Решение № 8835 от 23.7.2021 г. на ВАС по адм. д. № 3213/2021 г.

Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК. Образувано е по касационни жалби на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика гр. Варна при ЦУ на НАП и Евроманган ЕАД в несъстоятелност с. Църква, Община Балчик чрез синдика Л. Бажлеков срещу решение 6/14.01.2021 г., постановено по адм. дело 722/2018 г. по описа на Административен съд гр. Добрич. Директорът на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика гр. Варна при ЦУ на НАП обжалва решението в частта, в която е отменен РА Р-03000817003439-091-001/08.05.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. Варна, потвърден с решение 160/15.11.2018 г. на директора на посочената дирекция за установено за внасяне от Евроманган ЕАД в несъстоятелност корпоративен данък за 2012 г. в размер на 739 562,40 лв. и лихви 383 199,82 лв. Релевират се оплаквания, че решението в обжалваната част е неправилно поради допуснати нарушения на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Неправилно според касационния жалбоподател съдът е кредитирал оспорените от него съдебно-счетоводна експертиза основна и допълнителна, както и оспорените частни писмени документи без достоверна дата, които счита, че са създадени за целите на производството, а други доказателства е елиминирал без да изложи мотиви за това. Относно представеното в хода на ревизията тристранно споразумение от 15.11.2007 г. между Стийлекс СА, Швейцария, Пойнтър Трейдинг Лимитед - Кипър и Евроманган ЕАД, последният в качеството на длъжник, според което Пойнтър Трейдинг Лимитед - Кипър е заместил Стийлекс СА - Швейцария и встъпва в неговите права като кредитор, както и на договор за заем от 31.01.2008 г., но за тях не били установени счетоводни плащания, нито на споразумението, нито на договора за заем. Сочи се, че в предходно ревизионно производство с обхват за периода 2010 г. 2011 г., приключило с издаден РА Р-0325-1200188-091-001/02.04.2015 г., с който било установено, че непогасената част от задължението към Пойнтър Трейдинг Лимитед - Кипър към 31.12.2009 г., 31.12.2010 г. и 31.12.2011 г. е в размер на 6 184 660 щатски долари, което не било оспорено от ревизираното лице. Посочените лица по споразумението и договора за заем касаторът отбелязва, че са свързани лица по смисъла на § 1, т. 3, б. е ДОПК във връзка с § 1, т. 13 от ДР на ЗКПО, считано от 27.11.2007 г. В тази връзка касационният жалбоподател счита, че именно това допълнително подписване на договор за заем, след като вече Пойнтър Трейдинг Лимитед е едноличен собственик на капитала на Евроманган ЕАД, при наличие на вече подписано тристранно споразумение, според което задълженията на последното за плащане на Стийлекс СА, Швейцария са поети от Пойнтър Трейдинг Лимитед - Кипър, към което от друга страна със същата сума се задължава Евроманган ЕАД, е дало основание на органите по приходите да оспорят представения договор за заем. Подчертава се, че към момента на подписване на тристранното споразумение Пойнтър Трейдинг Лимитед - Кипър все още не е бил едноличен собственик на капитала на Евроманган ЕАД, както при анализ на осчетоводените от дружеството аванси, платени от Стийлекс СА - Швейцария е установено, че действително Евроманган ЕАД е получило аванси, срещу които не е предоставило продукция и тези отношения били уредени с подписването на тристранното споразумение на 15.11.2007 г. Излагат се доводи, че правилно приходните органи са установили, че към 19.11.2012 г. договорът за заем от 31.01.2008 г. не е съществувал, поради което задължението, документирано със споразумението от 15.11.2007 г. съгласно чл. 110 ЗЗД е изтекъл давностния срок и същото е погасено по давност. В тази връзка в касационната жалба се излагат доводи, че с извършеното авансово плащане на руда, са прехвърлени към Пойнтър Трейдинг Лимитед Кипър на 15.11.2007 г. С прехвърляне на вземанията на Стийлекс СА, Швейцария и признаване на вземанията от страна на Евроманган ЕАД, петгодишната давност е прекъсната на основание чл. 116, б. а ЗЗД и на основание чл. 117 ЗЗД е започнала да тече нова давност, която е изтекла на 15.11.2012 г., поради което вземанията на Пойнтър Трейдинг Лимитед, Кипър към длъжника Евроманган ЕАД са били погасени поради изтичане на давността. Вследствие на това касаторът твърди, че е погасено задължението на Евроманган ЕАД към Пойнтър Трейдинт Лимитед, Кипър, то за ревизираното лице е настъпила икономическа изгода, поради което е следвало да отрази като приход сумата от 6 184 660 щатски долара. Позовава се на чл. 46, ал. 1, т. 1 ЗКПО и затова е увеличен финансовия резултат на Евроманган ЕАД. В останалата част подробно е описана фактическата обстановка относно така посочените неосчетоводени приходи от отписване на пасив за 2012 г. Относно неосчетоводените приходи от продажба на продукция за 2012 г. в размер на 135 129,13 лв., за които приходните органи са приели, че е налице обстоятелството по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК, според касационния жалбоподател съдът неправилно е приел, че приходите от процесните фактури са отчетени през 2011 г. и неправилно е кредитирал оспорени от касатора доказателства, както и частни писмени документи, създадени за целите на производството. При извършена съпоставка от ревизията на отчетените количества по приходни фактури за износ на манганова руда с данните, събрани от пристанищни оператори за товарооборота на тази руда на пристанища на територията на страната, както и с данните за осъществен износ на ревизираното лице, извлечени от централизираната база данни на Агенция Митници и тези, обявени в ежемесечните справки до дирекция Концесии при Министерство на икономиката, енергетиката и туризма по повод но концесионен договор за експлоатация на находище Оброчище-Северозападен участък, Община Балчик, е установено твърдяното неосчетоводяване на приходи от продадена продукция. Според касатора съдът неправилно е кредитирал комплексната съдебно-компютърна експертиза, като е приел, че не са открити манипулирания на счетоводни записи, но е пренебрегнал факта, че в открито съдебно заседание вещото лице е заявило, че по принцип винаги е възможно да бъдат извършени манипулации и те не винаги е възможно да бъдат установени. При изследване на продажбите, както и в случаите на обичайната практика касаторът сочи, че данните за фактуриране срещу продажба на собствена руда, респ. данните за определяне на тегловите количества на основания компоненти от тяхното съдържание, се извличат от удостоверените от сертифициращия орган (SGS) замервания на натоварените за продажби стоки на плавателното средство, а търговските рискове върху съответните стоки преминават върху купувача на експедирането на същите от продавача при договорените условия на доставка. При определянето на стойностите на извършените доставки, от които са реализирани приходи на предприятието според касационния жалбоподател от Евроманган ЕАД е възприета установената практика при фактуриране на идентични доставки, вкл.. на получателя по конкретните изследвани доставки Reservex Ltd, като излага съображения относно преценката за влажност на рудата, съдържанието на манган и отчетените впоследствие последващи продажби на манганов концентрат от периода на месец януари 2012 г., като е определен от ревизията неотчетен приход от продажба на продукция от 06.01.2012 г. в размер на 72 718,30/47 501,60 щатски долара и от 09.01.2012 г. в размер на 62 410 лв./40 615,13 щатски долара при курс 1 долар - 1,53664 лв. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания, се съдържат в касационната жалба, с която се иска отмяна на решението в обжалваната част и отхвърляне жалбата на Евроманган ЕАД в несъстоятелност срещу ревизионния акт в същата част. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение и държавна такса за касационното обжалване в общ размер на 17 888,86 лв. . Ответникът по тази касационна жалба Евроманган ЕАД в несъстоятелност с. Църква, Община Балчик, не е депозирал писмен отговор. Евроманган ЕАД в несъстоятелност с. Църква, Община Балчик е подал касационна жалба чрез синдика Л. Бажлеков, с която се обжалва решението в частта, в която е отхвърлена жалбата на дружеството срещу цитирания по-горе ревизионен акт за установени задължения за довнасяне, както следва: задължения за ДОО за сметка на осигурителя за периода от 01.04.2012 г. до 30.04.2017 г. главница в размер на 448 871, 61 лв. и лихва в размер на 88 243, 22 лв.; задължения за Универсален пенсионен фонд за периода от 01.04.2012 г. до 30.04.2017 г. главница в размер на 94 835, 37 лв. и лихва в размер на 19 117, 61 лв.; задължения за Професионален пенсионен фонд за периода от 01.04.2012 г. до 30.04.2017 г. главница в размер на 169 746, 96 лв. и лихва в размер на 32 956, 50 лв.; задължения за здравно осигуряване за сметка на осигурителя за периода от 01.04.2012 г. до 30.04.2017 г. главница 180 049, 82 лв. и лихва в размер на 34 085, 91 лв.; задължения за данък върху доходите от трудови и приравнените на тях правоотношения главница в размер на 557 747, 80 лв. и лихва в размер на 140 662, 46 лв.; задължения за данък върху социалните разходи по ЗКПО в размер на 9 715, 51 лв. и лихви в размер на 1 886, 06 лв. и задължения за ДДС в размер на 2 064, 17 лв. и лихви в размер на 1 020, 31 лв. Релевират се оплаквания, че решението в обжалваната част е неправилно поради допуснати от съда нарушения при прилагането на материалния закон, и на установената съдебна практика. Ответникът по тази касационна жалба директорът на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика гр. Варна при ЦУ на НАП в депозирана по делото молба от юриск. Великова с характер на писмени бележки по съществото на спора, я оспорва, като неоснователна. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност и на двете касационни жалби, а обжалваното решение като правилно, да се остави в сила. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационните жалби са подадени от надлежни страни и в срока по чл. 211, ал.1 АПК и са процесуално допустими, но разгледани по същество са неоснователни поради следните съображения: По касационната жалба на директора на дирекция ОДОП гр. Варна. Ревизията е проведена по особения ред при наличие според приходните органи на обстоятелства по чл. 122, ал.1, т. 4, 5 и 8 ДОПК. С първоинстанционното решение е отменен оспорения от Евроманган ЕАД в несъстоятелност (по-нататък в решението ще се изписва само като Евроманган ЕАД) ревизионен акт в частта за установения корпоративен данък за внасяне за 2012 г. в размер на 739 562,40 лв. и лихви 383 199,82 лв. по два пункта: 1. Относно неосчетоводени от дружеството приходи от отписване на пасив в размер на 9 175 561,58 лв. (6 184 660 щатски долара) за 2012 г. и 2. Относно неосчетоводените от дружеството приходи от продажби на продукция за периода на 2012 г. в размер на 135 129,13 лв. По първия пункт съдът е приел, че в тази част се касае за проверка на осчетоводените задължения на ревизираното дружество към Пойнтър Трейдинг Лимитед Кипър (едноличен собственик на капитала на ревизираното дружество) по договор за заем от 31.01.2008 г., според който кипърското дружество като кредитор по тристранно споразумение от 15.11.2007 г. се е съгласило търговското му вземане по това споразумение да се преобразува в заем в размер на 6 200 000 щатски долара, за които не е дължима лихва и е определен начин за издължаване чрез тригодишни вноски от 2 000 000 щатски долара, дължими на 20 декември за всяка година от 2013 г. до 2105 г., а остатъкът от заема е уговорено да е дължим на 20.12.2016 г. От тристранното споразумение съдът е приел, че задължението на Евроманган ЕАД към Стийлекс СА Швейцария за извършени авансови плащания на руда по договор 132-STR/2004 г. от 16.06.2004 г. в размер на 6 180 687,81 щатски долара, е прехвърлено на кипърското дружество, като последното е получило правото си да получи и събере принудително дълга по посочения договор от Евроманган ЕАД. Съдът се е позовал на извършена предходна ревизия на Евроманган ЕАД с обхват на ревизията 2010 г. 2011 г., като с ревизионния акт е било установено, че непогасената част от задължението към Пойнтър Трейдинг Лимитед Кипър към 31.12.2009 г., 31.12.2010 г. и 31.2.0211 г. е в размер на 6 184 660 щатски долара, което обстоятелство не било оспорено от ревизираното лице. Съдът не е възприел констатациите на приходните органи, че с прехвърляне на вземането по споразумението от 15.11.2007 г. и признаването му от страна на Евроманган ЕАД петгодишната погасителна давност по чл. 110 ЗДДС е била прекъсната на основание чл. 116, б. а ЗЗД и на основание чл. 117 ЗЗД е започнала да тече нова давност, която е изтекла към 15.11.2012 г., т.е. към датата на вземането на кипърското дружество към ревизираното лице вече е било погасено по давност, доколкото е станало изискуемо съгласно чл. 114 ЗЗД преди датата на споразумението за прехвърлянето му. Установено е също така в решението, че за приложима според приходните органи са приели разпоредбата на чл. 46, ал.1, т.1 ЗКПО (действаща редакция към 2012 г.). Първоинстанционният съд не е възприел посочените по-горе констатации на приходните органи. Кредитирал е комплексната съдебно-икономическа и компютърна експертиза, която при извършена проверка в счетоводството на ревизираното лице е установено, че договорът за заем от 31.08.2008 г. е осчетоводен на същата дата със стопански операции от 864 до 889 като трансформиране на заем по дебита на счетоводна с/ка 411/2 Клиенти във валута, аналитична партида 18049 Стийлекс СА в кореспонденция с кредита на с/ка 152/2 Получени дългосрочни заеми във валута, аналитична партида 16079 Пойнтър Трейдинг Лимитед със сумата 6 184 660,15 щатски долара (левова равностойност 8 233 149,47 лв.) Съдът е възприел установеното от вещото лице (икономическата част на заключението), че по счетоводните записвания на Евроманган ЕАД задължението по заема е погасено на 10.08.2017 г. с апортирането на това вземане от Пойнтър Трейдинг Лимитед като едноличен собственик на капитала на ревизирания субект, което е вписано в Търговския регистър по партидата на дружеството. От представения хронологичен регистър за 2008 г. съдът е приел за достоверно отразеното в него, че датата на регистрация на стопанската операция е 31.01.2008 г., като изрично в обжалваното решение е отразено, че този регистър не е оспорен от ответника. По втория пункт относно неосчетоводените приходи от продажба на продукция за периода на 2012 г. в размер на 135 129,13 лв. първоинстанционният съд е отчел извършената съпоставка на приходните органи на отчетените количества по приходни фактури за износ на манганова руда с данните, събрани от пристанищните оператори за товарооборота на манганови руди, както и данните за осъществен износ на ревизираното лице с оглед извлеченията от централизираната база данни на Агенция Митници и данните, които са обявени в ежемесечните справки до дирекция Концесии при министерство на икономиката, енергетиката и туризма във връзка с концесионния договор за експлоатация на находище Оброчище-Северозападен участък Община Балчик. Съдът е установил, че ревизията е проведена по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК при наличие на обстоятелства по чл. 122, ал.1 т. 4, 5 и 8 ДОПК и въз основа на установеното е определена данъчна основа за облагане с корпоративен данък за 2012 г., вследствие на увеличен финансов резултат на дружеството с приходите от неосчетоводената от него продажба на продукция (манганов концентрат) към 06.01.2012 г. в размер на 47 501,60 щатски долара или 72 718,30 лв. и към 09.12.2012 г. в размер на 40 615,13 щатски долара или 62 410,83 лв. или обща сума 135 129,13 лв., но не е възприел констатациите на приходните органи по отношение на извършеното увеличения на финансовия резултат на ревизираното дружество.