Решение № 12040 от 26.11.2025 г. на ВАС по адм. д. № 8073/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ДОДОП) София при ЦУ на НАП, чрез юрк. Аврамова, срещу Решение 2851/18.06.2025 г., постановено по адм. дело 79/2025 г. по описа на Административен съд - Благоевград, с което по жалба на М. ИНЖЕНЕРИНГ И ПАРТНЬОРИ" ЕООД е отменен Ревизионен акт (РА) Р- 22000124000948-091-001/01.10.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение 1630/17.12.2024 г. на директора на ДОДОП София при ЦУ на НАП. С касационната жалба се излагат доводи за неправилност на решението поради противоречието му с материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди се, че изводът на съда за реално изпълнение на процесните доставки е немотивиран и не кореспондира със събраните при ревизията доказателства. По отношение на декларираните от ревизираното дружество продажби към ДБДБ СОЛЮШЪНС" ЕООД са представени единствено доказателства, че издадените фактури са включени в отчетните регистри по чл. 124 от ЗДДС, но съдът без аргументи е отменил РА и в тази част. Искането, поддържано и в съдебно заседание, е за отмяна на съдебното решение и постановяване на друго, с което жалбата срещу РА да бъде отхвърлена. Претендира се присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът М. ИНЖЕНЕРИНГ И ПАРТНЬОРИ" ЕООД, чрез адв. Пешев, изразява становище за неоснователност на касационната жалба, моли за оставяне в сила на първоинстанционното решение и за присъждане на адвокатско възнаграждение за касационната инстанция. Прави възражение за прекомерност на юрисконсултското възнаграждение, претендирано от касатора. Представителят на Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба, направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, и съобрази становищата на страните, намира жалбата за процесуално допустима като подадена в преклузивния срок по чл. 211, ал. 1 АПК, от легитимирана страна и против подлежащ на оспорване съдебен акт, а по съществото ѝ съобрази следното: Предмет на обжалване пред административния съд е бил РА Р- 22000124000948-091-001/01.10.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение 1630/17.12.2024 г. на директора на ДОДОП София при ЦУ на НАП, с който на М. ИНЖЕНЕРИНГ И ПАРТНЬОРИ" ЕООД са установени задължения по ЗДДС в общ размер на 42 376,31 лв., заедно с лихви в размер на 58,10 лв. В хода на ревизионното производство е установено, че М. Инженеринг и Партньори" ЕООД е отразило в отчетните регистри по чл. 124 ЗДДС, за данъчни периоди м. 11. 2023 г. м. 01.2024 г., 3 бр. фактури, издадени на ДБДБ СОЛЮШЪНС" ЕООД, с предмет услуги, с начислен ДДС в общ размер на 584,70 лв. Ревизиращите органи са констатирали, че са извършени два превода от ДБДБ СОЛЮШЪНС" ЕООД в общ размер на 1200 евро. Не са представени доказателства за вида на услугите, лицата които са ги извършили, приемо-предавателни протоколи, договори и други съпътстващи доставките документи. На ДБДБ СОЛЮШЪНС" ЕООД е извършена насрещна проверка, при която не са представени изисканите документи. След извършена проверка в ИС на НАП е установено, че дружеството не е включило в отчетните регистри по чл. 124 от ЗДДС горецитираните фактури, както и че едноличен собственик на ДБДБ Солюшънс" ЕООД е М. М., който е управител и на ревизираното дружество. Формиран е извод, че така декларираните продажби не са реално изпълнени от М. Инженеринг и Партньори" ЕООД, данъчната основа на продажбите, предмет на фактурите 0 лв., но като издател на данъчен документ, на основание чл.85 ДДС, дължи начисления ДДС в общ размер на 584,70 лв. В данъчни периоди 01.11.2023 г. - 31.01.2024 г. дружеството е декларирало получени доставки с право на данъчен кредит в общ размер на 42 376,31 лв. по 3 фактури, с данъчна основа в общ размер на 211 881,57 лв., издадени от ЕНПОДЕЛ" ЕООД. При извършена насрещна проверка от ЕНПОДЕЛ" ЕООД не са представени доказателства във връзка с декларираните от ревизираното дружество доставки. Констатирано е, че дружеството не е отразило в отчетните регистри по чл. 124 ЗДДС процесните 3 бр. фактури, както и че няма назначени лица по трудови правоотношения. На основание чл. 68. ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 69, ал. 1, т. 1 и чл. 9 ЗДДС на ревизираното лице е отказано правото на приспадане на данъчен кредит по издадените от ЕНПОДЕЛ" ЕООД фактури. В хода на съдебното производство от М. Инженеринг и Партньори" ЕООД са представени доказателства във връзка с изпълнението на доставките от ЕНПОДЕЛ" ЕООД. Изслушани са показанията на двама свидетели, които са заявили, че владеят италиански език и се намират в приятелски отношения с управителя на М. Инженеринг и Партньори" ЕООД - М. М.. Съдът е приел, че същите не установяват конкретни данни във връзка с процесните доставки, поради което са неотносими към предмета на спора. За да отмени оспорения РА, административният съд е приел, че актът е издаден от компетентни органи, в изискуемата форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила, но в противоречие с материалния закон. Формиран е извод, че дружеството е съумяло да докаже осъществяването на материалноправните предпоставки за възникването и надлежното упражняване правото на данъчен кредит по процесните доставки. В тази насока съдът е съобразил, че в хода на ревизионното производство дружеството е представило фактурите, издадени от Енподел" ЕООД, а в съдебното производство е приложило съпровождащите ги документи, неоспорени по съответния процесуален ред от ответника. От същите е видно, че предметът на конкретната сделка е индивидуализиран и продавачът е прехвърлил собствеността върху предмета на доставка. Размяната на насрещно дължимите престации представлява изпълнението на сключената сделка, съответно на предмета на доставката по смисъла на ЗДДС. Решението е валидно и допустимо, но неправилно. Разпоредбата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обуславя възникването на правото на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното извършване на услугите по облагаемата доставка арг. от чл. 9, ал. 1 от ЗДДС, съответно реалното предаване и приемане на стоките по доставката, съобразно изискването на чл. 6, ал. 1 ЗДДС. В тежест на лицето, претендиращо право на данъчен кредит, е да докаже, че декларираните доставки на стоки и/или услуги са изпълнени и че същите са използвани за последващи облагаеми доставки или във връзка с икономическата му дейност. Както е прието в т. 33 от решение на СЕС по дело С-154/20, Kemwater ProChemie s. r. o.: "данъчната администрация не може да сведе проверката единствено до самата фактура. Тя трябва да вземе предвид и допълнителната информация, предоставена от данъчно задълженото лице. От друга страна, именно данъчно задълженото лице, което иска приспадането на ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това. Следователно данъчните органи могат да изискат от самото данъчно задължено лице доказателствата, които считат за необходими, за да преценят дали следва да се допусне исканото приспадане (решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C 281/20 и цитираната съдебна практика)". Националната юрисдикция, в съответствие с националните правила на доказване, следва да извърши цялостна проверка на фактите, за да прецени налице ли са основания за признаване на претендираното право на приспадане. (т. 37 от решение на СЕС от 18 юли 2013 г. по дело С-78/12, Евита К). Материалноправните предпоставки за възникването на правото на приспадане са формулирани нееднократно в съдебната практика на ВАС, а и тази на СЕС. С т. 25 от Решение от 13 февруари 2014 г. по дело С-18/13 на СЕС е прието: "Освен това от текста на член 168, буква а) от Директива 2006/112 следва, че за да се ползва от правото на приспадане, е необходимо, от една страна, заинтересуваният да бъде данъчно задължено лице по смисъла на тази директива, и от друга страна, стоките или услугите, на които се основава това право, да се използват впоследствие от данъчно задълженото лице за целите на собствените му облагаеми сделки, а нагоре по веригата тези стоки или услуги трябва да бъдат доставяни от друго данъчнозадължено лице (вж. Решение по дело Боник, посочено по-горе, точка 29 и цитираната съдебна практика). Следователно, ако тези условия са изпълнени, приспадането по принцип не може да бъде отказано.". Първоинстанционният съд не е извършил дължимия анализ на събраните по делото писмени доказателства и направените фактическите установявания, дали основание за издаване на РА, като е достигнал до неправилен и необоснован извод за доказаност на реалното изпълнение на доставките по спорните фактури, издадени от Енподел" ЕООД. На първо място, съдът не е съобразил, че в хода на ревизионното производство от ревизираното дружество са представени единствено процесните фактури, за които по делото е безспорно установено, че не са включени в дневника за продажби на доставчика. От М. Инженеринг и Партньори" ЕООД, в качеството му на получател по доставките, не са ангажирани доказателства, установяващи конкретния предмет на фактурираните услуги от Енподел" ЕООД, реалното им изпълнение от сочения доставчик, прехвърлянето на правото на разпореждане с предмета на доставката на получателя, както и използването му за последващи облагаеми доставки и/или за икономическата дейност на дружеството. Несъмнено, като получател на фактурираните услуги, ревизираното дружество е следвало да притежава всички относими към изпълнението им документи, в т.ч. и с предмета на доставките. Гореизложеното обуславя извод, че в хода на ревизията М. Инженеринг и Партньори" ЕООД не е доказало кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав на правото на приспадане на данъчен кредит по процесните доставки. След като на дружеството е била предоставена възможност, но не е представило всички относими към изпълнението на фактурираните услуги документи, то обоснован се явява изводът, че същото не е разполагало с такива. Съответно, приложените в съдебното производство писмени доказателства вероятно са изготвени в подкрепа защитната теза на жалбоподателя. На второ място, представените пред съда писмени доказателства не установяват по категоричен начин реалното изпълнение на процесните доставки, противно на приетото от административния съд. В приложените 2 бр. приемно-предавателни протоколи от 18.10.2023 г. не е налице конкретно посочване на изпълнените от доставчика услуги, съответно предадени и приети от получателя дейности, като описанието изцяло преповтаря предмета на фактурите. Във връзка с изпълнение на Договор за посредничество при недвижими имоти, сключен на 12.04.2023 г. между М. Инженеринг и Партньори ЕООД и Енподел ЕООД, са представени: описание на избраните сгради, съгласно договореното с възложителя; оценка на занаятчийска сграда с два апартамента и съпътстващи помещения, находяща се в Торриле (PR); обяви за продажби на недвижими имоти. В посочените документи, съставени на италиански език, с приложен превод на български език, не се съдържат данни за съставителя, съответно липсват доказателства, че са изготвени от представител на доставчика или негов подизпълнител. С Договор за предоставяне на консултантски услуги, сключен на 31.03.2023 г. между М. Инженеринг и Партньори ЕООД и Енподел ЕООД - консултант, на последния е възложено: извършването на изследване, количествено и качествено проучване на остатъци от цитрусови плодове; проверка на възможни споразумения за доставка на материала след неговата стабилизация; търсене на сгради за използване в производствения процес. Във връзка с изпълнение на възложените дейности пред съда е представено Споразумение, сключено на 13.09.2023 г. между М. Инженеринг и Партньори ЕООД инициатор, Енподел ЕООД консултант, и Ill Distretto Produttivo Agrumi di Sicillia производственият район за цитрусови плодове на Сицилия, съгласно което консултантът се е задължил да координира всеки етап от проекта, имащ за цел възстановяването и оползотворяването на цитрусови плодове, които не са годни за консумация, чрез преработката им в пелети за енергийни цели. Приложени са Интегриран бизнес план за проект за оползотворяване на цитрусови култури за производство на пелети и Ефективен логистичен проект, в които не се съдържат каквито и да е данни за изготвянето им от представител на Енподел ЕООД или негов подизпълнител. Горепосоченото съдържание на документите, представени едва в хода на съдебното производство, не доказва действителното изпълнение на доставките на услуги от Енподел ЕООД, доколкото от същите не се установява конкретно извършените дейности от доставчика. Същевременно, не е установено, а и не са налице конкретни твърдения, че тези услуги са използвани за последващи облагаеми доставки от М. Инженеринг и Партньори ЕООД или са свързани с икономическата му дейност, която съгласно констатациите на приходните органи, а и на съда, е свързана с покупка на стоки или други вещи с цел препродажба в първоначален, преработен или обработен вид в страната и в чужбина. Последващото използване на услугите от данъчно задълженото лице за целите на собствените му облагаеми сделки е една от основните кумулативно предвидени предпоставки за възникване правото на приспадане, а липсата на доказателства за това обстоятелство е самостоятелно основание за отказ това право да бъде признато. Неправилен е и изводът на съда за незаконосъобразност на РА, в частта на установеното задължение за ДДС на основание чл. 85 ЗДДС. Във връзка с декларираните продажби към ДБДБ СОЛЮШЪНС" ЕООД, от М. ИНЖЕНЕРИНГ И ПАРТНЬОРИ" ЕООД не са представени каквито и да е доказателства за конкретния предмет на доставките, начина на изпълнението им, за предаването и приемането им от получателя. Наличието на извършено плащане по фактурите, на което се е позовал административният съд, не установява реалното изпълнение на декларираните доставки, при липсата на други доказателства в тази насока. Поради това и на основание чл. 85 ЗДДС данъкът е дължим от ревизираното дружество, в качеството му на издател на процесните данъчни фактури. По гореизложените съображения настоящият касационен състав приема, че обжалваното решение е постановено в противоречие с материалния закон и при необоснованост на правните изводи, поради което следва да бъде отменено. Тъй като делото е изяснено от фактическа страна, следва да бъде постановено друго, с което жалбата на дружеството срещу процесния РА да бъде отхвърлена. При този изход на спора и на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК в полза на НАП се следват разноски за две съдебни инстанции. Основателно е възражението на ответника за прекомерност на претендираното от касатора юрисконсултско възнаграждение в общ размер на 8 074 лв. за двете съдебни инстанции. Като съобрази несъществената правна сложност на делото и обема на процесуалното представителство на касатора, настоящият касационен състав приема, че в полза на НАП следва да се присъди сума в размер на 4 000 лв. за юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции и 339 лв. държавна такса за касационно оспорване. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,