Решение № 14119 от 22.12.2015 г. на ВАС по адм. д. № 13121/2014 г.

Решение № 14119 от 22.12.2015 г. на ВАС по адм. д. № 13121/2014 г., VIII о., докладчик съдията Димитър Първанов Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс, във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на "Д." ЕООД, ЕИК *********, с адрес: гр. С., жк М. 1А, бл. ...., вх. ....., ет. ....., ап. ....., представлявано от управителя Д. А., чрез адв. Л. Ц., срещу решение № 4785 от 11.07.2014 г., постановено по адм. дело № 237/2014 г. по описа на Административния съд - С.-град, с което е отхвърлена жалбата на "Д." ЕООД, срещу Ревизионен акт (РА) № 2151306274 от 10.09.2013 г., издаден от орган по приходите при Териториалната дирекция (ТД) на Националната агенция за приходите (НАП) - гр. София, потвърден с решение № 2087 от 3.12.2013 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) при Централното управление (ЦУ) на НАП, с който на дружеството не е признато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 25 562.14 лв. за данъчните периоди м. 01, м. 02, м. 03, м. 04, м. 06 и м. 07.2008 г., м. 02, м. 03, м. 05, м. 06, м. 08, м. 09, м. 10, м. 11 и м. 12.2009 г., ведно със съответните лихви в размер на 11 998.31 лв.; за данъчния период 2008 г. допълнително е установен корпоративен данък в размер на 2 708.34 лв., ведно със съответните лихви за забава в размер на 1 279.45 лв. С оспореното решение "Д." ЕООД, е осъдено да заплати на Дирекция "ОДОП" - гр. София при ЦУ на НАП юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 776.45 лв. В касационната жалба се излагат доводи за незаконосъобразност и необоснованост на решението, като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, както и в противоречие на материалния закон, касационни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът твърди, че от представените писмени и устни доказателства, както и от заключението по Съдебно-счетоводната експертиза (ССЕ), се установява, че спорните доставки са реални. Съдът неправилно е приел, че доставчиците не разполагат с кадрова обезпеченост и поради това доставките не са реални. Обжалваното решение противоречи на решение на Съдът на Европейския съюз (СЕС) по дело С-80/11 и С-142/11. Иска решението да бъде отменено. Претендира разноски по делото. Ответникът - директорът на Дирекция "ОДОП" - гр. София, при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител юрк. Иванов в съдебно заседание излага доводи за правилност на обжалваното решение. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Върховната административна прокуратура, чрез участващия по делото прокурор, дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд - Осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 АПК, а по същество за неоснователна. Предмет на обжалване пред първоинстанционния съд е бил РА № 2151306274 от 10.09.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. София, потвърден с решение № 2087 от 3.12.2013 г. на директора на Дирекция "ОДОП" при ЦУ на НАП, с който на дружеството е отказано право на данъчен кредит в общ размер на 25 562.14 лв. за данъчните периоди м. 01, м. 02, м. 03, м. 04, м. 06 и м. 07.2008 г., м. 02, м. 03, м. 05, м. 06, м. 08, м. 09, м. 10, м. 11 и м. 12.2009 г., ведно със съответните лихви в размер на 11 998.31 лв.; за данъчния период 2008 г. допълнително е установен корпоративен данък в размер на 2 708.34 лв., ведно със съответните лихви за забава в размер на 1 279.45 лв. За да постанови решението в обжалваната част на първо място съдът е приел, че РА е издаден в хода на надлежно възложена данъчна ревизия, при извършването на която не са допуснати съществени нарушения на процедурните правила визирани в ДОПК. На ревизираното лице е отказано право на данъчен кредит за данъчни периоди: м. 01, м. 02, м. 03 и м. 04.2008 г. в общ размер на 3 416.67 лв., по пет фактури, издадени от "В. Т. " ЕООД, с предмет на доставка "техническа поддръжка на сградата и площите около нея, ОМВ Бензиностанция"; м. 06 и м. 07.2008 г. в общ размер на 2 000 лв., по три фактури, издадени от "К.-Т. С." ЕООД, с предмет на доставка "техническа поддръжка на сградата и тревните площи около нея, ОМВ Бензиностанция"; м. 02 и м. 03.2009 г. в общ размер на 7 205.50 лв., по осем фактури, издадени от "Г. П. Бг" ЕООД, с предмет на доставка "техническа поддръжка на сградата и площите около нея, ОМВ Бензиностанция", "поддръжка тревни площи в т. ч. торене, окопаване, косене, окопаване на тр. бордюри, подрязване на храсти, ОМВ Бензиностанция", "консултантски услуги и обучение на персонал, ОМВ Бензиностанция" и "поддръжка на тревните площи на сградата, ОМВ Бензиниостанция; м. 05, м. 06, м. 08 и м. 09.2009 г. в общ размер на 6 636.67 лв., по осем фактури, издадени от "А. И." ЕООД, с предмет на доставка "техническа поддръжка на сградата и площите около нея, ОМВ Бензиностанция", "поддръжка тревни площи в т.ч. окопаване и торене, засаждане на нови храсти, косене, ОМВ Бензиностанция", "поддръжка тревни площи в т.ч. косене и поливане, торене, окопаване и подрязване, ОМВ Бензиностанция"; м. 10, м. 11 и м. 12.2009 г. в общ размер на 6 303.34 лв., по седем фактури, издадени от "Ф....." ЕООД, с предмет на доставка "техническа поддръжка на сградата и площите около нея, ОМВ Бензиностанция", "техническа поддръжка на тревни площи в т. ч. косене и окопаване, торене и поливане, проект "Есенно почистване", ОМВ Бензиностанция". По време на ревизията са представени сключени договор между ревизираното лице, в качеството му на възложител и всеки от доставчиците, в качеството им на изпълнители. Предмета на сключения договор с доставчика "В. Т." ЕООД е "ремонт на външни стени, доставка и монтаж на нова PVC дограма, окачен таван на обект: ОМВ "Г.", гр. С., ул. .... Предмета на сключения договор с доставчика "К.-Т. С." ЕООД е "Ремонт на покрив, външни стени и таван". Предмета на сключения договор с доставчика "Г. П. ." ЕООД е "Външна топлоизолация, покривна хидроизолация, полагане на гранитогрес на обект: ОМВ "Г.", гр. С., ул. .....". Предмета на сключения договор с доставчика "А. И." ЕООД е "Ремонт на покрив, външни стени, доставка и монтаж на PVC дограма на обект ОМВ ".......". Предмета на сключения договор с доставчика "Ф." ЕООД е "Хидроизолация, ремонт на покрив, таван, вътрешни и външни стени". Към всички фактури са представени Протоколи/ Акт за Извършени СМР (Акт Образец 19). По делото не е било спорно, че плащането по спорните фактури е било в брой, като всички касови бележки са издадени от нерегистрирани фискални устройства (ФУ). От представените доказателства се установява, че доставчиците не са намерени на посочените от тях адреси. По делото са разпитани двама свидетели - Бистра Георгиева и Ивайло Христов и е изслушано заключение по ССЕ. Първоинстанционният съд е обсъдил приетите в хода на ревизионното и съдебно производство доказателства и след техния анализ поотделно и в съвкупност е достигнал до извода за законосъобразност на спорния РА, поради липса на реално осъществяване на процесните услуги. За да отхвърли жалбата на дружеството съдът е счел, че предмета на представените договори, не отговаря на предмета на процесните фактури и приложените протоколи към тях. Доставчиците "В. Т." ЕООД и "Ф." ЕООД не са разполагали с кадрова обезпеченост, за да осъществят спорните услуги. Доставчикът "К.-Т. С." ЕООД е имал назначени четири лица, на длъжности неотносими към извършването на спорните услуги. "Г. П." ЕООД е имал назначени единадесет лица по трудово правоотношение, от които само две лица са на длъжност строителни работници, а "А. И." ЕООД и имал назначени 9 лица на длъжност общ работник. Съдът е кредитирал заключението на вещото лице по ССЕ, от което единствено се установява, че счетоводството на ревизираното лице е водено редовно. От представените доказателства не се установява на кой обект са извършени спорните услуги и кой е закупил материалите вложени в спорните СМР. За да се постанови спорното решение първоинстанционният съд се е позовал н приложимата практика на СЕС. По отношение на допълнително установения корпоративен данък за данъчния период 2008 г., съдът е приел, че спорните доставки не са реални, поради което процесните фактури не отразяват вярно стопанските операции и не са годни доказателства за осчетоводените разходи за основна дейност. Поради изложеното следва да се приложи разпоредбата на чл. 16, ал. 2, т. 4 от ЗКПО, в която е записано, че за отклонение от данъчно облагане се смята и заплащането на възнаграждения или обезщетения за услуги, без те да са реално осъществени. Въз основа на изложеното съдът е приел, че финансовия резултат на ревизираното лице правилно е увеличен със сумите по спорните фактури и органа по приходите правилно е установил задължение за корпоративен данък за данъчния период 2008 г. в размер на 2 708.34 лв., ведно със съответните лихви за забава в размер на 1 279.45 лв. Решението е правилно. По време на ревизията е представен договор за експлоатация на бензиностанция от 16.03.2005 г., сключен между "О. Б." ООД, в качеството му на собственик на бензиностанцията и Принципал и "Д." ЕООД, наричан Партньор. От договора е видно, че страните са се уговорили, че при възникване на необходимост от извършване на ремонтни работи на бензиностанцията, Партньорът е длъжен да информира Принципала за тази необходимост. След получаване на съгласие от страна на Принципала, Партньорът извършва ремонтните работи за своя сметка. По делото не са представени доказателства за възникнала необходимост от ремонт на бензиностанцията и съответно за получени разрешения от Принципала за извършване на ремонтна дейност. Неоснователно е твърдението на касатора, че необосновано съдът е приел, че доставките от "В. Т." ЕООД, "К. Т. С." ЕООД, "Г. П." ЕООД, "А. И." ЕООД и "Ф." ЕООД не са реално извършени и съответно е отказано право на данъчен кредит дружеството. От представените доказателства не се установява, че спорните услуги са реално осъществени. Действително спорните фактури, договорите, сключени между ревизираното лице и доставчиците и протоколите образец 19 са представени още по време на ревизията, но предмета на спорните доставки в процесните фактури е описан много общо и не става ясно на кой обект са извършени спорните доставки. Първоинстанционният съд правилно е приел, че предмета на доставките в спорните фактури не е еднакъв с посочения предмет в представените договори и протоколи образец 19. Неоснователно е оплакването на касатора, че съдът е приел, че доставките не са реални, защото доставчиците не са имали кадрова обезпеченост. По делото е установено, че "В. Т." ЕООД и "Ф." ЕООД не са разполагали с кадрова обезпеченост, за да осъществят спорните услуги. Доставчикът "К.-Т. С." ЕООД е имал назначени четири лица, на длъжности неотносими към извършването на спорните услуги, поради което и този доставчик не е разполагал с кадрова обезпеченост. "Г. П." ЕООД е имал назначени единадесет лица по трудово правоотношение, от които само две лица са на длъжност строителни работници, а "А. И." ЕООД и имал назначени 9 лица на длъжност общ работник. Извършването на спорните услугите е свързано с ръчен труд - техническа поддръжка на сгради, покриви, озеленяване, хидроизолация, смяна на PVC дограма, ремонт на покрив и стени. В настоящия случай не са установени носителите на работната сила за този труд. Кадровата обезпеченост е косвено доказателство, че посочените доставчици са извършили услугите. Съдът е анализирал всички представени доказателства, а не само наличието или не на кадрова обезпеченост и въз основа на тях правилно е приел, че доставките не са реални. Доставчиците не са намерени на посочените адреси, поради което счетоводството им не е проверено и не може да се установи дали там са взети правилните счетоводни записвания както по отношение на доставката на СМР, така и по отношение на доставката на стоки, съпътстващи СМР, за да се извърши удостоверяване на вложените материали, кой и как ги е закупил, а също така налични ли са били те у доставчика, за да бъдат вложени в ремонта и поддръжката на обектите - бензиностанции, стопанисвани от жалбоподателя. Освен гореизложеното всички касови бележки, които са приложени към спорните фактури са издадени от нерегистрирани ФУ, поради което плащането не е доказано. Извод за реално осъществени сделки не може да бъде изведен както от заключението на ССЕ, така и от показанията на двамата свидетели, който не конкретизират вида на извършените услуги, мястото на извършването им и конкретни доставчици, които са извършили спорните доставки. По делото не са представени никакви доказателства от кой са закупени материалите за извършването на спорните услуги. Неоснователно е касационното оплакване за несъобразяване на задължителната съдебна практика на СЕС - Решение от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11. Върховният административен съд вече многократно се е произнасял, че фактите по главните производства по цитираните дела съдържат безспорно установяване на извършването на доставка на стоки в единия и на доставка на услуги в другия случай. Именно това различава настоящият случай от въпросните спорове по главните производства. Това се вижда ясно от формулировката на втория преюдициален въпрос по дело С-142/11 - "Може ли данъчната администрация, в случай че не оспорва извършването на отразената във фактурата сделка и самата фактура отговаря на предвидените в закона формални изисквания, законно да откаже възстановяване на ДДС, поради това че не е възможно да се установят използваните от издателя на фактурата подизпълнители или поради това, че издадените от тях фактури не са редовни?". Няма никакво съмнение, че СЕС със посоченото Решение не е искал да каже, че право на данъчен кредит следва да се признава по фактури, за които не е доказано до отразяват реално осъществени облагаеми доставки. Даденото с Решението тълкуване се отнася за случаите, в които на добросъвестен получател на предмета на реално извършена облагаема доставка, не следва да се отказва данъчен кредит заради действия на негов доставчик. Това решение следва постоянната практика на СЕС, основана на принципа, че добросъвестният получател по облагаема с ДДС доставка на стоки или услуги, не следва да бъде санкциониран с отказ на право на данъчен кредит поради нарушения или недобросъвестност на неговия доставчик. Касаторът не излага конкретни оплаквания по отношение на установените задължения за корпоративен данък за данъчния период 2008 г. Финансовият резултат на дружеството правилно е увеличен със сумата по процесните фактури, защото доставките по тях не са реални и в РА правилно са установени задължения за корпоративен данък за данъчния период 2008 г. в размер на 2 708.34 лв., ведно със съответните лихви за забава в размер на 1 279.45 лв. По изложените съображения първоинстанционното съдебно решение не страда от пороците, посочени в касационната жалба и следва да остане в сила. На ответника не се дължи юрисконсултско възнаграждение, защото такова вече е присъдено от административния съд в размера по чл. 161, ал. 1 ДОПК. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,