Решение № 11043 от 22.10.2015 г. на ВАС по адм. д. № 7517/2015 г.

Решение № 11043 от 22.10.2015 г. на ВАС по адм. д. № 7517/2015 г., VIII о., докладчик съдията Весела Павлова Производството е по реда на чл. 160, ал. 1 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ вр. чл. 208 и сл. от Административно-процесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София при ЦУ на НАП срещу Решение № 462 от 28.01.2015 г. по адм. дело № 7620/2014 г. по описа на Административен съд София град, I отделение, 14 състав в частта, в която по жалба на "Фриго Импекс" ЕООД е отменен Ревизионен акт /РА/ № 2141308058 от 5.12.2013 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП София, потвърден с Решение № 998 от 4.06.2014 г. на директора на дирекция "ОДОП" - гр. София при ЦУ на НАП в частта относно установените за 2007 г. задължения за ДДС. Подадени са и частни жалби от директора на дирекция "ОДОП" - гр. София при ЦУ на НАП срещу Определение № 1496 от 21.03.2015 г. и Определение № 2475 от 11.05.2015 г. за изменение на Определение № 1496 от 21.03.2015 г., постановени по адм. дело № 7620/2014 г. по описа на АССГ, I отделение, 14 състав. Касаторът -директорът на дирекция "ОДОП" - гр. София при ЦУ на НАП изразява становище за неправилност на решението в обжалваната част. Поддържа, че изводът за незаконосъобразност на РА относно неспазен срок по чл. 109, ал. 1 от АПК, формиран от първостепенния съд е при неправилно тълкуване и прилагане на материалния закон. Счита, че след като ревизията се явява повторна, то с издаването на ЗВР от 18.04.2013 г. след постановяване на решението на решаващия орган не е започнало ново самостоятелно ревизионно производство, а се възстановява висящността на старото. След като съдът е отменил РА в посочената част с оглед изтекъл срок по чл. 109, ал. 1 от ДОПК и не е формирал мотиви по съществото на спора, това налага отмяна на решението в оспорената му част и връщане на делото на друг състав на АССГ. В частните жалби се излагат доводи за неправилност на постановените определения за допълване на решението в частта относно разноските и се иска отмяната им с оглед изхода на спора. Претендира се юрисконсултско възнаграждение. Ответната страна "Фриго Импекс" ООД, представлявана от адв. Нели Андреева изразява подробно становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира разноски по делото. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на подадените касационна и частни жалби. Върховният административен съд, Осмо отделение намира, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК и е процесуално допустима. Относно основателността на касационната жалба настоящият съдебен състав намира следното: Предмет на касационен контрол е Решение № 462 от 28.01.2015 г. по адм. дело № 7620/2014 г. по описа на Административен съд София град, I отделение, 14 състав в частта, в която по жалба на "Фриго Импекс" ЕООД е отменен Ревизионен акт /РА/ № 2141308058 от 5.12.2013 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП София, потвърден с Решение № 998 от 4.06.2014 г. на директора на дирекция "ОДОП" - гр. София при ЦУ на НАП в частта относно установените за 2007 г. задължения за ДДС. За да отмени РА в посочената част, АССГ е приел, че в хода на ревизията е допуснато съществено процесуално нарушение, изразяващо се в неспазване на срока по чл. 109, ал. 1 от ДОПК. Според съда не е спорно, че ревизията се явява повторна, но издадената след отмяната на предходния РА с решение на директора на дирекция "ОДОП" - гр. София ЗВР № 1303475 от 18.04.2013 г. поставя началото на ново ревизионно производство и не се възстановява висящността на старото производство. С оглед на това обстоятелство към 18.04.2013 г. петгодишният срок по чл. 109, ал. 1 от ДОПК се явява пропуснат и това влече незаконосъобразност на РА относно задълженията по ЗДДС за съответните данъчни периоди през 2007 г. Така формираният краен извод е неправилен. Съгласно чл. 109, ал. 1 и 2 от ДОПК, не се образува производство за установяване на задължения за данъци по този кодекс, когато са изтекли 5 години от изтичането на годината, в която е подадена декларация или е следвало да бъде подадена декларация. Срокът не тече, когато е образувано наказателно производство, от изхода на което зависи установяването на данъчните задължения. С изтичането на посочения срок се преклудира възможността на приходните органи да установяват данъчните задължения, като за изтичането на този срок съдът следи служебно, без да е необходимо да има искане от страна на ревизираното лице. В процесния случай ревизията се явява повторна в изпълнение на Решение № 678 от 11.04.2013 г. на директора на дирекция "ОДОП" - гр. София при ЦУ на НАП, с което е отменен предходен РА № 2141112684 от 22.02.2012 г. и преписката е върната за извършване на нова ревизия при спазване на указанията на решаващия орган. Впоследствие е издадена ЗВР № 1303475 от 18.04.2013 г., надлежно връчена на управителя на ревизираното лице на 8.05.2013 г. Съобразно тези факти при повторната ревизия не започва нова такава, а се възстановява висящността на производството по отменения РА. Аргумент за това може да бъде извлечен от нормата на чл. 155, ал. 6 от ДОПК, съгласно която производството издаване на новия акт започва от незаконосъобразното действие, послужило за отмяната на акта. Следователно, ревизионното производство започва от първата издадена заповед за възлагане на ревизия като производството е висящо до влизане в сила на издадения РА. Втората ЗВР по чл. 155, ал. 6 от ДОПК не изменя обстоятелството, че производството е висящо. Това означава, че към датата на издаване на първата ЗВР № 1108024 от 8.07.2011 г. не е изтекъл срока по чл. 109, ал. 1 от ДОПК относно установените задължения за съответните данъчни периоди с РА за 2007 г. В този смисъл след като при образуване на първото ревизионно производство този срок е спазен, то без значение е датата на издаване на втората ЗВР и нейното връчване. Относно спазването на срока по чл. 109, ал. 1 от ДОПК при повторна ревизия е налице трайно установена постоянна практика на Върховен административен съд - Решение № 164 от 8.01.2014 г. по адм. дело № 3693/2013 г., Решение № 2969 от 18.03.2015 г. по адм. дело № 5499/2014 г. по описа на Върховен административен съд, Осмо отделение. От друга страна, при служебна проверка относно материалната компетентност на органите, издатели на оспорения РА касационната инстация констатира, че РА е издаден в нарушение на § 35 от ПЗР на ЗИД на ДОПК /в сила от 1.01.2013 г./. До 1.01.2013 г. нормата на чл. 119, ал. 2 от ДОПК има редакция, съгласно която "след получаване на уведомлението органът, възложил ревизията, определя със заповед компетентния да издаде ревизионния акт орган по приходите". Със Закона за изменение и допълнение на Данъчно-осигурителния кодекс - ДВ, бр. 82 от 2012 г., в сила от 1.01.2013 г., разпоредбата на чл. 119, ал. 2 от ДОПК има друга редакция, според която ревизионният акт се издава от органа, възложил ревизията, и ръководителя на ревизията в 14-дневен срок от подаването на възражение или от изтичането на срока за подаване на възражение. За разлика от други закони, при това изменение на ДОПК законодателят е уредил реда за довършване на висящите производства. С нормата на § 35, ал. 1 от ПЗР на ЗИДДОПК е прието, че всички образувани и висящи ревизионни производства към деня на влизането в сила на този закон се довършват по досегашния ред. Тълкуването на тази разпоредба налага извода, че да бъде довършено едно производство по досегашния ред, в това число и относно органа, компетентен да издаде ревизионния акт, същото следва да е образувано и висящо към деня на влизането в сила на този закон. Изискването на нормата е кумулативно - производство да е едновременно "образувано" и "висящо". Съгласно чл. 112, ал. 1 от ДОПК ревизионното производство се образува със заповедта за възлагане на ревизията. В закона няма легална дефиниция кое производство е висящо, но предвид общите принципи на административния и данъчния процес в общ план под "висящо производство" следва да се разбира онова производство, при което няма издаден акт /в случая ревизионен акт/, към издаването на който е насочено самото производство. Освен това самият касатор /във връзка с приетото от АССГ неспазване на чл. 109, ал. 1 от ДОПК/ не оспорва тълкуването на закона, изразено в съдебната практика, според което при отмяна на ревизионния акт от т.н. "решаващ орган" при условията на чл. 155, ал. 4 от ДОПК и връщане на преписката органът, издал заповедта за възлагане на ревизия, със задължителни указания за тълкуването и прилагането на закона, не започва нова ревизия, а се възобновява висящността на производството по издаване на ревизионен акт. Съобразно изложеното, след като е установено, че ревизията е повторна /първата ЗВР е от 8.07.2011 г./ и по този въпрос няма спор между страните, то към датата на издаване на оспорения ревизионен акт № 2141308058 от 5.12.2013 г. е налице "образувано и висящо производство" по смисъла на § 35, ал. 1 от ПЗР на ЗИДДОПК и актът е следвало да бъде издаден по досегашния ред, т.е. по реда, действащ до 1.01.2013 г. Това означава, че и компетентният за издаването му орган е следвало да бъде определен по реда на чл. 119, ал. 2 от ДОПК в редакцията преди 1.01.2013 г., а не актът да бъде издаван по реда на сега действаща редакция на нормата. В този смисъл Решение № 7328 от 18.06.2015 г. по адм. дело № 11379/2014 г. по описа на Върховен административен съд, I отделение, Решение № 10000 от 29.09.2015 г. по адм. дело № 7511/2015 г. по описа на Върховен административен съд, VIII отделение. Следователно, като е отменил РА в посочената част, АССГ е постановил неправилно решение и същото следва да се отмени, като спорът се реши по същество и РА в тази му част бъде прогласен за нищожен. С оглед изхода на спора - прогласяване на нищожност на РА в горецитираната част, частните жалби на директора на дирекция "ОДОП" - гр. София се явяват неоснователни. С първото определение АССГ е осъдил дирекция "ОДОП" - гр. София при ЦУ на НАП да заплати на "Фриго импекс" ООД разноски по делото в размер на 2836 лева съразмерно на уважената част от жалбата /с отмяната на РА в частта на установените задължения по ЗДДС за съответните данъчни периоди през 2007 г./, а с второто определение е извършил поправка на предходното, като е определил, че дължимите в полза на дружеството разноски по делото с оглед уважената част на жалбата са в размер на 3553 лева. Размерът на дължимите разноски е правилно определен от АССГ с горецитираните определения. Водим от горното, Върховен административен съд, Осмо отделение