди. Направеното оспорване от страна на процесуалния представител на приходната администрация на двете заключения /при повторното разглеждане на дело/ е възприето като неоснователно, предвид на това, че не е поискано изслушването на повторна или допълнителна експертиза. На база на двете заключения, както и на показанията на двамата разпитани свидетели Н. Стаматова главен готвач в заведението/ресторанта/ и С. Тодоров сервитьор, и на представените писмени доказателства, решаващият съд е определил какви следва да бъдат задълженията на дружеството за ревизирания период по ДДС и за корпоративен данък, съответно в каква част ревизионният акт е законосъобразен и в каква част не е такъв.

Тези негови изводи не могат да бъдат споделени в цялост.

Принципно правилно е прието, че основният спорен въпрос между страните е какви са задълженията по ЗДДС и ЗКПО през ревизираните периоди и дали констатациите на органа по приходите за определяне на този размер задължения е опроверган от задълженото лице с ангажираните от него доказателства. Механизмът на определяне на данъчната основа при условията на чл.122,ал.2 ДОПК е подробно описан в първоинстанционното решение /стр.8 13 от решението/. Казано накратко, същият е съставен на база извършен анализ на документация предоставяне от задълженото лице съпоставка между контролни ленти от ЕКАФП и справки за изписани стоки по тримесечие с прилагане на надценка според обясненията дадени от управителя на ревизираното дружество и извършване на конкретни корекции с оглед констатациите по време на ревизията. Като неоснователни са приети възраженията на задълженото лице за сезонност на оборота на ресторанта, за предлагани промоции, че следва да бъдат съобразени данните за надценка за същите периоди на други заведения в гр.Шумен. Като краен резултат за данъчен период 2017г. е определена облагаема печалба в размер на 239 379,80лв., върху която е дължим корпоративен данък в размер на 23 937,98лв. и съответни лихви за забава. По тази схема са определени и съответните задължения за ДДС по периоди /съответните тримесечия на 2017г./.

При съобразяване на двете заключения и другите писмени и гласни доказателства първоинстанционният съд е приел, че тези констатации на органа по приходите са неправилно и оборени, като ДДС се дължи в размер както следва : за данъчен период м.03/2017г. в размер на 43,61лв. главница и 8,62лв. лихви; за данъчен период м.06/2017г. в размер на 38,95лв. главница и на 6,72лв. лихви; за данъчен период м.09/2017г. в размер на 132,55лв. главница и на 19,47лв. лихви; за данъчен период м.12/2017г. в размер на 74,72лв. главница и над 9,07лв. лихви, съответно корпоративен данък не се дължи.

5. Изводите на първоинстанционния съд, че счетоводството на дружеството е водено аналитично и дава възможност да бъдат определени конкретните задължения на дружеството за посочените данъчни периоди, не може да бъде споделен.

По-горе в решението бяха изложени констатациите на органа по приходите защо приема, че счетоводството на дружеството не е водено по начин, който дава възможност за определяне на задълженията на дружеството. Принципно те са обосновани с това, че няма водена счетоводна сметка 303 Продукция за определяне на себестойност, съответно на печалбата от произведената кухненска продукция, както и че използвания складов софтуер не дава възможност да бъде определена тази себестойност. Задълженото лице прави възражение, че спецификата на ресторантьорската дейност не дава възможност да бъде водена счетоводна сметка 303 продукция, поради което е използван друг механизъм, описан много подробно в двете заключения по назначените съдебно-счетоводни експертизи /стр.3 7, съответно л. 978 л. 982 от т. ІІІ от първоначалното адм.д. 381/19г. и стр. 4 7, съответно л.91 94 от адм.д. 464/21г. С оглед на доказателствата по делото настоящата съдебна инстанция приема това възражение за основателно, но не приема, че ангажираните доказателства от задълженото лице оборват констатацията за наличие на хипотеза по чл.122,ал.1,т.4 ДОПК и че дават възможност да бъдат определени задълженията на дружеството по периоди / по начин, ако ревизията се провежда по нормалния ред/.

Доводи и аргументите в тази насока са следните:

• Изводите на първоинстанционния съд в тази насока са обосновани с констатация за редовност на представените извадки от складовия софтуер Mikroinvest Склад Pro Light /било на диск, приложен към заключението на ССЕ по първоначалното дело, било на хартия, представени с молба от вещото лице Е. Константинова на л.634 и сл. от т.ІІІ на адм.д. 381/19г. и приети в съдебно заседание на 01.12.2020г. стр.3, л.1063 от същото дело/. Въпросните доказателства представляват таблици във формат Excel , съдържащи списък на продадени през ревизирания период ястия и други стоки, но от тях не може да се извлече информация за всяко ястие какви видове и количества продукти са използвани, кога и на каква цена са закупени, каква е себестойността на произведеното и продаденото ястие. Казано по друг начин, при липса на такава информация не може да бъде извършена съпоставка между изписаните разходи и отчетените приходи.

• Въпросните доказателства не съдържат данни за авторство,т.е. липсват категорични данни за това кога и от кого са били съставени. Това ведно с факта, че са предоставени едва във фазата на съдебното оспорване /ако са спазвани счетоводните изисквания би следвало да са налични в дружеството и да бъдат представени на ревизиращите органи при направено нарочно искане в тази насока/ поставя основателни съмнения в тяхната автентичност.

• Достоверността на въпросните доказателства се поставя под съмнения и от констатациите на експерта за наличие на отрицателна надценка на бира, алкохолни и безалкохолни напитки през някои от тримесечията на 2017г., което води до извод, че или наличната информация в справките не е пълна и автентична, или че заключението е некомпетентно и необективно.

• Един от аргументите на административния съд за наличие на аналитична отчетност е обстоятелството, че според експертите, програмният продукт Mikroinvest Склад Pro Light периодично прави т.н. разпад анализ и изписване на използваните продукти за приготовления на отделните ястия, като този анализ позволява да бъде определени точно както разходите, така и приходите. Съдът обаче е пренебрегнал обстоятелството, че извършването на подобен разпад предполага инвентаризационни описи и рецептурник със заложени разходни норми за съответното ястия. Такива доказателства не са ангажирани от задълженото лице по делото, поради което изводите на експерта в тази насока почиват не на доказателства, а на предположения, което прави заключението необективно и некомпетентно.

• Друг аргумент на решаващия съд за наличие на аналитична отчетност е обстоятелството, че при ползване на програмния продукт Mikroinvest Склад Pro Light информацията за всяка клиентска поръчка се прехвърля /отразява/ във фискален касов апарат, отчитащ прихода от продажби. Този извод принципно е необоснован, доколкото самите вещи лица са установили при проверката, че и през 2016г. и 2017г. дружеството не е отчитало чрез фискален апарат всички извършвани от него продажби. Такава констатация е направена и от органите по приходите чрез извършване на контролна покупка.

• В заключението на експерта се съдържа констатация, че програмният продукт Mikroinvest Склад Pro Light позволява извършването на т.н. продажби на червено възможност една стока да бъде продадена, без да е заведена като налична и да се заведе времево след продажбата й. Това пък от своя страна обосновава извод за съмнения в достоверността на информацията, съдържаща се в програмния продукт и за наличие на възможност същата да бъде манипулирана.

• Настоящата съдебна инстанция споделя напълно и оплакванията на касатора, изложени на стр.10 - 12 от касационната жалба, свързани с достоверността на информацията и качеството на програмния продукт Mikroinvest Склад Pro Light, обосновани с представени от страната писмени доказателства, изходящи от производителя на същия, и опровергаващи заключенията на експерта по съдебно-техническата експертиза относно достоверността на информацията на този програмен продукт.

• Показанията на разпитаните по делото двама свидетели по никакъв начин не опровергават констатациите на ревизионния акт. Същите са твърде общи и за обстоятелствата, които не са спорни в процеса, като те по никакъв начин не установяват факта на аналитично/количествено и стойностно/ влагане и изписване на продуктите, който е основен спор в процеса.

На база на изложеното следва да бъде прието, че изводите на първоинстанционния съд, че ангажираните от задълженото лице доказателства опровергават констатациите на органа по приходите за наличие на хипотеза по чл.122,ал.1,т.4 ДОПК и задълженията за ДДС и корпоративен данък могат да бъдат определени въз основа на тях, са необосновани и изградени при допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Като отменил ревизионния акт в посочените части, административният съд е приложил неправилно и материалния закон.

Предвид на изложеното решението на Административен съд Шумен в оспорената му отменителна част се явява неправилно и като такова следва да бъде отменено и при условията на чл.222,ал.1 АПК следва да бъде отменено като вместо него следва да бъде постановено друго такова, с което жалбата на Еф енд Би груп ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр.Шумен, [улица], представлявано от управителя И. Петров, против ревизионен акт Р 03002718005927 091 001/ 27.03.2019г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, поправен с ревизионен акт за поправка П 03002719059017 003 001/03.04.2019, потвърден с решение 111 от 12.07.2019г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно- осигурителна практика Варна, в частта в която на Еф енд Би груп ЕООД, [ЕИК], са установени задължения за ДДС и корпоративен данък както следва: 1. За ДДС по ЗДДС : - за данъчен период м.03/2017г. за сумата над 43,61лв. до 18 372,04лв главница и над 8,62лв. до 3 613,46лв. лихви; за данъчен период м.06/2017г. за сумата над 38,95лв. до 16 365,21лв. главница и над 6,72лв. до 2 823,22лв. лихви; за данъчен период м.09/2017г. за сумата над 132,55лв. до 9 183,37лв. главница и над 19,47лв. до 1 344,45лв. лихви; за данъчен период м.12/2017г. за сумата над 74,72лв. до 13 348,30лв. главница и над 9,07лв. до 1 616,76лв. лихви и 2. за корпоративен данък по ЗКПО: - за данъчен период м.01.01.2017г. -31.12.2017г. за сумата в размер на 23 937,34лв. и лихви в размер на 2 387,34лв., следва да бъде отхвърлена като неоснователна.

При този изход на процеса ответното по касация дружество следва да бъде осъдено да заплати на Национална агенция по приходите София, в качеството й на юридическо лице, в състава на което влиза ДОДОП Варна, разноски по делото за настоящата съдебна инстанция в размер на 9 099,22лв., определена при условията на чл.8,ал.1, във вр. с чл.7,ал.2,т.4 от Наредба 1 за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

По частната жалба

С оспореното определение Административен съд Шумен е отхвърлил като неоснователно искане с рег. ДА 01 1300/01.06.2022г., депозирано от директор на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика-Варна, за изменение на решение 54 от 10.05.2022г. по същото делото в частта му за разноските.

За да постанови този резултат административният съд е приел, че както всяка отговорност, така и тази за разноските има санкционен характер спрямо страната, неоснователно предизвикала правния спор и същата не обхваща всички причинени вреди от повдигането на спора, а само реално направените по делото разноски, каквито в случая за обжалването на делото пред ВАС съставляват само разноските за заплатена държавна такса. Отбелязано е още, че претендираното от молителя юрисконсулско възнаграждение на стойност 3 309175 /реално претендираното е 3 337,97лв./ за представителство пред ВАС, при липса на активно упражнено в касационната инстанция процесуално представителство е неоснователно и би съставлявало прекомерен товар за другата страна. Направено е и позоваване на практика на ЕСПЧ.

Определението на Административен съд Варна е неправилно.

От данните по делото е видно, че по адм.д. 5848/21г. по описа на Върховния административен съд на л.73 л. 75 от делото, е депозирана писмена молба от И. Недялкова Петрова, в качеството й на главен юрисконсулт в ДОДОПВарна и процесуален представител на директора на Д ОДОП. Въпросната молба съдържа писмена защита на страната по делото и противно на приетото от съставлява форма на защита на страната, за която се дължи заплащане на юрисконсулско възнаграждение. Определен при условията на чл.9, ал.1 във вр. с чл.8,ал.1,т.4 от Наредба 1 за минималните адвокатски възнаграждения , размерът на същото възлиза на 2 492,59лв.

При условията на чл.236 във вр. с чл.222,ал.1 АПК оспореното определение следва да бъде отменено и вместо него следва да бъде постановено друго такова, с което Еф енд Би груп ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр.Шумен, [улица], представлявано от управителя И. Петров, следва да бъде осъдено да заплати на Национална агенция по приходите София още разноски по адм.д. 5848/21г. по описа на ВАС в размер на 2 492,59лв.

Водим от горното и на осн. чл. 222, ал.2 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,