Решение № 1418 от 4.02.2010 г. на ВАС по адм. д. № 8930/2009 г.

Решение № 1418 от 4.02.2010 г. на ВАС по адм. д. № 8930/2009 г., I о., докладчик съдията Йордан Константинов Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. С решение № 533 от 15.05.2009 г., постановено по адм. д. № 1031/08 г. Бургаският административен съд, IХ-ти състав, е отхвърлил жалбата на "БГ трейдинг" ЕООД - гр. Бургас, срещу РА № 02-00-1794/12.03.2008 г., издаден от инспектор по приходите при ТД на НАП - гр. Бургас, потвърден с Решение № РД-10-142/12.05.2008 г. на директора на Д "ОУИ" - гр. Бургас и решение за поправка на явна фактическа грешка № РД-10-149/14.05.2008 г., с който са установени допълнителни задължения за ДДС за периодите м. Х/04 г., V. 2005 г. и IV. 2006 г. и е осъдил "БГ трейдинг" ЕООД - гр. Бургас да заплати на Д "ОУИ" - гр. Бургас разноски по делото в размер на 1 348 лв. Срещу така постановеното решение е подадена касационна жалба от "БГ трейдинг" ЕООД - гр. Бургас, представлявано от управителя Николай Техов Техов, чрез пълномощника адв. Делян Иванов. В същата се прави оплакване, че решението на Бургаския административен съд е неправилно поради допуснато нарушение на материалния закон, съществени процесуални нарушения, както и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат подробни съображения в тази насока. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Бургаския административен съд и вместо него да постанови друго такова по същество на спора, с която да отмени обжалвания РА. Ответният по касационната жалба директор на Дирекция"Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Бургас не е взел становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е неоснователна и следва да бъде оставена без уважение. Върховният административен съд, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. По същество е не основателна. С решението си Бургаският административен съд е отхвърлил жалбата на "БГ трейдинг" ЕООД - гр. Бургас, срещу РА № 02-00-1794/12.03.2008 г., издаден от инспектор по приходите при ТД на НАП - гр. Бургас, потвърден с Решение № РД-10-142/12.05.2008 г. на директора на Д "ОУИ" - гр. Бургас и решение за поправка на явна фактическа грешка № РД-10-149/14.05.2008 г., с който са установени допълнителни задължения за ДДС за периодите м. Х/04 г., V. 2005 г. и IV. 2006 г. в резултат на непризнато право на данъчен кредит по доставки на "Екзакт 81" ЕООД, "Еврокар 95" ООД, ЕТ "Бурев - П. Бурева", "Харт консулт" ЕООД и "МСВЧ" ЕООД. Административният съд е описал много подробно фактическата обстановка, установена по време на ревизията за всеки един от доставчиците, констатациите и основанията на органа по приходите за непризнаване на право на данъчен кредит по отделните фактури, оплакванията на задълженото лице и защо съдът приема, че РА се явява законосъобразен. По отношение на ангажираните от жалбоподателя доказателства съдът е приел, че те не допринасят за установяване на правнозначимите по делото факти и за успешното провеждане на насрещно доказване. Посочено е, че това, че не са извършени корекции в продажбите на доставчиците не означава непременно и задължително извод за реалност на извършените доставки към жалбоподателя, най-малкото защото техните продажби не могат да се обвържат категорично с процесните доставки. Административният съд не е възприел оплакванията на страна относно допуснати нарушения на процесуалните правила, свързани с издаването на няколко подред заповеди за възлагане на ревизия- Изложени са мотиви, че издаването на няколко заповеди е допустимо съгласно чл. 114 от ДОПК, а извършеното в хода на ревизията разделяне на ревизираните периоди в две самостоятелни ревизионни производства е правна възможност, извършена по целесъобразност и не обосновава извод за незаконосъобразност на ревизионния акт на това основание. За твърдяните нарушения при извършването на насрещните проверки на доставчиците първоинстанционният съд е приел, че дори и да се приеме, че такива са допуснати, то това обстоятелство само по себе си не е от такова естество, за да обоснове незаконосъобразност на ревизионния акт, още повече, че жалбоподателят е могъл да ангажира доказателства в тази насока. Направен е краен извод за законосъобразност на РА и неоснователност на жалбата. Решението на Бургаския административен съд е правилно и законосъобразно. В касационната жалба се сочи наличието на всички отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Правят се конкретни оплаквания по отношение на изводите на съда по непризнаване на право на данъчен кредит по отделни доставчици. Прави се и генерално оплакване за неправилност на решението в частта му относно оплакванията за допуснати съществени процесуални нарушения по време на ревизията, които водят до нищожност на издадения РА. Доколкото последното оплакване се явява преюдициално по отношение на оплакванията за неправилност на решението в останалите му част, то следва да бъде преимуществено, макар и да е развито на последно място в касационната жалба. Същото е неоснователно. По тази част от делото няма спор от фактическа страна и същата правилно е възприета от първоинстанционния съд. От данните по административната преписка се установява, че първоначално издадения РА № 02-00-2945 от 16.01.2007 г. на ТД на НАП - гр. Бургас е бил отменен с Решение № РД-10-230 от 17.05.2007 г. на директора на Д "ОУИ" - гр. Бургас в частта му относно определени задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. 10 и м. 12 на 2004 г., м. 05, м. 09 и м. 11 на 2005 г. и м. 04/06 г. и за корпоративен данък за 2005 г. в тази част преписката е върната за извършване на нова ревизия. За извършването на същата е издадена заповед за възлагане на ревизия № 971/05.06.2007 г., връчена на задълженото лице на 20.06.2007 г., като в последствие е изменена със заповед за възлагане на ревизия № 1644 от 18.09.2007 г., с която срокът за провеждане на ревизията е удължен до 18.10.2007 г. Възраженията на касатора са свързани с издадените в последствие Заповеди № 1792 и 1794, и двете от 18.10.2007 г., с което на практика се е стигнало до разделяне на ревизионното производство за отделни периоди, като процесното, приключило с издаването на РА № 02-00- 1794/12.03.2008 г. обхваща само задълженията по ЗДДС за данъчни периоди 10/04 г., 05/05 г. и 04/06 г. В жалбата пред административния съд са направени оплаквания за допуснати съществени процесуални нарушения на разпоредбата на чл. 114 от ДОПК относно издадената Заповед № 1794, които по изложените по мотиви са приети за неоснователни. Настоящата инстанция споделя изводите на първоинстанционния съд в тази насока. Разделянето на ревизираните периоди в две отделни производства по своето естество представлява изменение на първоначалната заповед за възлагане на ревизията и е допустимо от закона съгласно чл. 113, ал. 3 от ДОПК. Това изменение е извършено в рамките на срока по чл. 114, ал. 2 от ДОПК от органа, възложил ревизията, поради което следва да бъде прието, че е извършено от компетентен орган в определения за това срок. Преценката за разделяне на производствата е въпрос на оперативна самостоятелност и по тази причина тя не подлежи на съдебен контрол. От данните по административната преписка може да бъде направен изводът, че забавянето на резултатите от насрещните проверки от доставчиците е породило необходимостта от удължаване на срока за провеждане на ревизията. Поради това нареченото в касационната жалба "отцепване на период" цели да бъде избегната сложната и тромава процедура по чл. 114, ал. 2 от ДОПК за удължаване на срока за провеждане на ревизията, изискваща заповед на изпълнителния директор на НАП по мотивирано предложение на териториалния директор. След като в закона - чл. 34, ал., т. 1 от ДОПК е предвидена възможност за спиране на производството в такива случаи, то използваната процедура в случая може да бъде разглеждано като нарушение/ по точно заобикаляне/ на процесуалните правила. Допуснатото нарушение обаче не е от такова естество, че да прави издадена заповед за възлагане на ревизия нищожна, което да води до нищожност на извършените въз основа на нея последващи процесуални действия, в това число и до нищожност на издадения ревизионен акт. Като е стигнал до същите правни изводи и е отхвърлил възражението като неоснователно, административният съд е спазил закона и направеното в обратния смисъл касационно оплакване се явява неоснователно. По отношение на непризнатото право на данъчен кредит по доставките на "Екзакт 81" ЕООД, "Харт консулт" и "МСВЧ" ЕООД в касационната жалба се правят оплаквания за допуснато нарушение на материалния и процесуалния закон. Навеждат се доводи, че административният съд е възприел безкритично съжденията на органа по приходите за липса на реални доставки и е поставил изисквания за доказване на реалността на доставките, които не намират подкрепа в закона. Излагат се доводи, че договорът за покупко-продажба на горива и комисионният договор като търговски такива са неформални и писмената им форма не е форма за действителност, поради което не представянето на договор за покупко-продажба, респективно комисионен договор не означава, че такъв не е сключван. Твърди се още, че издадената данъчна фактура документира възникването на данъчно събитие, в който смисъл е т. 3 към мотивите на Тълкувателно решение № 5/2004 г. на ВАС. Посочва се и това, че предвид позицията на административния съд, процесните фактури съставляват документи с невярно съдържание, които противоречи на изложеното в приложеното като доказателство Постановление за отказ за образуване на наказателно производство от 21.08.2007 г. на Окръжна прокуратура - гр. Бургас. Направените оплаквания са неоснователни. Неоснователно на първо място е оплакването, че административният съд е възприел безкритично позицията на органа по приходите и фактическите е възпроизвел изводите му. От мотивите на съдебния акт е видно, че след като съдът описва фактическата обстановка и основанията на органа по приходите да признае право на данъчен кредит по отделните фактури, той излага свои собствени изводи, свързани с направените възражения от жалбоподателя. В този смисъл констатациите на съда не представляват просто преповтаряне на основанията на приходната администрация, а съставляват собствени съждения на база на установената фактическа обстановка по спора. Неоснователни са и оплакванията на касатора, че съдът е поставил не съобразени със закона изисквания за доказване на реалността на доставките. Изложените в жалбата доводи относно формата на договора за покупко-продажба и на комисионния договор са верни, но пренесени на плоскостта на търговското право. Проблемът не стои по същия начин на плоскостта на данъчното право, доколкото наличието на реална доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС е кумулативно условие за възникване на правото на данъчен кредит, то следва да бъде доказано с допустими доказателствени средства. Видът на същите се определя от самото естество на доставката, а притежаването на данъчна фактура не може да се разглежда като някакво абсолютно доказателство, установяващо по несъмнен и категоричен начин реалност на документираната в нея доставка. Съобразявайки спецификата на предмета на доставката административният съд е изследвал въпроса кои обстоятелства следва да са налице, за да бъде доказана такава и защо приема, че ангажираните от жалбоподателя доказателства не подкрепят тезата му за реалност на доставките. Що се касае до постановлението за отказ на образуване на наказателно производство, то не притежава задължителна и обвързваща съда доказателствена сила, каквато притежава влязлата в сила присъда на наказателния съд съгласно чл. 300 от ГПК и правилно не е било зачетено. По отношение на непризнатото право на данъчен кредит по фактура 1519 от 20.05.2005 г., издадена от "Еврокар 95"-ЕООД в жалбата се прави оплакване, че съдът не е дал отговор на въпроса защо "БГ трейдинг"-ЕООД е заплатило дължимия данък по ДДС-сметка на доставчика, както и не е обсъдил възражението за укриване на данък от доставчика. Оплакването е неоснователно. По силата на чл. 120, ал. 1 от Конституцията на Република България съдилищата осъществяват контрол за законност на актове и действия на административни органи и в изпълнение на тези законови правомощия съдът е упражнил контрол за законосъобразност на обжалвания административен акт и разрешил спора между страните. След като в хода на ревизията е установено, че доставчикът не е издавал такава фактура и тя не е включена в дневника за продажби, които констатации не са оборени в съдебното производство чрез насрещно доказване от данъчно-задълженото лице, то правилно жалбата е отхвърлена в тази й част. Заплащането на данъка по ДДС-сметка не е абсолютно условие за възникване на право на данъчен кредит, а при така изложената фактическа обстановка дружеството жалбоподател, а не съдът, може да отговори защо е платило данъка по ДДС-сметка. Въпросът за укриване на данъци от доставчика правилно не е обсъждан от съда, доколко не съставлява предмет на спора, поставен пред него. По същите причини са неоснователни и оплакванията относно изводите на съда за непризнато право по фактура 693/27.05.2005 г. на доставчика ЕТ "Бурев - П. Бурева", както и за твърдяното допуснато нарушение на чл. 65, ал. 6 от ЗДДС (отм.). На отделен ред в касационната жалба са направени оплаквания, свързани с изводите на съда по отношение на представените като доказателства ревизионния актове на доставчиците. В тази насока се посочва, че административният съд неправилно приема, че тези ревизионни актове не доказват реалност на доставките, след като от тях е видно, че при ревизиите не е извършена корекция на декларираните продажби. Оплакванията са неоснователни. Съобразявайки фактите и обстоятелствата по делото административният съд правилно е приел, че представените ревизионни актове на доставчиците не доказват реалност на процесните доставки, доколкото този въпрос не е бил изследван в проведените ревизии. Предвид на гореизложеното следва да бъде прието, че решението на Бургаския административен съд не страда от пороците, твърдяни в касационната жалба и при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК следва да бъде оставено в сила. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо а отделение,